Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” /ОДОП/ – В. Т при Централно управление на Национална агенция за приходите /ЦУ на НАП / против решение № 287/09.08.2017 г. на Административен съд /АС/ – В. Т, постановено по административно дело № 444/2017 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-04000416005834-091-001/10.03.2017 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция /ТД/на НАП – В. Т, потвърден от директора на Дирекция ОДОП – В. Т при ЦУ на НАП с решение № 143/26.05.2017 г., и ответникът е осъден да заплати на жалбоподателя разноски в размер на 600 лв.

В касационна жалба се твърди неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Конкретно изложените доводи са за материална незаконосъобразност на същото. Претендира се неговата отмяна, включително в частта за разноските, и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на „ИРМА - АГРО“ ЕООД, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни производства в общ размер 1 672 лв.

Ответникът по касационната жалба – „ИРИМА - АГРО“ ЕООД, ЕИК 201462410 със седалище и адрес на управление: [населено място], [община], област [област], ул. [улица] № [номер]– оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. И.К и иска да бъде потвърдено решението на АС – В. Т, както и присъждане на направените за касационната инстанция разноски.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна, поради следните съображения:

Предмет на съдебен контрол в производството пред АС – В. Т е бил РА № Р-04000416005834-091-001/10.03.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В. Т, потвърден от директора на Дирекция ОДОП – В. Т при ЦУ на НАП с решение № 143/26.05.2017 г. Със същия не е признато на ревизираното дружество „ИРМА - АГРО“ ЕООД право на преотстъпване на корпоративен данък в размер на 7 843.85 лв., поради неизпълнено условие на чл. 167, ал. 1, т. 1 и т. 3 ЗКПО, в резултат на което е установено задължение за корпоративен данък за 2013 г. в същия размер и лихви – 2 345.54 лв.

За да отмени РА, първостепенният съд е обосновал извод за липса на публични задължения на ревизираното лице към 31.12.2013 г., противно на констатациите в него. От представените по делото банкови извлечения от разплащателната сметка на дружеството се установява, че на 10.12.2013 г. то е превело задълженията си по декларацията обр. 6 за м. ноември 2013 г. за ДОО, ДЗПО, ЗО и ДДФЛ. Евентуално от страна на ответника би могло да се възрази, че към 31.12.2013 г. са налице непогасени задължения за м. октомври 2013 г. по декларация обр. 6 при неприлагането на противоконституционната норма на чл. 169, ал. 4 ДОПК, но същите подлежат на прихващане на основание чл. 92, ал. 1, т. 1 ЗДДС с декларирания за възстановяване ДДС за м. ноември 2013 г. в размер на 286.40 лв. Позовал се е на решение на Върховния административен съд, първо отделение № 6262 от 18.05.2017 г. по административно дело № 2813/2017 г., постановено по сходен казус.

Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно.

Законосъобразен е изводът на първоинстанционния съд, че оспореният РА е издаден от компетентни органи по приходите в регламентираната от чл. 120 ДОПК форма.

Както е посочил административният съд в мотивите на своето решение, спор между страните относно фактите няма. Това се потвърждава и от обстоятелствената част на касационната жалба. Спорът е правен и е относно изпълнението на общото изискване за преотстъпване на корпоративен данък, регламентирано в чл. 167, ал. 1, т. 1 и т. 3 ЗКПО, а именно към 31 декември на съответната година данъчно задълженото лице да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения и лихви, свързани с невнасянето им в срок. Не е спорно, че се изпълнени особените изисквания на чл. 189б ЗКПО в приложимата за 2013 г. редакция за ползване на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски производители.

Според § 41 ДР ЗИД ЗКПО, обн. ДВ, бр. 95 от 2009 г., в сила от 01.01.2010 г., данъчното облекчение по чл. 189б се прилага след постановяване на положително решение от Европейската комисия /ЕК/ за съвместимост с правилата в областта на държавните помощи. С решение С (2011) 863 от 11.02.2011 г. на ЕК държавната помощ по чл. 48, ал. 6-7 ЗДДФЛ и чл. 189б, ал. 1-4 ЗКПО е призната за съвместима с чл. 107 пар. 3, б. „в“ ДФЕС. Във връзка с решение на ЕК С (2013) 3186 от 05.06.2013 г., с което помощта е призната за съвместима, с пар. 43 от ДР ЗИД ЗКПО /изм. ДВ, бр. 100 от 2013 г., в сила от 19.11.2013 г./ е прието, че данъчното облекчение по реда на чл. 189б може да се ползва до 31 декември 2013 г. включително за корпоративния данък за 2013 г. С решение на СЕС от 30 май 2018 г. по дело С-481/17 е прието, че решение С (2011) 863 от 11.02.2011 г. на ЕК следва да се тълкува в смисъл, че държава членка може да откаже предоставяне на помощ в рамките на посочената схема, поради това, че заявителят не отговаря на предвиденото в националното право условие данъчно задълженото лице да няма публични задължения.

Задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски, установени с РА като невнесени в срок към 31 декември 2013 г. от „ИРИМА - АГРО“ ЕООД, са публични задължения по чл. 162, ал. 2, т. 1 ДОПК. Задълженията са определени по размер и основание от самото лице в подадената от него декларация обр. 6 по реда на Наредба № Н-8 от 29.12.2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица, заведена в ТД на НАП с вх. № 040021307237769/21.12.2013 г., и съгласно чл. 105 ДОПК то е било длъжно да ги внесе в срока, определен в съответния закон. Според чл. 209, ал. 2, т. 2 декларацията, подадена от задължено лице с изчислени от него задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски, е изпълнително основание. За да е налице подлежащо на принудително изпълнение публично задължение, е достатъчно наличието на изпълнително основание, предвидено в чл. 209, ал. 2 ДОПК, установяващо задължението по основание и размер, което не е внесено в срок, независимо от това дали на данъчно задълженото лице е изпратена или не покана за доброволно изпълнение по чл. 182, ал. 1 ДОПК отм. ДВ, бр. 94 от 2015 г., в сила от 01.01.2016 г./. Изложените в този смисъл мотиви от административния съд за неоснователност на възражението на жалбоподателя за това, че не е налице задължение по смисъла на чл. 167, ал. 1, т. 1 ЗКПО поради непроведено производство по доброволно изпълнение, настоящата касационна инстанция преценява като правилни.

Безспорен е фактът, който се установява от представените по делото банкови извлечения от разплащателната сметка на дружеството, че на 10.12.2013 г. то е превело задълженията си по декларацията обр. 6 за м. ноември 2013 г. за ДОО, ДЗПО, ЗО и ДДФЛ, но на основание чл. 69, ал. 4 ДОПК /изм. - ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г., т. е. към 10.12.2013 г./ част от тях са отнесени за погасяване на по отм. и задължения за ДОО, ЗО и ДДФЛ за м. септември и м. октомври 2013 г. Разликата до пълния дължим размер /230.01 лв./ е внесена през м. януари 2013 г. и м. февруари 2014 г. Според констатациите в РД на стр. 8 към 31.12.2013 г. данъчно задълженото лице има за възстановяване ДДС в размер на 286.40 лв., т. е. с 56.39 лв. повече от невнесените задължения за ДОО, ЗО и ДДФЛ, по подадена месечна справка-декларация по ЗДДС с вх. № 04001289927/12.12.2013 г. С така подадената справка – декларация възниква двумесечна процедура за приспадане по чл. 92, ал. 1 ЗДДС.

Разпоредбата на чл. 69, ал. 4 ДОПК /изм. - ДВ, бр. 94 от 2012 г./ е обявена за противоконституционна с решение № 2 от 4 февруари 2014 г. по конституционно дело № 3 от 2013 г., обн. ДВ бр. 14/18.02.2014 г. Основният правен спор според касатора е свързан с приложението на чл. 169, ал. 4 ДОПК. Според него същата е действаща норма към м. декември 2013 г., тъй като решението на Конституционния съд има действие занапред, и първостепенният съд неправилно е приложил чл. 169, ал. 3 ДОПК. Тези доводи на касационния жалбоподател са неправилни, поради следното:

