Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс ( АПК ).

Образувано е по касационна жалба, подадена от адв. Л. Г., представляващ по пълномощие ЕТ „Пирго – Н. Д.” – гр. С. против решение № 498/27. 12. 2007 г. на Административен съд София – Град, (АДмС София – Град), Първо отделение, 17 състав, постановено по адм. д. № 764 по описа за 2007 г. на този съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 20001937/18. 12. 2006 г., издаден от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП – гр. С., потвърден по чл. 156, ал. 4 ДОПК от директора на дирекция „ОУИ” – София при ЦУ на НАП - гр. С., в оспорената част с която са определени задължения по ЗДДС отм. от доначислен на основание чл. 55 във вр. с чл. 25 ЗДДС отм. ДДС за данъчни периоди м .04, м. 05 и м. 06. 2006 г. в размер на 6 821, 95 лв., респ. 11 290, 33 лв. и 3 629, 32 лева. От съдържанието на жалбата могат да се извлекакт касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, необоснованост. Касаторът счита, че към момента на възлагане на ревизията, етапът груп строеж на строящата се сграда не е бил достигнат, тоест същата не е можело да бъде изцяло или отчасти предмет на прехвърлителна сделка, следователно не се дължи ДДС по предварителните договори за продажба и по договорите за заем, сключени с физическите лица. Доставките със земя и вещни права върху нея се считат за освободени доставки до достигане етапа на груб строеж. Предварителните договори за продажба на недвижим имот и договорите за заем нямат връзка, те са отделни и независими. Срокът за връщане на сумите е 31. 10. 2007 г. и с уговорена лихва 1% лихва месечно. Нито банковите преводи по заемите, нито предварителните договори за продажба представляват доставка по смисъла на чл. 32 ЗДДС отм. , поради което не се издава фактура и не се осчетоводява според закона. Договорът за заем е първичен основен по отношение на съпътстващите го документи – за план, за лихви и други. Оплакванията са подробно конкретизирани в касационната жалба. Касаторът претендира отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго решение от състава на ВАС, отменящо РА.

Ответникът по касационната жалба – директорът на Д”ОУИ” – гр. С. при ЦУ на НАП, е оспорил жалбата чрез доводи, изложени в съдебно заседание от юрисконсулт Георгиева. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, І А отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираните касационни основания и съобразно служебната проверка, предвидена в чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна.

