Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на „Запрянов травел“ ЕООД, гр. С., подадена чрез адв. М.Й, срещу Решение № 7396 от 28.11.2019 г., постановено от Административен съд - София град по адм. дело № 11493 по описа на същия съд за 2019 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт № Р - 22221118002933 - 091 - 001 от 01.03.2019 г., издаден от Т.Н - орган, възложил ревизията и от Е.С - ръководител на ревизията, в потвърдената с решение №1352/07.08.2019 г. на директора на Д "ОДОП" - София при ЦУ на НАП част на установени задължения за ДДС за данъчни периоди м.06., м.07., м.11. 20014 г.; м.5., м.6., м.9. 2015 г.; м.5., м.7. 2016 г.; м.2.2017 г. и от м.5. до м.7.2017 г. в размер на 31 655,44 лв., ведно с установените задължения за лихви по ЗДДС за данъчни ериоди м.08, м.12.2014 г.; м.01, м.07, м.08. 2015 г.; м.06, м.08, м.09.2016 г. и корпоративен данък по ЗКПО за данъчни периоди от 2014 г. до 2016 г. в размер на 151546,27 лв. и лихви общо в размер на 57165,46 лв. и присъдени в полза на Д "ОДОП" - София при ЦУ на НАП разноски в размер на 5012 лева. В касационната жалба се сочат доводи за неправилност на решението, поради допуснати нарушения на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, както и поради това, че същото е необосновано. Касаторът счита, че са налице достатъчно писмени доказателства, обосноваващи реалното изпълнение на доставките по процесните фактури и сочи, че съдът не е обсъдил тези, касаещи последващата им реализация. Моли за отмяна на съдебното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. Претендира присъждане на разноски.

Ответникът - Дирекция „ОДОП“ - гр. С., е оспорил касационната жалба с аргументи, поддържани в с. з. от юрк.. Б.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от страна по делото, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: С обжалваното решение Административен съд - София град е отхвърлил жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт №Р-22221118002933-091-001 от 01.03.2019 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, потвърден в обжалваната част с решение № 1352 от 07.08.2019 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр. С. при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице е отказано правото на припадане на данъчен кредит в общ размер на 31 655.44 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 7 851.03 лв. и е определен корпоративен данък по ЗКПО за д. п. от 2014 г. до 2016 г. общо в размер на 151 546.27 лв. главница и 57 165.46 лв. лихви. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Приел е, че основната дейност на ревизираното лице е предоставяне на туристически услуги по смисъла на чл. 136 и сл. от ЗДДС, а процесните доставки на транспорт, кетъринг, напитки и др. са съпътстващи по отношение на общата туристическа услуга. Съдът е направил извод за липса на осъществени доставки по фактурите, издадени от „Алпери 87“ ЕООД, „Зелената къща“ ЕООД, „Йоле мар“ ЕООД, „Кристин 2002“ ЕООД, „Лас примас“ ЕООД, ‚Никол 98“ ЕООД, „Прима 89“ ЕООД, „Рексоар 5“ ЕООД, „Стройенерджи“ ЕООД, „Сънхелд“ ЕООД и „Тап 74“ ЕООД, поради което е преценил като законосъобразен отказът за признаване на право на данъчен кредит по тях, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Изводът си е обосновал с анализ на представените в хода на ревизията от ревизираното лице документи – типови рамкови договори за доставка на услуги или стоки, частично представени приемо-предавателни протоколи – от които е констатирал, че предметът на доставките не е индивидуализиран, а е посочен като родово понятие – транспортна услуга, кетъргинг, ивент, мероприятие, консултантски услуги, рекламни услуги, стоки алкохолни и безалкохолни напитки. Приел е, че при извършените насрещни проверки доставчиците не са представили изисканите документи. Съдът е обсъдил фактическите констатации на приходните органи за всеки един от процесните доставчици и е приел, че последните са се ангажирали в изпълнението на услуги и доставки на стоки, за които съгласно установеното няма данни да са разполагали с възможност да изпълнят, както и не са представени доказателства, конкретизиращи по вид, обем и характер доставките, нито действителното им приемане и включване в последващи доставки на ревизираното дружество.

