Образувано е по молба вх. № 5922 от 18.04.2017 г. по описа на Върховен административен съд, подадена от Д. С. К., за допълване на постановеното по делото решение № 4273 от 05.04.2017 г.
Молителят поддържа, че Върховният административен съд не се е произнесъл по целия спорен предмет съгласно подадената от него касационна жалба, а именно не е изложил съображения дали счита процесният РА за законосъобразен или не в частта относно задълженията за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. Твърди, че в касационната жалба са изложени конкретни мотиви за отмяна на решението в потвърдителната му част, което включва и задълженията по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. Иска от съда да се произнесе по същество в така посочената част.
Ответната страна - директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. П., представлявана от юрк. Л. изразява становище за неоснователност на молбата за допълване на постановеното по делото решение. В случай, че бъде допуснато допълване на съдебния акт, претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 10 000 лева.
Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на молбата за допълване на решението.
Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, намира, че молбата на Д. С. К. за допълване на постановеното по делото решение № 4273 от 05.04.2017 г. е допустима и основателна.
1.Съгласно чл. 176, ал. 1 от АПК, когато не се е произнесъл по цялото оспорване, съдът по свой почин или по искане на страна по делото, предявено в едномесечен срок, постановява допълнително решение.
Видно от съдържанието на подадената до Върховния административен съд касационна жалба с вх. № 16196 от 24.09.2015 г. по описа на АС Пловдив, вх. № 17235 от 26.11.2015 г. по описа на ВАС, в началната част на същата касаторът иска да бъде отменено решение № 1679 от 09.09.2015 г. по адм. дело № 3879/2013 г. по описа на Административен съ Пловдив, ІІ ри състав, в частта, в която е потвърден Ревизионен акт № 161301419 от 15.08.2013 г., потвърден с Решение № 1189 от 14.11.2013 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. П. относно допълнително начислен ДДС за сумата 218 233, 41 лева и в частта на начислените прилежащи лихви – 134 427, 43 лева / изчислени до 15.08.2013 г., като е добавен и изразът „ съответно ревизионният акт в потвърдената му част“ като неправилно, необосновано и незаконосъобразно. На стр. 2 от касационната жалба е отразено, че „правилно и законосъобразно ПАДмС е кредитирал изготвените в хода на съдебното производство оценъчна и счетоводна експертиза“, като по –надолу е отбелязано „ последващите ССчЕ, правейки изчисления и при двете цени, аргументирано обосновават размерът на ДДС, възприет с обжалваното решение“. Посочено е, че „извън тази си част решението според нас е неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост“. На стр. 10 касаторът поддържа, че „относно продажбата на 18-те имота следва да бъде приложена разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 1, б.“б“ от ЗДДФЛ, като сделката, извършена през 2008 г. се явява необлагаема“. На стр. 24, 25 и 26 от касационната жалба се оспорва приетото от ревизиращите органи и от първоинстанционния съд за наличие на недекларирани / укрити/ доходи по ЗДДФЛ. В обобщение е заключено, че „според нас от изложените обстоятелства се установява, че ревизираното лице е нямало намерение да укрива доходи или приходи, но е считало, че тези доходи не подлежат на облагане по реда на ЗДДФЛ или ЗДДС – това е било причината те да не бъдат декларирани“. Заключителната част на жалбата, съдържаща искането до касационната инстанция на стр. 26 изцяло съвпада с началната част на жалбата, описана по – горе.
Анализирайки волята на касационния жалбоподател и изложените съображения за неправилност на съдебния акт, според настоящия съдебен състав предмет на касационно оспорване е решение № 1679 от 09.09.2015 г. по адм. дело № 3879/2013 г. по описа на АС Пловдив, ІІ състав и в частта, в която е отхвърлена жалбата на Д. С. К. срещу Ревизионен акт № 161301419 от 15.08.2013 г., потвърден с Решение № 1189 от 14.11.2013 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. П. относно задължение за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ в размер на 716 632, 62 лева и лихви в размер на 324 089, 86 лева. Макар и непрецизно формулирана начална и заключителна част от касационната жалба, касаторът е изявил изрична воля да се отмени решението освен в потвърдителната част по ЗДДС РА, но и в останалата потвърдителна част, а именно отхвърлянето на жалбата срещу РА досежно допълнително определените задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. Отделно от това, в самата касационна жалба са изложени и мотиви за оспорване на приетото от приходните органи и от първоинстанционния съд за наличие на укрити доходи.
2.Следователно, настоящият съдебен състав на Върховния административен съд дължи произнасяне по останалата част от касационното оспорване на Д. С. К., а именно дали обжалваното решение в частта, в която е отхвърлена жалбата на РЛ срещу РА относно задълженията по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г., е валидно, допустимо и правилно.