В производството по адм. д. № 764/07 г. АДмС София - Град е упражнил съдебен контрол върху законосъобразността и обосноваността на РА № 20001937/18. 12. 2006 г., издаден от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП – гр. С., потвърден по чл. 156, ал. 4 ДОПК от директора на Д”ОУИ” – гр. С. при ЦУ на НАП в оспорената част, с която на ЕТ „Пирго – Н. Д.” – гр. С. са определени задължения по ЗДДС отм. , доначислен данък на основание чл. 55 във вр. с чл. 24 и чл. 25 ЗДДС отм. за данъчни периоди м. 04, м. 05 и м. 06. 2007 година. За да постанови обжалваното решение окръжният съд е установил от фактическа и правна страна следното: С нотариален акт № 031, том ІІ, рег. № 2427, дело № 287/2005 г. от 10. 05. 05 г. на Нотариус А. М. ЕТ „МАГИК – М. С.”- гр. Р. е учредил на ЕТ „Пирго – Н. Д.” правото да построи върху УПИ Х – 98 с площ от 374 кв. м. 4 – 6 етажна жилищно – административна сграда с РЗП от 2 600 кв. м., състояща се от апартаменти, мезонети, офиси, кафе – бар, подземни гаражи и паркоместа, срещу задължение на касатора да построи със свои сили и средства на ЕТ „МАГИК – М. С.” 4 бр. обекта, подробно индивидуализирани в пункт 1 на нотариалния акт. Предвидено е останалите обекти да останат в изключителна собственост на ЕТ „Пирго – Н. Д.” при негово право свободно да се разпорежда с тях в полза на трети лица. Издадено е разрешение за строеж № 1057/28. 10. 2005 г. на главния архитект на Община – Русе за обект ІV категория, а с удостоверение рег. № 0801/2171/15. 09. 2006 г. на гл. архитект е установено, че сградата е построена съгласно одобрените проекти, разрешение за строеж № 1057/28. 10. 2005 г. с вписани забележки. Представен е и протокол за строителна линия и ниво от 09. 12. 2005 г., заверен за достигнати нива на 11. 02. 2006 г., на 03. 04. 2006 г., на 13. 09. 2006 година. Съставен е акт обр. 14/11. 09. 2006 г., като датата на удостоверението съгласно СТЕ определя момента на завършване на сградата в груб строеж. Установено е чрез банковите извлечения, че сметката на ЕТ „Пирго – Н. Д.” е била заверена със суми по преводи, чиито наредители са следните физически лица: А. Н. С., Н. М. К., Д. И. В., С. Р. К., Д. Н. К.. ЕТ „Пирго – Н. Д.” е сключил в качеството си на заемател договори с лицата, действащи като заемодатели за отпускане на заеми при задължението за ползването им с лихва 1 % месечно. В чл. 6, б.”б” от договорите е записано, че издължаването ще бъде съгласно погасителен план и в срока по чл. 7. С предварителен договор от 17. 09. 2006 г. ЕТ „Пирго – Н. Д.”, като продавач се е задължил да построи и да продаде на физическите лица, като купувачи обекти в жилищната сграда в гр. Р., ул. „П. Х.” №3 във вида по чл. 2, на определената с чл. 4 цена с ДДС, от която сума при подписване на договора продавачът е получил от купувачите аванс ( капаро). Съгласно чл. 5, ал. 2, б. „б” от договора остатъкът ще бъде платен при Акт обр. 16. В чл. 8 е предвидено, че собствеността се прехвърля на купувачите след завършване на обекта и приемането му с Акт обр. 16 или по негово желание в груб вид, ако е заплатил 90% от стойността. В преводите са записани, като основания „първи и втори транш по ипотечен кредит”. Ревизията е приела, че първите по ред суми, преведени по сметката на ЕТ „Пирго – Н. Д.” от съответните физически лица, са авансови плащания по облагаеми сделки по чл. 32 ЗДДС отм. като данъчните събития са възникнали съгласно чл. 25, ал. 1, т. 2 ЗДДС отм. . Поради обстоятелството, че ревизирания търговец не е начислил по реда на чл. 55 ЗДДС отм. данък, то декларирания от ЕТ данък във връзка с извършени облагаеми доставки за м. 04, м. 05 и м. 06 2006 г. е увеличен, съответно коригиран е резултата за всеки от трите данъчни периода. При така възприетата фактическа обстановка административният орган е формулирал правни изводи за следното: По силата на чл. 6 ЗДДС отм. доставка е прехвърляне на собственост на стока или други вещни права върху стока и извършване на услуга срещу насрещна престация, на основание на сключена сделка или с цел такава да се сключи. Процесните безкасови плащания са извършени като местни парични преводи по чл. 2, ал. 1 от Закона за паричните преводи, електронните платежни инструменти и платежните системи (ЗППЕПИПС). Всички те имат еднакво основание – „първи транш ипотечен кредит”, независимо от различните им наредители, дати и суми. При това положение преводите не могат да бъдат считани за направени на друго основание – заем по представените такива договори. По правната си квалификация заемът не е тъждествен с ипотечния кредит, те са два различни вида валутни правотношения, съответно не са заменяеми, като основание за безкасови плащания. При липсата на сключена ипотека заемните договори не могат да се възприемат, като ипотечни кредити. Освен това, процесните договори за заем, представляват частни диспозитивни документи, те са негодни да установят факта, че посочените в тях дати съвпадат с действителните такива на подписването им. Датите не са достоверни по смисъла на чл. 145, ал. 1 ГПК отм. . В случая е счетено от решаващият съд, че договорите по чл. 240, ал. 1 ЗЗД са нищожни, на основание чл. 26, ал. 1 ЗЗД поради заобикаляне на закона. Сключени са по начин да се избегне предвидената с чл. 1 във вр. с чл. 6 във вр. с чл. 32 ЗДДС отм. облагаемост. Чрез разрешен от закона вид сделка – заем, се постига забранен от закона правен резултат ( отклонение от данъчно облагане). По всички договори по чл. 240 ЗЗД страните имат еднаква облигационно - правна връзка с предмет – строителство и продажба на имоти в сграда въз основа на учредена суперфиция. Не са изготвяни погасителни планове. Макар заемодателите да са физически лица и да ства въпрос за големи суми, лихвите не са гарантирани ( чрез учредяване на залог или ипотека). Редовната лихва от 1% само формално е уговорена, без да е начислявана и изплащана. Липсва погасяване на задълженията по заемите. Съгласно чл. 34, ал. 1, изр. 2 ЗДДС отм. учредяването и прехвърлянето на право на строеж е освободена доставка до завършване на сградата в груб строеж, но без извършените СМР, които не се включват в суперфицията. Освен това, процесните преводи са направени от трети лица спрямо суперфицията. Изричното означаване на преводите, като „първи” и „втори” показва, че всяка такава двойка преводи са верижно свързани помежду си, в която поредност са елемент от общ платежен процес за етапно разплащане чрез частични погашения на едно и също по източник задължение. Спорните преводи предхождат предварителните договори, като според чл. 6, ал. 1 ЗДДС отм. насрещната престация по чл. 20, т. 1 по облагаеми доставки може да се извърши с цел сключването на сделка. В частта на договорите, в която е уговорено извършването на СМР, те представляват избаротка по чл. 258 ЗЗД, окончателни са, а общата цена включва възнаграждение по чл. 266 ЗЗД. Спорните плащания като аванси за строителните услуги са облагаеми по чл. 32 ЗДДС отм. . В частта, в която е предвидено бъдещо прехвърляне на собствеността сделките са предварителни договори. Подписването на окончателните договори в нотариална форма, не е предпоставка за признаване на по – рано получените плащания като данъчни събития по чл. 25, ал. 1, т. 2 ЗДДС отм. . Според административният съд случаят не е специален по чл. 26, т. 1 ЗДДС отм. – има частични предварителни плащания, докато текстът предпоставя изрично липсата им. Съгласно чл. 32, ал. 1 ППЗДДС отм. , когато авансови или частични плащания предхождат прехвърлянето на собствеността, данъчното събитие възниква на датата на всяко плащане. Тогава съгласно чл. 35, ал. 1 ППЗДДС отм. данъчната основа е равна на размера му, а данъкът се приема за включен в полученото плащане, ако доставката е облагаема. След прехвърляне на собствеността, измененията в данъчната основа и в данъка се документират с ДДИ, съгласно чл. 35, ал. 2 ППЗДДС отм. .С прилагане на тези специални правила се изключва двукратността в облагането с ДДС.