Съдът е изложил аргументи за законосъобразност на РА и в частта по ЗКПО.Уил е, че във връзка с констатациите по ЗДДС ревизиращите органи са извършили корекция на декларираните резултати, като основание за това е непризнаването за данъчни цели на извършените разходи по фактурите, по които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит, както и за разходи за външни услуги по фактури, издадени от „Алпери 87“ ЕООД, „Никол 98“ ЕООД, „Тап 74“ ЕООД, „Триес“ ЕООД, „Соня екотрейд“ ЕООД, „Миков син 2008“ ЕООД и „Златен лъв“ ЕООД, поради липса на документална обоснованост и извод за абсолютна симулация на тези сделки. Предвид недоказаното изпълнение на доставките е приел, че е осъществен фактическия състав на чл. 16, ал. 2 от ЗКПО. Като е взел предвид това и на основание чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО съдът е приел, че правилно е увеличен финансовия резултат на дружеството, довело до определяне на задължения за корпоративен данък в общ размер на 151 546.27 лв. главница и 57 165.46 лв. лихви. Решението е валидно, допустимо и правилно.

Не са налице релевираните касационни основания за необоснованост, допуснати процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон.

По непризнатото право на приспадане на данъчен кредит: Съгласно разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит възниква само за получени стоки и услуги по облагаеми доставки, следователно, за да се признае възникнало право на приспадане, трябва да бъде доказано получаването на съответната доставка. Член 69, ал. 1 ЗДДС изисква доставките да са свързани с облагаемата икономическа дейност на получателя. В тежест на ревизираното лице, е да установи с допустими доказателства и доказателствени средства реалното осъществяване на фактурираните доставки, като предпоставка за възникване право на приспадане на данъчен кредит. Фактическата преценка за осъществяването на този факт, според съдебната практика на СЕС, в съответствие с принципа на национална процесуална автономия, е в компетентността на националната юрисдикция, която следва да извърши тази преценка съобразно националните правила за доказване. /Решение на СЕС по дело С-285/11 Боник/. В същото време, СЕС нееднократно е посочвал, че не е възможно приспадане на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, като трябва да се държи сметка, че реалността на доставката като правно релевантен факт подлежи на доказване със средствата, предвидени в националния закон. Настоящата касационна инстанция счита, че от съвкупната преценка на събраните по делото доказателства, не може да се обоснове категоричен извод за действителното изпълнение на фактурираните доставки на услуги и стоки от всички доставчици. Както правилно е посочил съдът, всяка от страните по стопанските операции трябва да притежава писмени доказателства за осъществяването им, съответно с вида и естеството на доставките. Във връзка с искането на приходните органи за представяне на сведения и документи, доставчиците не са открити на адресите. Впоследствие са изпращали незаверени копия на фактурите и договорите, заедно с еднотипни обяснителни записки за прекратена дейност и надлежно деклариране на лицата, извършили услугите.

