Образувано е по касационна жалба от „Д”ЕООД – София, представлявано от управителя А. И. И., чрез пълномощника адв. Н. Г., против решението от 01.06.2007г., постановено по адм. дело №3897/2005г. на Софийски градски съд, административно отделение, с което е отхвърлена жалбата му против ДРА № 47/02.03.2005г. на ТДД гр. С.. Касаторът твърди, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл.209,т.3 АПК. По подробни съображения, изложени в касационната жалба моли решението да бъде отменено и постановено друго по същество, с което да бъде отменен обжалвания ДРА изцяло. Претендира присъждане на разноски.
Ответникът по касационната жалба – директора на дирекция „О”ЕООД против данъчен ревизионен акт №47/02.03.2005г., издаден от данъчен орган при ТДД гр. С., частично потвърден с решение № 2704/07.10.2005г. на директора на РДД гр. С.. За да постанови това решение съдът е приел, че предмет на обжалването пред съда е ДРА само в частта, което не е отменена с решението на директора на РДД, или в частта относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от ЕТ”Херкулес – С. С.”. Посочил е, че при извършената ревизия на доставчика, чрез управителя, е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от данъчен субект с изх. № 04-00/3447/29.12.2004г., по което не са представени исканите документи в указания срок, поради което с ДРА е прието че не е доказано начисляването на данъка в счетоводството съгласно чл.55,ал.6 ЗДДС и не е изпълнено условието по чл.64,т.2 ЗДДС, респективно – по чл.64,ал.1,т.2 ЗДДС.
Съдът е посочил какви са изискванията по чл.55,ал.6 ЗДДС за начисляване на данъка и е направил извод, че в случая те не са изпълнени. В тази връзка е обсъдил заключението на съдебно-счетоводната експертиза, изслушана по делото и е приел, че същото е необосновано, тъй като е дадено само въз основа на представените по делото документи, без да е направена проверка в счетоводството на доставчика относно начисляването на данъка и относно редовността на воденото счетоводство. Предвид това не е приел изводите на вещото лице, като се е позовал на чл.157,ал.3 ГПК. Наред с това е посочил, че представените счетоводни документи не отговарят на изискванията по чл.85,ал.1 и ал.2 и ал.81,ал.1 ДПК, поради което са недопустими доказателствени средства. По тези съображения съдът е приел, че не е доказано начисляването на ДДС в счетоводството на доставчика, поради което с обжалвания ДРА законосъобразно не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите издадени от ЕТ”Херкулес – С. С.”.
Така постановеното решение е правилно. Съдът е установил релевантните по спора факти и обстоятелствата, като е обсъдил доказателствата по делото и доводите на страните, въз основа на което е направил обосновани правни изводи, които се споделят от настоящата инстанция.
Неоснователно е възражението в касационната жалба, че съдът неправилно е определил предмета на съдебния спор. Правилно първоинстанционният съд е приложил процесуалните правила по ДПК, отменен от 01.01.2006г., тъй като съгласно пар.5, ал. 4 ПЗР ДОПК, незавършилите към датата на влизането на ДОПК в сила съдебни производства по отменения ДПК се довършват по досегашния ред, като страна в производството е съответния орган на НАП. Съдебното производство по адм. дело № 3897/2005г. на СГС по обжалване на ДРА № 47/02.03.2005г. е образувано на 15.12.2005г., т. е. преди влизане в сила на ДОПК, поради което за него е приложима разпоредбата на пар.5,ал.4 ПЗР ДОПК. Предвид това, неоснователно е възражението в касационната жалба за неправилно приложение на процесуалния закон.
