Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.
Образувано е по касационната жалба на "Лазаров строй" ЕООД, гр. П., представлявано от управителя В. Г. Л., чрез процесуалният си представител адв. Н. Я., срещу Решение № 1098 от 20.06.2011 год., постановено по адм. д. № 1898/2009 год. от Пловдивския административен съд, Първи състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу против Ревизионен акт № 160900565 от 07.08.2009 год., издаден от Пе. К. К., на длъжност главен инспектор по приходите, при ТД на НАП Пловдив, потвърден е Решение № 682 от 09.10.2009 год. на и. д. Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. П., на Национална агенция по приходите, и е осъден жалбоподателя да заплати на Д "ОУИ" - гр. П. сумата 1313, 93 лв. юрисконсулско възнаграждение.
В касационната жалба се прави оплакване, че решението на Пловдивския административен съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се подробни доводи в подкрепа на оплакванията. Отправя се искане до Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени обжалвания ревизионен акт. Претендират се разноски.
Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. П., оспорва жалбата по съображения в писмена защита.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна.
Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:
Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.
С решението си Пловдивският административен съд е отхвърлил изцяло жалбата на "Лазаров строй" ЕООД, гр. П. срещу Ревизионен акт № 160900565 от 07.08.2009 год., издаден от Пе. К. К., на длъжност главен инспектор по приходите, при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 682 от 09.10.2009 год. на и. д. Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. П., на Национална агенция по приходите, в частта му за отчетен период м. март 2008 год. е отказано право на данъчен кредит в размер на 4432.96 лв. по фактура № 1086 от 29.02.2008 год. с издател "Експрот интернешънъл 07" ЕООД ; задължения по ДДС, както следва - за отчетен период м. януари 2008 год. в размер на 1343.68 лв.; за отчетен период м. февруари 2008 год. в размер на 509.05 лв., като съответно са начислени лихви за просрочие при разчитане на задълженията към бюджета в общ размер на 1228.69 лв.; за отчетен период 2007 год. определено задължение за внасяне на корпоративен данък по ЗКПО в размер на 27481.73 лв. и определени лихви за просрочие в размер на 5448.80 лв.; за отчетен период 01.03.2007 год. до 31.12.2007 год. определено задължение за вноски за държавното обществено осигуряване в размер на 55 лв. и определени лихви за просрочие при разчитането с бюджета в общ размер на 2216, 42 лв.; за отчетен период 01.03.2007 год. до 31.12.2007 год. определено задължение за вноски за здравно осигуряване в размер на 12.55 лв. и определени лихви за просрочие при разчитането с бюджета в общ размер на 328, 70 лв.; за отчетен период 01.03.2007 год. до 31.12.2007 год. определено задължение за заплащане на лихви за неразчетени в срок вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване за универсален пенсионен фонд в размер на 200 лв.; за отчетен период 01.03.2007 год. до 31.12.2007 год. определено задължение за вноски за фонд гарантирани вземания на работници и служители по несъстоятелност в размер на 1, 18 лв. и определени лихви за просрочие при разчитането с бюджета в общ размер на 40, 98 лв.; за отчетен период 01.03.2007 год. до 31.12.2007 год. определено задължение за вноски за трудова злополука и професионална болест в размер на 5.17 лв. и определени лихви за просрочие при разчитането с бюджета в общ размер на 92.08 лв.
Преди да изложи доводи по съществото на спора, съдът е обсъдил направеното възражение за нищожност на РА, породена от материална некомпетентност на органа, възложил ревизията, и е счел същото за неоснователно. Според мотивите на съда, при безспорната установеност, че АПВ, ЗВР и ЗОКО са издадени след 19.12.2007 год. - при действието на новия процесуален ред, създаден с разпоредбата на чл. 129, ал. 3, изр. 2 ДОПК (изм. ДВ, бр. 108/2007 год.), следва да се приеме, че ревизията е възложена от компетентен орган, при спазване на административно-производствените правила.
Административният съд е описал много подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията, основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по отделните фактури, събраните в хода на съдебното производство писмени доказателства, както и заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза.
В касационната жалба се правят всички оплаквания за допуснати нарушения по чл. 209, ал. 3 АПК. Поддържаното оплакване за допуснати нарушения на съдопроизводствените правила е бланкетно и не е подкрепено с конкретни доводи. Същото не намира и опора в данните по делото, тъй като не се установява съдът да е процедирал в нарушение на закона при осъществяване на някое от съдопроизводствените действия. По същество основните оплаквания се свеждат до твърдения за необоснованост - игнориране на определени доказателства и неправилна преценка на доказателствената стойност на други, в това число заключенията на вещите лица по допуснатите експертизи, в резултат на което са формулирани погрешни правни изводи по същество. Правят се и оплаквания за допуснато нарушение на материалния закон.