Обжалваното решение е правилно и трябва да бъде оставено в сила. Първият довод на касатора се изразява в това, че към момента на възлагане на ревизията не е бил завършен етапа на груб строеж, поради което не се дължи ДДС. Това оплакване обаче, че не е съобразено с факта, че преводите предхождат завършване сградата в груб строеж и че те представляват насрещна престация по повод на осъществените СМР. В случая облагаемата доставка е свързана с авансовите плащания по повод на СМР, а не и с окончателното завършване на сградата, респективно с прехвърляне на собствеността върху отделните обекти. В този смисъл са законосъобразни изводите на първоинстанционния съд, обосновани с разпоредбите на чл. 34, ал. 1 ЗДДС отм. и на чл. 32 ППЗДДС отм. . В касационната жалба не се прави разграничение между доставката със земя и вещни права върху нея, ( която е освободена доставка) и извършването на СМР, (която не е освободена доставка). Второто оплакване на касатора е в това, че банковите преводи по договорите за заем и предварителните договори за продажба не представляват доставки по смисъла на чл. 32 ЗДДС отм. , поради което за тях не са издадени фактури. Това оплакване е неоснователно, тъй като преводите представляват в същността си траншове по ипотечен кредит, който е различен от договорът за заем. В първоинстанционното решение е направено обосновано и подробно разграничение между тези договори, включително с предварителните договори, които доводи на АДмС София – Град изцяло се споделят от настоящият състав на ВАС, І А отделение и не следва да бъдат приповтаряни. Едноличният търговец не е доказал, че договорите за заем притежават достоверна дата по смисъла на чл. 145 ГПК отм. , като очевидно същите са представени с оглед преодоляване облагаемостта на доставката. „Предоставените в заем” суми са в относително голям за физическите лица размер, но въпреки това тяхното връщане не е гарантирано чрез използването на съответните правни способи (обезпечаване чрез залог или ипотека). Няма данни за връщане на сумите съгласно погасителен план, въпреки че такъв е предвиден по договорите, нито пък да са заплащани лихви в уговорения размер. Тези обстоятелства косвено доказват възприетото от първоинстанционния съд по отношение на договорите за заем. От друга страна, обозначаването на отделните плащания като „първи” и „втори транш” по ипотечен кредит установяват връзката между отделните плащания, респективно етапното разплащане чрез частични погасявания, произтичащи от едно и също по източни задължение. Видно е по делото, че достигането на отделните нива е надлежно документирано. Следва да се съобрази и факта, че процесните плащания са извършени от физически лица, които представляват трети за суперфицията субекти.

Не са налице касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК и решението на АДмС София - Град трябва да бъде оставено в сила.

С оглед на резултата по делото в полза на директора на дирекция „ОУИ” – гр. С. трябва да бъде присъдено за касационното производство юрисконсултско възнаграждение в размер на 775 лева. Такова възнаграждение за производството пред АДмС София – Град е следвало да се поиска и присъди от този съд.

Водим от гореизложеното и в същия смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, І А отделение РЕШИ: ОСТАВЯ В СИЛА

решение № 498/27. 12. 2007 г. на Административен съд София - Град, Първо отделение, 17 състав, постановено по адм. д. № 764 по описа за 2007 г. на този съд. ОСЪЖДА

ЕТ „Пирго – Н. Д.” – гр. С. да заплати на директора на дирекция „ОУИ” – гр. С. сумата в размер на 775 лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение за касационното производство. Решението не подлежи на обжалване. Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ: /п/ П. Г. секретар: ЧЛЕНОВЕ: /п/ Й. К.в/п/ М. М. М.М.