Съгласно разпоредбата на чл.121,ал.1 ДПК, който е приложимия процесуален закон, данъчният ревизионен акт в частта, което не е отменена с решението на регионалния данъчен директор, може да се обжалва пред съда в 14-дневен срок. Следователно, изрично е предвидено, че обжалването по съдебен ред е недопустимо за частта от ДРА, която е отменена при обжалването по административен ред. В конкретния случай с решение № 2704/07.10.2005г. на директора на РДД гр. С., постановено по жалба на „Д”ЕООД, ДРА №47/02.03.2005г. е отменен в частта за определените задължения за данъчни периоди 01.12.2001г. – 31.12.2001г., 01.12.2002г. – 31.12.2002г. и 01.08.2004г. – 31.08.2004г., като за тези данъчни периоди преписката е върната на ТДД гр. С. за извършване на нова данъчна ревизия. В останалата част ДРА е потвърден. От мотивите на решението на директора на РДД се установява, че ДРА е обжалван относно непризнато право на данъчен кредит в размер общо на 6742,90 лв. по 15 бр., фактури, издадени от ЕТ”Херкулес – С. С.” през данъчни период м.11 и м.12/2001г., м. м. 01, 02, 04 - 10/2002г., като в тази част жалбата е приета за неоснователна. ДРА е обжалван също относно непризнато право на данъчен кредит за данъчен период м.12/2001г. по фактура №473/14.12.01г. с ДДС 1003 лв., издадена от ЕТ”Л. К. 2001”, по фактура №485/27.12.01г. с ДДС 865 лв., издадена от „НИВ”ЕООД, по фактура №346/03.12.02г. с ДДС 1010 лв., издадена от „С”ЕООД, както и по фактура №100184/30.08.2004г. с ДДС 960 лв., издадена от "ВРП Експорт - импорт"ООД. В решението е прието, че жалбата е неоснователна по отношение на фактурата от ЕТ”Л. К. 2001”, както и че е основателна по отношение на фактурите, издадени от другите трима доставчици. С постановения диспозитив на решението ДРА е отменен относно определените данъчни задължения на „Д”ЕООД, както и по фактура № 57/27.12.2001г. с данъчна основа 3469,09 лв. и ДДС – 693,82 лв., издадена от ЕТ”Херкулес – С. С.”. Въпреки че първоинстанционният съд не го е посочил изрично в мотивите на решението си, но е ясно от мотивите, предмет на съдебното производство не е ДРА в частта относно непризнато право на данъчен кредит по фактура № 57/27.12.2001г., издадена от ЕТ”Херкулес – С. С.”, тъй като същата е издадена през данъчен период м.12/2001г., за който ДРА е отменен по административен ред и преписката е върната за нова ревизия.
Не е налице противоречие между мотивите и диспозитива на решението на директора на РДД, предвид изложените по-горе съображения, нито е допуснато съществено процесуално нарушение предвид това, че в диспозитива не е посочен конкретния размер на данъчните задължения за периода. От решението е напълно ясно каква е волята на решаващия административен орган и в частност - в каква част ДРА е отменен и в каква част е потвърден. Предвид това неоснователно е възражението за нищожност на това решение, направено в касационната жалба, както и искането на касатора настоящата инстанция да се произнесе по законосъобразността на ДРА включително и в частта, която е отменена с решението на директора на РДД.
Предвид изложените съображения, предмет на производството пред първоинстанционния съд е ДРА в частта, в която не е признато право на приспадане на данъчен кредит по 14 бр. фактури, издадени от ЕТ”Херкулес – С. С.” за данъчни периоди м.11/2001г., м. м. 01, 02, 04-10/2002г. в размер общо на 6049,08 лв., представляваща разликата между общия размер на ДДС по всички фактури от този доставчик - 6742,90 лв. и размера на ДДС по фактура № 57/27.12.2001г. - 693,82 лв. Съдът е отхвърлил жалбата на данъчния субект против ДРА именно относно тези задължения.
Според фактическите констатации в ДРА правото на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от доставчика ЕТ”Херкулес – С. С.” е отказано поради това, че не е установено начисляване на ДДС по реда на чл.55,ал.6 ЗДДС, поради което не е изпълнено условието по чл.64,т.2 ЗДДС в приложимата редакция за данъчен период м.11/2001г. и съответно по чл.64,ал.1,т.2 ЗДДС – за данъчните периоди на 2002г. Този извод е направен поради това, че доставчикът не е представил поисканите му доказателства и писмени обяснения, съгласно ИПДПОДС №04-00-3447/29.12.04г., което е редовно връчено. Предвид това в рамките на данъчната ревизия е останал недоказан факта на начисляване на ДДС от доставчика като задължение към бюджета. В производството по обжалване на ДРА също не е доказано, че данъкът е начислен, както правилно е приел съставът на първоинстанционния съд. Жалбоподателят, който претендира право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, съобразно общия принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса, следва да докаже по пътя на пълно насрещно доказване, че са изпълнени всички кумулативни изисквания за признаване право на данъчен кредит, предвидени в чл.64 ЗДДС, респективно - чл.64,ал.1 ЗДДС, включително и начисляването на ДДС в счетоводството