При проверка на съдебния акт в посочената част, извършена на основание чл. 218 от АПК, касационната инстанция намира, че касационната жалба на Д. С. К. срещу решение № 1679 от 09.09.2015 г. по адм. дело № 3879/2013 г. по описа на АС Пловдив, ІІ състав в посочената отхвърлителна част на жалбата му срещу РА, е процесуално допустима, а разгледана по същество е и основателна по следните съображения:
В хода на ревизията е установено, че Д. К. през 2007 г. – 2008 г. е получило по банков път суми в големи размери, като основанието за това е авансово плащане през 2007 г. и окончателно плащане през 2008 г. по НА № 140, т.І, рег. № 1884, дело № 140 от 17.03.2008 г. за продажба на 18 броя недвижими имоти в режим на СИО за сумата от 5 117 157, 00 евро. Ревизиращите констатират, че недвижимите имоти, предмет на сделката са сгради и земя по плана на стопански двор в [населено място]. Установено е, че имотите не са наследствени, а са закупени през 1997 г., както и че част от закупените през 1997 г. имоти са били продадени през 2007 г. Формирано е заключение, че във връзка с извършената продажба на описаните имоти извършваната от Д. К. дейност следва да бъде определена като присъща за търговец по смисъла на ТЗ / чл. 286 и чл. 287 от ТЗ/. Приходните органи се позовават на чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ, съгласно която облагаемият доход от стопанска дейност като ЕТ е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на ЕТ без заличаване на ЕТ от търговския регистър.
При тези факти с РА е прието, че РЛ не е декларирал дохода от продажбата на недвижимите имоти в ГДД за облагане на 1/2 от придобития доход по цитирания НА в общ размер на 10 008 289, 17 лева или за него сума в размер на 5 004 144, 58 лева. Данъчната основа за доходите на Д. С. К. според извършваната дейност като търговец по смисъла на ТЗ, определена по реда на чл. 122 от ДОПК е за сумата от 4 781 769, 28 лева / получена като разлика между сумата в размер на 5 004 144, 58 лева /1/2 от продажната цена на имотите по НА от 17.03.2008 г./ и сума в размер на 492, 68 лева / установената в хода на ревизията покупна цена на продадените имоти в деноминирани лева/. От получената сума са приспаднати ЗОВ в размер на 4 143, 46 лева, като ДО за облагане с данък е в размер на 4 777 625, 82 лева и е определен данък в размер на 716 643, 87 лева / 15 % от сумата/ и прилежащи лихви за забава.
Касаторът поддържа, че продадените имоти следва да се квалифицират като земеделска земя и да попаднат в състава на чл. 13, ал. 1, т. 1, б. „б“ от ЗДДФЛ – необлагаеми доходи, придобити от продажбата на селскостопански имоти. Според цитираната разпоредба, не подлежат на облагане доходите от продажба или замяна на до два недвижими имота, които не са основно жилище на продавача, както и селскостопански и горски имоти независимо от броя им, ако времето между придобиването и продажбата или замяната е повече от 5 години.
Неправилно първоинстанционният съд / изключително лаконично, без изложени каквито и да било мотиви/ е приел, че Д. К. е субект на задължението за данък по чл. 48 от ЗДДОЛ за доходи от продажба на недвижимо имущество за полученото при продажбата на процесните 18 недвижими имота през м. 03.2008 г. Основателно е твърдението на ревизираното лице, че доходът от тези сделки е необлагаем по смисъла на чл. 13, ал. 1, т. 1, б. “б“ от ЗДДФЛ – между придобиването и продажбата на имотите са изминали повече от 5 години и имотите са селскостопански. Не е установено тези имоти да са урегулирани. В § 55, т. 11 от ДР на ЗУТ е посочено, че урегулиран поземлен имот или урегулиран имот е поземлен имот, за който с подробен устройствен план са определени граници, достъп от улица, път или алея, конкретно предназначение и режим на устройство.
В нотариалния акт за продажба № 140, том І, рег. № 1884, дело № 140/17.03.2008 г. за всеки от 18-те имота е отразено, че е с трайно предназначение: земеделска територия и начин на трайно ползване: за стопански двор. Видно от скиците на имотите, приложени по делото / на л. 342 - л. 356 от том 2 на делото/ имотите са поземлени с трайно предназначение – земеделска територия, начин на трайно ползване – стопански дворове. Изрично в приобщеното в ревизията писмо от [община] до Националната агенция по приходите изх.№ 12-01-190/07.03.2012г. / на л. 341 от том 2 на делото/ е посочено, че процесните поземлени имоти не са включени и не са били в регулацията на населеното място, като подробни устройствени планове на описаните имоти до 17.03.2008 г. / датата на нотариалния акт за продажба на 18-те имота/ не са одобрявани.