Направените оплаквания са неоснователни, а постановеното решение - обосновано и законосъобразно.
Законосъобразна е преценката на съда, че РА не е нищожен, тъй като след изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК ДВ, бр. 108/19.12.2007 год., независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато АПВ е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия. В случая АПВ са постановени и влезли в сила след цитираното изменение, след което е и възложена ревизията, поради което по силата на изрична законова норма е допустимо възлагане и извършване на ревизия за същия данъчен период и за същия вид данък по общия ред и определяне на издателя на РА от органа по чл. 119, ал. 2 ДОПК.
Обосновано е прието от съда, че в случая не са изпълнени изискванията за възникване право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, свързани с наличие на облагаема доставка. Предвид липсата на осъществени облагаеми доставки, начисления данък по процесните фактури е начислен неправомерно, поради което и е налице ограничението на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.
Фактите по делото са установени по безспорен начин. Първоинстанционният съд е направил правилни изводи въз основа на събраните доказателства. Не са налице сочените от касатора основания за отмяна на оспореното решение. Същото е постановено при спазване на съдопроизводствените правила и правилно приложение на материалния закон. Съдът правилно е приел, че по делото не са налице категорични доказателства, установяващи реалното извършване на доставки на стоки по процесните фактури. Възраженията в касационната жалба преповтарят възраженията, наведени в първоинстанционната жалба, на които административният съд е отговорил като е изложил подробни мотиви, които настоящият съдебен състав споделя и счита, че не следва да бъдат преповтаряни. В обобщение следва да се посочи, че действително не се доказва, че касаторът е имал ресурси да изпълни цитираните доставки. В хода на ревизията, в отговор на връчените му искания за представяне на документи, ревизираното лице е давало обяснения.
Законосъобразен е изводът на административния съд, че преценката на събраните в ревизионното производство доказателства е мотивирана и законосъобразна и данъчният кредит е отказан правомерно.
Следва да бъдат споделени и доводите на ответника във връзка с интерпретирането на данните от заключението на съдебно-счетоводната експертиза.
Съдът е приложил относимите разпоредби, не е допуснал нарушения и съдопроизводствените правила и е направил обосновани изводи, съответстващи на събраните доказателства при разглеждане на делото. Относно констатациите по ЗДДС:
В хода на ревизията органът по приходите при ТД на НАП - Пловдив е отказал на „Лазаров строй" ЕООД правото му на приспадане на данъчен кредит в размер на 4432.96 по фактура № 0000001086/29.02.2008 год., издадена от „Е. И.л 07" ЕООД - гр. С.. Предмет на доставката са строителни материали - арматурно желязо - 5т., тухли четворки – 14000 бр., цимент - 500 торби, теракол – З00 бр. и фаянс – 136 кв. м. След извършен анализ на всички представени от страна на прекия доставчик доказателства и доказателствени средства е установено, че същият не доказва наличието на материална, техническа и кадрова обезпеченост относно реалното изпълнение на фактурираните от „Е. И.л 07" ЕООД доставки на стоки /строителни материали/. Констатирано е, че по данни от представената оборотна ведомост дружество не притежава никакви активи - сгради, машини, съоръжения, оборудване и транспортни средства. Органът по приходите при ТД на НАП - Пловдив е установил, че доставчикът не е отразявал счетоводни записвания по сметка 421 „Разчети за персонал", няма начислени разходи за заплати по счетоводна сметка 604 „Разходи за заплати", няма начислени задължителни осигурителни вноски за персонала по счетоводна сметка 605 „Разходи за осигуровки" и в този смисъл в счетоводството на доставчика няма отразени счетоводни записвания, свързани с доказване на кадрова обезпеченост. От страна на „Е. И.л 07" ЕООД не са представени копия на трудови и/или граждански договори. Предвид всички събрани и приложени към преписката документи е формиран обоснован извод, че процесния доставчик не е представил доказателства за фактическото извършване на доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, която е облагаема и за която да е възникнало задължение за издаване на фактура и за начисляване на данък, и съответно за които да е налице право на приспадане на данъчен кредит. С оглед на това на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от същия закон на „Л. С." ЕООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 4432.96 лв. по фактура № 0000001086/29.02.2008 год., издадена от „Е. И.л 07" ЕООД.