на доставчика по реда, предвиден в чл.55,ал.6 ЗДДС. За да се направи извода, че ДДС е начислен в счетоводството на доставчика следва да се установи, че данъкът е отразен като задължение към бюджета по кредита на счетоводна сметка 4532, при редовно водено счетоводство съгласно изискването по чл.81,ал.1 ДПК. Подобно доказване се осъществява чрез заключение на счетоводна експертиза, изготвена въз основа на проверка в счетоводството на доставчика относно движението по всички счетоводни сметки, които в конкретния случай имат значение за отразяване на осъществената стопанска операция, като се има предвид, че вписванията в счетоводните книги се преценяват според тяхната редовност в съответствие с изискванията на ЗСч и с оглед на другите обстоятелства, установени при ревизията. Такова доказване не е проведено, като в тази връзка съдът в съответствие с чл. 157, ал. 3 ГПК е обсъдил заключението на вещото лице по съдебната експертиза и е направил обоснования извод, че с него не е доказано начисляване на ДДС в счетоводството на доставчика по съображения, които се споделят от настоящия състав на касационната инстанция. От съдържанието на заключението е видно, че вещото лице не е направило проверка в счетоводството на доставчика, а е формирало изводите си само въз основа на документите по делото. По делото е било безспорно, че процесните фактури са отразени в дневниците за продажби и справките-декларации на доставчика за съответния период, поради което в тази част заключението е дадено по неотносими въпроси. В частта относно счетоводното отразяване на данъка заключението е необосновано, тъй като не е направена проверка в счетоводството, както относно записванията по съответните счетоводни сметки, които следва да съдържат записи относно осъществените стопански операции, така и относно редовността на воденето счетоводство на доставчика съгласно изискването по чл.146 ГПК, респективно чл.81,ал.1 ДПК. Представените по делото извлечения от счетоводни регистри на сметка 4532 не отговарят на изискванията на чл.85,ал.1-3 ДПК, както правилно е преценил първоинстанционният съд, поради което не се ползват с доказателствена сила. Освен това тези документи, без да са проверени в счетоводството на доставчици не могат да обосноват извод за начисляване на данъка в счетоводството. Пред касационната инстанция са представени заверени за вярност копия на справки - декларации и дневници за покупките и за продажбите на ЕТ"Херкулес - С. С." за процесните данъчни периоди, но тези доказателства не водят до различни изводи от тези, които са направени от първоинстанционния съд. Както се посочи по-горе, отразяването на фактурите и данъка по тях в справките-декларации и дневниците за продажби на доставчика е било безпорно и е установено още при ревизията, но спорният факт за начисляване на ДДС в счетоводството е останал недоказан.
Следователно, обосновани са изводите на съда, че ДДС не е начислен по реда на чл.55,ал.6 ЗДДС, поради което не е изпълнено изискването по чл.64,т.2 ЗДДС за м.11/2001г., респективно чл.64,ал.1,т.2 ЗДДС - за данъчните периоди през 2002г. и за ревизирания субект не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от ЕТ”Херкулес – С. С.”.
Оплакването за неправилно приложение на действащия материален закон е неоснователно. Обществените отношения се регулират от материалноправните норми, които са действали при възникването на съответните факти. В конкретния случай за правото на данъчен кредит по фактурите, издадени през данъчни периоди на 2001г. и 2002г. е приложим действалия през този период ЗДДС, в сила от 01.01.1999г. до 31.12.2006г, отм. със ЗДДС, обн. ДВ бр.63/2006г., в сила от 01.01.2007г., поради което съдът правилно е преценил кой е приложимия материален закон. Съображенията, изложени в касационната жалба, свързани с разпоредбите по ЗДДС, който е в сила от 01.01.2007г. не следва да бъдат обсъждани, защото този закон няма обратно действие и не е приложим за процесните данъчни правоотношения, възникнали през 2001г. и 2002г.
Възраженията на касатора във връзка с тълкуването и приложението на чл.109, ал.11 и ал.12 ДПК са неотносими, поради това че тези разпоредби не са послужили като основание за непризнаване право на данъчен кредит.
По изложените съображения касационният състав на съда приема, че при постановяване на решението не са допуснати твърдяните в касационната жалба нарушения, представляващи основания за отмяна. Обжалваното решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора не се възлагат разноски за настоящото производство.
Водим от горното и на основание чл.221,ал.2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение, РЕШИ: ОСТАВЯ В СИЛА
решението от 01.06.2007г., постановено по адм. дело № 3897/2005 г. на Софийски градски съд. Решението не подлежи на обжалване Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ: /п/ В. К. секретар: ЧЛЕНОВЕ: /п/ М. Д./п/ А. Д. А.Д.