По отношение на приетото от в. л. Р. по СТЕ, че процесните имоти са УПИ, тази констатация не може да бъде споделена. Описаните от експерта планове са тези на новообразуваните имоти по чл. 45, ал. 3 от ЗСПЗЗ за териториите, застроени със сгради и съоръжения от имуществото на организациите по § 12 от ПЗР на ЗСПЗЗ и разположени извън границите на урбанизираните територии. Изработването на плановете се е възлагало от собствениците на сградите и съоръженията /чл. 45, ал. 3, изр. последно ППЗСПЗЗ/, а приемането им се е извършвало от комисията по чл. 45, ал. 5 от ЗСПЗЗ. За сградите и съоръженията в урбанизираните територии се е прилагал редът по чл. 11, ал. 4 от ППЗСПЗЗ по препращане от чл. 45, ал. 4 от правилника и не включва изработване на планове. Планът на новообразуваните имоти не е ПУП. За териториите по чл. 45, ал. 3 ЗСПЗЗ е предвидено изработване на ПУП по реда на ЗУТ с приемането на ал. 8 на чл. 45 ЗСПЗЗ /обн. ДВ ДВ бр. 31/2003 г./. Недоказано е имотите да са урегулирани по смисъла на § 5, т. 11 от ДР на ЗУТ /част от дефиницията е за имота с ПУП да е определено и предназначение/.
Отделно от това, следва да се посочи, че данъчно задълженото лице не е твърдяло имотите да представляват земеделски земи, а селскостопански имоти. В имотите са разположени сгради от вида на тези по чл. 2, ал. 1, т. 6 от ЗОСИ, т. е. представляват селскостопанско имущество. Следователно, незаконосъобразно с РА е определено задължение за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2008 г. във връзка с дохода, придобит от продажбата на процесните 18 недвижими имота, доколкото същият попада в необлагаемите доходи по смисъла на чл. 13, ал. 1, т. 1, б. “б“ от ЗДДФЛ.
Настоящата инстанция не споделя и приетото от съда за законосъобразност на РА относно задължението за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ с оглед твърдяната от ревизиращите органи осъществявана от Д. К. дейност по занятие като търговец. Не се установява РЛ да осъществява дейност като търговец / изрични мотиви в тази насока са изложени в основното решение/, поради което облагането на доходите му по реда на чл. 26, ал. 1 – 5 от ЗДДФЛ съобразно препращащата норма на чл. 26, ал. 6 от ЗДДФЛ е в нарушение на материалния закон. След като не е доказано твърдяното от приходните органи, че РЛ е осъществявало дейност по занятие и е придобило търговско качество, то незаконосъобразно с РА е определен данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ.
При формиране на крайния извод настоящият съдебен състав се счита за обвързан и с влязлото в сила решение за същите данъчни периоди, задължения и при същите факти, постановено по адм. дело № 7430/2016 г. по описа на Върховен административен съд, първо отделение по отношение на издадения на И. П. К. / съпруга на РЛ/ ревизионен акт.
По разноските: С първоинстанционното решение в полза на дирекция „ОДОП“ – гр. П. е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 13 698, 09 лева, определено по компенсация. С решение № 4273 от 05.04.2017 г. по адм. дело № 13385/2015 г. е отменено решението в частта за присъдено юрисконсултско възнаграждение за горницата над 10 334, 71 лева до размера на 13 698, 08 лева. С отмяната на РА и в частта на задълженията по чл. 48 от ЗДДФЛ на данъчната администрация не се дължи юрисконсултско възнаграждение, поради което решението следва да се отмени и в частта на присъденото юрисконсултско възнаграждение в размер на 10 334, 71 лева.
В полза на касатора – Д. К. за касационното производство не се дължат разноски, а следва да му бъдат присъдени разноски в общ размер на 910 лева за първоинстанционното производство.
Водим от горното и на основание чл. 176 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение РЕШИ:
ДОПЪЛВА решение № 4273 от 05.04.2017 г. по адм. дело № 13385/2015 г. по описа на Върховен административен съд, осмо отделение, като в диспозитива се добави: „ОТМЕНЯ решение № 1679 от 09.09.215 г., постановено по адм. дело № 3879/2013 г. по описа на Административен съд гр. П., втори състав в частта, в която е отхвърлена жалбата на Д. С. К. срещу ревизионен акт № 161301419 от 15.08.2013 г., издаден от орган по приходите в Териториална дирекция на НАП – гр. П., потвърден с решение № 1189 от 14.11.2013 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. П. при ЦУ на НАП относно допълнително определено задължение за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 716 632, 62 лева и лихви в размер на 324 089, 86 лева и вместо него ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ по жалбата на Д. С. К. ревизионен акт № 161301419 от 15.08.2013 г., издаден от орган по приходите в Териториална дирекция на НАП – гр. П., потвърден с решение № 1189 от 14.11.2013 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. П. при ЦУ на НАП относно допълнително определено задължение за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 716 632, 62 лева и лихви в размер на 324 089, 86 лева.
ОТМЕНЯ решение № 1679 от 09.09.215 г., постановено по адм, дело № 3879/2013 г. по описа на Административен съд гр. П., втори състав в частта, в която Д. С. К. е осъден да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. П. юрисконсултско възнаграждение в размер на 10 334, 71 лева.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. П. да заплати на Д. С. К. разноски за първоинстанционното производство в размер на 910 лева.“
Решението не подлежи на обжалване.