Решението е правилно, по делото не са били ангажирани никакви доказателства за оборване на констатациите в акта в тази му част/ СТЕ и ССЕ са разглеждали само извършените СМР от „Експорт интернешънал 07" ЕООД по фактура № 729/29.10.2007 год., а не и доставката на материали по ф - ра № 0000001086/29.02.2008 год. Правото на приспадане на данъчен кредит е отказано на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, тъй като според ревизиращия екип по издадената от процесния доставчик фактура не е налице основание за начисляване на данък. Използването на тази правна норма е правилно, тъй като в хода на ревизията е доказано с допустими доказателствени средства, че по тази фактура не е извършена облагаема доставка на стока - строителни материали - чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. По Закона за корпоративното подоходно облагане:
Предмет на обжалване са допълнително начислените корпоративен данък и лихви, вследствие на непризнаване на разходи за 2007 год. в размер на 285154, 58 лв., на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Посочената сума е отчетена в дружеството, въз основа на фактури, издадени от „Е. И.л 07" ЕООД, „Ем Фуудс" ЕООД, „Ви Трейдинг" ЕООД и „Ки - К. К." ООД. Предмет на сделките са: „извършено СМР по договор", тухли, гипскартон, плащане по договор обр. Акт 19, циментова замазка и др. строителни материали.
Изградените мотиви в РД се основават на констатираните факти и обстоятелства, документирани с издадения РА № 160800846/21.08.2008 год. Доказателствата са присъединени с Протокол № 10258/19.05.2009 год.
Въз основа на извършения анализ на представените от проверяваното дружество документи и от тези, представени от „Е. И.л 07" ЕООД, органът по приходите е направил извод, че доставчикът не притежава необходимата материална и техническа обезпеченост за реалното изпълнение на фактурираните СМР. Според мотивите в РА, посоченият контрагент не притежава сгради, машини, съоръжения, оборудване и транспортни средства, необходими за изпълнението на ремонтни услуги.
Според органите по приходите „Ем Фуудс" ЕООД не доказва наличието на материална, техническа и кадрова обезпеченост, относно реалното изпълнение на фактурираните доставки на стоки /строителни материали/ и услуги /СМР/.
След извършен от страна на ревизиращия екип анализ на всички представени от „Ви - Трейдинг" ЕООД документи, е направен извод, че това дружество не притежава необходимата материална и техническа обезпеченост за реалното изпълнение на фактурираните сделки.
Съгласно констатациите в РД, събраните по повод извършените насрещни проверки, както на прекия, така и на предходните доставчици, ревизиращият екип е констатирал, че практически е невъзможно прекият доставчик - „Ки - К. К." ЕООД да прехвърли собствеността върху въпросните стоки на „Нирал" ЕООД на 12.07.2007 год., след като последният ги е закупил на по-късна дата - 21.07.2007 год. от „К В Трейд" ЕООД. Освен това несъответствие, органът по приходите при ТД на НАП - Пловдив е установил, че никой от доставчиците по стоковата верига не ангажира доказателства за наличието на складови помещения и за транспортирането на същите.
С оглед установените обстоятелства е направен извод, че липсват данни да реално извършване на фактурираните сделки, поради което е счетено, че разходите не са документално обосновани по смисъла на ЗКПО.
Назначената техническа експертиза е установила, че има извършени СМР и подписани строителни документи между жалбоподателя като изпълнител и неговите възложители - „ОМК" Пловдив, Батак, ЦДГ с. С. и кметството с. М.. Между жалбоподателя като възложител и процесните фирми подизпълнители не са съставяни актове по Наредба № 3 от 2003 год., тъй като извършените СМР са такива, че не засягат конструкцията на сградите, но подробно е посочила какви и колко работници - квалифицирани и нискоквалифицирани са необходими за извършване на посочените СМР. В същото време, в счетоводствата на подизпълнителите няма отразявани разходи за работни заплати и осигуровки за такива работници, както и че доставчиците не разполагат с материални активи и техническа обезпеченост за извършване на СМР.
Относно събраните гласни доказателства: Показанията на разпитания свидетел е свързан с дружеството - работи като ръководител производствена част в дружеството - жалбоподател и в този смисъл показанията му не могат са се приемат за обективни и безпристрастни. В същото време неговите показания относно подизпълнителите са много общи и неконкретни. Той заяви, че е „минавал през обектите, и че е имал техници, които следяха работата на подизпълнителите". Не знае какви точно материали и работници са използвани. Него го е интересувало качеството на работата.
Извод за извършени реални доставки от доставчиците не може да се направи и по представените техни РА, тъй като е видно от тях, че всички ревизии са извършени по реда на чл. 122 от ДОПК, поради наличие на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК - лицето не представя счетоводни документи, не е намерено на адреса за кореспонденция, няма деклариран обект, не разполага с ДМА, вследствие на което тези сделки не са били предмет на проверка на ревизиите, а ревизиращите органи са използвали само декларираните данни от доставчиците.
Приетата по делото ССЕ не е извършила проверка в счетоводствата на доставчиците.