Предмет на спорните в случая доставки са транспортни услуги, кетъринг, ивент, рекламни материали, консултантски услуги. За тяхното доказване ревизираното лице е представило в хода на ревизията типови договори с всеки един от доставчиците. Правилно съдът е преценил, че за изпълнението на тези договори не се представят доказателства. По отношение на доставките на транспортни услуги с договорите е уговорен превоз на пътници, като изпълнителят се задължава да предоставя услугите заедно със шофьор за изпълнението им, в определен продължителен период от време, в повечето случаи около година, а в този период възложителят следва да заяви маршрутите и програмата за всяко пътуване. Подобни заявки не са налични, поради което не се изяснява по нито една от фактурите с транспортни услуги за какъв точно превоз се касае, какъв е маршрута и кога е осъществен превоза, за да бъдат съпоставени фактурите със сключените договори и да се приеме, че се отнасят за тях. Доколкото се касае за услуга, следва да бъде доказан фактическия резултат по нея. В случая с оглед съвкупната преценка на фактите и доказателствата за реалност на доставката, следва да бъде съобразено, че по данни от КАТ, доставчиците не разполагат с транспортни средства. Дори дружеството, сочено за подизпълнител на транспортни услуги по фактурите на „Ресоар 5“ ЕООД е установено, че не разполага с налични МПС. Двама от доставчиците („Златен лъв“ ЕООД и „Зелената къща“) са изпратили договори за наем на един и същи товарен автомобил в различен период от време, сключени с едно и също лице наемодател. Настоящият касационен състав счита, че не са събрани безспорни доказателства за предоставянето под наем на такъв товарен автомобил, още повече, че съгласно установеното от приходните органи, лицето наемодател не разполага със соченото МПС. По делото липсват доказателства и за лицата, извършили транспортните услуги като шофьор. При така установеното настоящият състав на ВАС, Осмо отделение споделя извода на съда, че не се изяснява механизмът на доставката. Предметът на същата е само родово определен, без допълнителна конкретизация, а при липсата и на съпътстващи документи, от които да е видно възлагане на конкретно пътуване, срок на провеждането му, участници, маршрут, МПС, с което е осъществено, не може да се приеме категорично, че услугите по процесните фактури за транспорт са действително осъществени. До същия извод води анализът и на фактурите и договорите с предмет кетъринг услуги, издадени от „Алпери 87“ ЕООД, „Соня екотрейд“ ЕООД, „Йоле мар“ ЕООД, „Ресоар 5“ ЕООД, „Тирес“ ЕООД, „Тап 74“ ЕООД.

Следва да се посочи, че предмет на тези сделките са доставки на родово определени вещи – алкохолни и безалкохолни напитки и храна - и за да е налице доставка по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112, е необходимо да бъде установено прехвърлянето на вещта и овластяването на получателя да се разпорежда фактически с нея като собственик, /в този смисъл е т. 35 от решение по дело С-78/12/. Съгласно договорите доставчиците следва да извършват кетъринг услуги, да осигурят оборудване и персонал при провеждане на мероприятия. Така формулиран предметът на договора, съответно и на фактурите е общ, не позволява да се установи в какво са се изразили спорните доставки, поради което следва да бъде конкретизиран с последващи уговорки. Ревизираното лице не е представило никакви съпътстващи доставките документи, от които да се изясни къде и кога е бил доставен кетъринга, във връзка с какво мероприятие, няма оферти, заявки и кореспонденция за уточняване на меню и брой участващи лица. Съгласно договорите за кетъринг услуги доставчикът ще осигури оборудване и персонал за кетъринга, но доказателства в тази насока също не са налични. Настоящата касационна инстанция споделя изложеното от съда, че няма доказателства за изпълнението на договорите за кетъринг. Правилно е приел административният съд, че предмета на фактурите и договорите е общ, доставката не е индивидуализирана и при липса на доказателства за получени по вид, количество и стойност стоки и съответните им услуги, не може да се приеме, че същата е била реално осъществена.