Според разпоредбата на чл. 151, ал. 2 от Конституцията на Р. България решението на Конституционния съд се обнародва в "Държавен вестник" и влиза в сила три дни след обнародването му. Актът, обявен за противоконституционен, не се прилага от деня на влизането на решението в сила. В мотивите на решение на Конституционния съд № 22 от 31 октомври 1995 г. по конституционно дело № 25/1995 г. е посочено следното: " Изразът "не се прилага" съдържа забрана за прилагане на закона занапред. Това е пряка и непосредствена последица от решението на съда и на конститутивното му действие. То е равносилно на отмяна на закон от Народното събрание". От това правило обаче е налице изключение, наложено от нормата на чл. 150, ал. 2 от Конституцията. Според нея, когато установят несъответствие между закона и Конституцията, Върховният касационен съд /ВКС/ или Върховният административен съд /ВАС/ спират производството по делото и внасят въпроса в Конституционния съд. Ако тази разпоредба не беше налице, то ВКС и ВАС би следвало да решат спора, прилагайки закона без да е необходимо да спират съдебното производство, тъй като дори и да бъде обявена за противоконституционна законовата разпоредба с решение на Конституционния съд, то решението му ще действа занапред. Със спирането на производството се цели да бъде осуетено прилагането на противоконституционния закон при разрешаването на конкретния правен спор /виж "Сила на решенията на Конституционния съд, обявяващи Закон за противоконституционен", проф. д-р Ж. С, 1995 г., "Съвременно право" № 5/. С оглед изложеното, при разрешаването на конкретния правен спор относно това погасени ли са към 31.12.2013 г. задълженията за данък и осигурителни вноски за м. ноември 2013 г. съдът правилно е съобразил, че длъжникът изрично е посочил кои задължения погасява на 10.12.2013 г. и това са именно задълженията по декларация обр. 6 за м. ноември 2013 г., като в случая не е приложил обявената за противоконституционна норма на чл. 169, ал. 4 ДОПК, а тази на чл. 169, ал. 3 от същия кодекс.

Решението на Великотърновския административен съд е постановено и при правилно прилагане на нормата на чл. 92 ЗДДС. Според чл. 88, ал. 3 ЗДДС когато данъчният кредит превишава начисления данък, разликата представлява резултат за периода - данък за възстановяване. Както беше посочено по-горе, според констатациите в РД към 31.12.2013 г. данъчно задълженото лице има за възстановяване ДДС в размер на 286.40 лв. по подадена месечна справка-декларация по ЗДДС с вх. № 04001289927/12.12.2013 г. С така подадената справка – декларация възниква двумесечна процедура за приспадане по чл. 92, ал. 1 ЗДДС. Според чл. 92, ал. 1 ЗДДС в приложимата редакция към м. декември 2013 г. данъкът за възстановяване по чл. 88, ал. 3 се прихваща, приспада или възстановява, както следва:

1. при наличие на други изискуеми и неизплатени данъчни задължения и задължения за осигурителни вноски, събирани от НАП, възникнали до датата на подаване на справка-декларацията, органът по приходите прихваща тези задължения с посочения в справка-декларацията данък за възстановяване; за остатъка, ако има такъв, се прилага редът по т. 2;

2. когато няма други изискуеми и неизплатени задължения по т. 1 или техният размер е по-малък от посочения в справка-декларацията данък за възстановяване, регистрираното лице приспада данъка за възстановяване или остатъка по т. 1 от дължимия данък за внасяне, посочен в справка-декларациите, подавани в следващите два поредни данъчни периода.

Правилен е изводът на съда, че не основание чл. 92, ал. 1, т. 1 ЗДДС наличните данъчни задължения и задължения за осигурителни вноски за м. септември и м. октомври 2013 г., т. е. възникнали до датата на подаване на справката-декларация /12.12.2013 г./, органът по приходите е бил длъжен да прихване от декларирания ДДС за възстановяване в размер на 286.40 лв., а остатъкът от ДДС за възстановяване в размер на 56.39 лв. регистрираното лице приспада от дължимия данък за внасяне, посочен в справка-декларациите, подавани в следващите два поредни данъчни периода. Така регламентираната от законодателя процедура за прихващане, приспадане и възстановяване на резултат за периода - данък за възстановяване не предоставя на органа по приходите възможността за преценка относно това дали да извърши прихващането при наличието на предпоставките по чл. 92, ал. 1, т. 1 ЗДДС или не, още по-малко изисква подаване на писмено искане за прихващане от данъчно задълженото лице по реда на чл. 129, ал. 1 ДОПК и съгласие на органа по приходите, изразено чрез издаването на акт за прихващане или възстановяване по чл. 129, ал. 3 ДОПК, противно на твърденията на касатора.

По така изложените съображения оспореното решение на АС – В. Т като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила, а на ответника по касация да се присъдят претендираните разноски за касационната инстанция, представляващи заплатено адвокатско възнаграждение в размер на 1 672 лв.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 287/09.08.2017 г. на Административен съд – В. Т, постановено по административно дело № 444/2017.г

ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” – В. Т при Централно управление на Национална агенция за приходите да заплати на „ИРИМА - АГРО“ ЕООД, ЕИК 201462410 със седалище и адрес на управление: [населено място], [община], област [област], ул. [улица] № [номер] разноски за касационната инстанция в размер на 1 672 лв. /хиляда шестстотин седемдесет и два лева/. Решението не подлежи на обжалване.