Относно плащането по фактурите: В конкретния случай органът по приходите е установил, че са налице фактури, но в същите не са попълнени вярно и точно реквизитите за стопанската операция, тъй като няма доказателства за реално осъществени услуги. По ЗКПО плащането не е от значение, тъй като чл. 26, т. 2 визира начисляване /осчетоводяване/ на разходи, когато същите не са документално обосновани, но не и плащането.
С чл. 7, ал. 1 от ЗСч. законодателят е установил изчерпателно и кумулативно задължителните реквизити, които трябва да съдържа първичният счетоводен документ. За да е налице документална обоснованост на извършения от лицето разход, същото следва да притежава документ, който да съдържа посочените в чл. 7, ал. 1 от ЗСч. реквизити. Според чл. 6, ал. 1, т. 1 от ЗСч. първичният счетоводен документ е носител на информация за регистриране на стопанската операция за първи път. Първичните счетоводни документи се съставят в момента на извършването на стопанските операции и трябва да отразяват достоверно същността им. Всеки първичен счетоводен документ трябва да съдържа задължителните реквизити, посочени в чл. 7, ал. 1 от ЗСч. Задължителните реквизити и тяхното вярно и точно попълване формират юридическата (доказателствената) сила на първичните счетоводни документи. В конкретния случай са представени първични счетоводни документи, в които данните са попълнени, но липсват доказателства посоченото в тях „наименование на стоката/услугата" действително да е предадена от доставчика на получателя. Това се потвърждава от факта, че изискуемите, съгласно относимите нормативни актове документи, доказващи реалното извършване на процесните сделки не са били представени в хода на ревизията, не са представени и в хода на съдебното административно обжалване. Интересът за представянето им е за жалбоподателя, като в конкретния случай следва да се приеме, че първични счетоводни документи, отговарящи на изискванията на чл. 7, ал. 1 от ЗСч. за осчетоводените на разход суми, липсват.
Според разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Един от основните принципи при осъществяване на счетоводството е принципът на документална обоснованост. Съгласно чл. 4, ал. 3 от ЗСч., предприятията осъществяват счетоводството на основата на документалната обоснованост на стопанските операции и факти, като спазват изискванията за съставянето на документите съгласно действащото законодателство. В случая в дружеството са взети счетоводни операции и са осчетоводени разходи, без да са налице първични счетоводни документи с вярно попълнени реквизити за осчетоводените разходи. Според чл. 23, ал. 2 от ЗСч., финансовият отчет трябва вярно и честно да представя имущественото и финансовото състояние на предприятието, отчетения финансов резултат, промените в паричните потоци и в собствения капитал. На практика не е възможно да се спазят тези принципи при наличието на осчетоводени разходи, въз основа на документи, неотразяващи вярно стопанската операция. Следователно, ревизираният субект не може да докаже документално разходите, отчетени по фактурите, издадени от „Е. И.л 07" ЕООД, „Ем Фуудс" ЕООД. „Ви Трейдинг" ЕООД
Според чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Това е данъчна постоянна разлика и на основание чл. 22 от ЗКПО, при определяне на данъчния финансов резултат за 2007 год., счетоводният финансов резултат следва да бъде преобразуван с констатираната данъчна постоянна разлика.
Реалното извършване на облагаема доставка е основно законово изискване за възникване правото на данъчен кредит, залегнало в самото определение на понятието данъчен кредит. В конкретния случай поради непредставянето на доказателства за реалност на доставките, не е изпълнено изискването на чл. 25, ал. 2 ЗДДС, тоест не е налице възникнало данъчно събитие. Налице е хипотезата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС, тъй като процесните фактури обективират неправомерно начислен данък, поради което на жалбоподателя правилно е отказан данъчен кредит.
С оглед на изложеното, обжалваното решение на Пловдивския административен съд като правилно и законосъобразно, следва да бъде оставено в сила на основание чл. 222, ал. 2, предл. 1 АПК.
Предвид изхода на спора, на касатора не се следват разноски по делото. На ответника по касационната жалба също не се дължи юрисконсултско възнаграждение, тъй като същият не е бил представляван от юрисконсулт.
След приключване на устните състезания от процесуалният представител на жалбоподателя е постъпило искане за отмяна на ход по същество, поради направено преюдициално запитване.
Настоящата инстанция намира искането за неоснователно, предвид и на обстоятелството, че питането е за несъотносими въпроси към спора и е между други страни. Не е налице преюдициалност.
Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК Върховният административен съд, Осмо отделение,
РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА
Решение № 1098 от 20.06.2011 год., постановено по адм. д. № 1898/2009 год. от Пловдивския административен съд, Първи състав.
ОСТАВЯ без уважение искането за спиране на производството по делото.
Решението е окончателно.
Вярно с оригинала,
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
/п/ М. Ч.
секретар:
ЧЛЕНОВЕ:
/п/ Д. Ч./п/ С. П.
М.Ч.