По фактурите за рекламни услуги и организиране на ивент, също няма съпътстващи документи, от които да бъде конкретизиран предмета на доставката. Непълната фактура е самостоятелно основание за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит. В практиката си ВАС трайно приема, че наличието само на фактура, дори и съставена според изискванията на закона, не е достатъчно, за да обоснове законосъобразното възникване на право на приспадане на данъчен кредит. Както беше посочено по-горе според практиката на СЕС не е възможно приспадане на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци, свързано с възникване на данъчно събитие. Последващата реализация на спорните доставки в облагаемата дейност на ревизираното лице като елемент от фактическия състав, обосноваващ законосъобразното възникване на правото на припадане на данъчен кредит, в хода на ревизията не е била изяснена. Ревизиращите органи са констатирали, че в счетоводството на ревизираното лице липсва заведена аналитична отчетност по видове доставки, поради което не може да се установи дали същите са предмет на последващи облагаеми доставки и дали са вързани с икономическата дейност на ревизираното дружество. В съдебното производство лицето е представило 4 бр. референтни писма, от спортни организации, като доказателство, че процесните доставки са свързани организирането и провеждането на сочените в писмата спортни мероприятия. Касаторът възразява, че съдът не ги е обсъдил. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение счита, че писмата не могат да бъдат обвързани с фактурите и договорите за доставки, предмет на разглеждане, тъй като в тях не е посочено конкретно каква дейност е осъществило ревизираното дружество. Също, видно от рефенренциите, се касае за големи мероприятия, включително международни, с много участници, които предполагат продължителна и строга организация и следване на предварително разписана програма. Това важи особено за транспортирането на участниците и организиране на изхранването им, ако се приеме, че това е извършвало ревизираното лице, както твърди. За целта би следвало да може да представи или поне да изиска от организаторите с цел доказване на твърденията си, график на транспорта, меню за кетъринга, заявки за брой лица и др., от които да е видно вида и обема на доставките. Същевременно, дори да е приеме, че процесните доставки са били предназначени и последващата им реализация е извършена във връзка с посочените спортни мероприятия, това само по себе си не доказва реалното изпълнение на доставките по спорните фактури и то именно от издателите им. Предвид изложеното, настоящата касационна инстанция приема, че ревизираното лице, върху което е доказателствената тежест, не е доказало извършването на обсъдените по-горе доставки, поради което законосъобразно е отхвърлена жалбата му срещу РА в тази част.

Правилно е решението и в частта, с която е отхвърлена жалбата на лицето относно определените с РА задължения за корпоративен данък в общ размер на 151 546.27 лв. главница и 57 165.46 лв. лихви. Във връзка с констатациите по ЗДДС обосновано ревизиращите органи са извършили корекция на декларираните резултати, като основание за това е непризнаването за данъчни цели на извършените разходи по обсъдените по-горе доставки за услуги и стоки. Възражението на касатора, че приходните органи са обосновали корекцията единствено с мотивите в частта по ЗДДС, а само малка част от спорните фактури са предмет на отказа на приспадане на данъчен кредит, докато по всички останали разходите не са признати и самостоятелни мотиви за това не са изложени, касационната инстанция намира за неоснователно. Видно от РД, в частта по ЗДДС, приходните органи са изследвали подробно реалността на доставките по всички фактури, издадени от процесните доставчици, а не само тези, по които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит. Констатациите за липса на действително осъществена стопанска операция се отнасят както за фактурите, по които е упражнено право на приспадане на данъчен кредит, така и за тези, по които лицето е отчело разходи за външни услуги. Съгласно чл. 26 от ЗКПО не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон, а чл. 10 от ЗКПО сочи, че счетоводния разход следва да е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч (ЗАКОН ЗЗД СЧЕТОВОДСТВОТО), отразяващ вярно стопанската операция. В контекста на посочените разпоредби, доколкото по-горе беше прието, че по нито една от процесните фактури не се доказва реално получена от ревизираното лице доставка, т. е. фактурите не отразяват вярно стопански операции, то правилно приходните органи не са признал отчитането на разходи за тези доставки. Като е достигнал до същия извод съдът е постановил правилно решение и в тази част.

По изложените съображения обжалваното решение на Административен съд София-град е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила.

Разноски: При този резултата по спора, в полза на ответната страна следва да се присъдаи юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 5012 лева.

Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 7396 от 28.11.2019 г., постановено от Административен съд - София град по адм. дело № 11493 по описа на същия съд за 2019 година. Решението е окончателно.