О П Р Е Д Е Л Е Н И Е

№ 2033

гр. София, 17.07.2024 год. ВЪРХОВЕН КАСАЦИОНЕН СЪД на Р. Б. Търговска колегия, Второ отделение, в закрито заседание на шестнадесети април през две хиляди и двадесет и четвърта година, в състав

ПРЕДСЕДАТЕЛ: КОСТАДИНКА НЕДКОВА

ЧЛЕНОВЕ: НИКОЛАЙ МАРКОВ

КРАСИМИР МАШЕВ

като изслуша докладваното К. Н. т. д. N 1477 по описа за 2023г. и за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по чл.288 ГПК.

Образувано е по касационни жалби на ищците по делото К. К. К. и Р. Й. П. срещу решение № 88/20.03.2023г. по в. т.д. № 551/2022г. на Апелативен съд – В., с което е потвърдено решение № 285/13.07.2022г. по т. д. № 637/2021г. на Окръжен съд -Варна, с което са отхвърлени предявените от тях частични искове срещу Милкос-Инженеринг ООД за заплащане, на основание чл.125, ал.3 ТЗ, на всеки от ищците на сума от по 250 000 лева, представляваща част от неизплатен остатък от полагащ им се дружествен дял след прекратяване участието в ответното дружество на съдружника К. К. М. - техен наследодател, ведно със законната лихва от исковата молба до окончателното заплащане на сумата.

В касационните жалби се поддържа, че въззивното решение е неправилно, тъй като е постановено в нарушение на материалния закон, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и е необосновано. Твърди се, че въззивната инстанция, вместо да направи своя собствена оценка и анализ на фактите по делото, е препратила към мотивите на първоинстанционното решение. Необосновано апелативният съд е кредитирал допусната от него ССЕ, тъй като, видно от протокол № 70 от съдебното заседание от 21.02.2023г., вещото лице не може да отговори, дали дружеството е извършвало действия в съответствие със СС 16, макар в експертизата многократно същият да е цитиран /стр. 3,4,5,6 от ССЕ/ и дали дружеството е правило редовно преразглеждане на балансова/възстановима стойност на ДМА. В тази връзка касаторите се позовават на т.3.1 от Счетоводен стандарт 36, че обезценка на активите се извършва най-малко веднъж в края на отчетния период във връзка със съставянето на годишния финансов отчет. Сочат, че такава обезценка дружеството не е правило от момента на придобиване на земеделските земи с нотариален акт от 22.08.2013г. За първи път дружеството прави това през 2021г.

Жалбоподателите твърдят, че въззивната инстанция е допуснала съществено нарушение на съдопроизводствените правила, като не е допуснала повторна тройна ССЕ, с включване на в. л. с ценз „доцент“ или „професор“ в тази област. Предвид практиката на ВКС, обективирана в решение № 180/26.03.2021г. по т. д. № 2602/2019 на 2-ро т. о. на ВКС, считат че данните, които не отговарят на изискването на чл.23 ал.2 ЗСч (отм.)., не могат да служат за определяне равностойността на дружествения дял на съдружник с прекратено членствено правоотношение по смисъла на чл.125, ал.3 ТЗ, независимо от конкретната причина за това. При установена нередовност на записванията относно балансовата стойност на активите, равностойността на дружествения дял по чл.125, ал.3 ТЗ е следвало да се определи въз основа на нов, коректно съставен баланс, като за целта се използва експертизата на вещи лица.

Същевременно ищците твърдят, че извършената преоценка, която е направена от дружеството, освен че не отговаря на т. 3.1 от СС 36, така и не следва никаква житейска логика. Процесните имоти, предмет на оценката, са закупени през 2013г. от дружеството общо за сумата от 1 158 840 лева, преоценката е сведена до символичната стойност от 16 490 лева. Считат, че обезценка в такива размери не следва никаква житейска или пазарна логика, освен ако не се цели намаляване активите на дружеството собственик.

Относно оспорването на извършената обезценка на земите на дружеството в [населено място] се поддържа, че въззивната инстанция е следвало да назначи експертиза за пазарните цени, на основание т.3 от Тълкувателно решение 1/09.12.2013г. по тълк. д. 1/2013 г. на ОСГТК на ВКС, в която насока е и практиката на ВКС, обективирана в решение № 160 по т. д. № 2634/2019г. на 2-ро т. о.

Касаторите твърдят, че въззивната инстанция не е извършила самостоятелна преценка на вписванията на счетоводните книги, каквато дължи, на основание чл.182 ГПК.

На следващо място сочат, че както в първа инстанция, така и във въззивната жалба е поискана оценителна експертиза за балансовата стойност на ДМА на дружеството. Изясняват, че тук има два подхода — да се оценят всички ДМА по балансова стойност или ДМА, които все още фигурират по балансова стойност, а останалите, които нямат балансова стойност, но все още се водят като активи на дружеството - по цена на придобиване, себестойност, справедлива цена или друга цена, според приложимите счетоводни стандарти. Сочат, че дружеството продължава да ползва множество машини и съоръжения, придобити в периода 2005г.- ­2017г. без същите да са бракувани и извадени от употреба, както и разполага с над 25 автомобила, закупени в периода 2006г.- 2016г., отново с балансова стойност „0“, поради което е налице значително разминаване със заложения в амортизационния план полезен срок на годност на машините, съоръженията, оборудването и автомобилите. Въпреки, че същите са придобити в преобладаващата си част в периода 2006г. - 2016г., с указана амортизационна квота, водеща до изчерпване на амортизационната им стойност (с годишна амортизационна квота от 30 % за машини и съоръжения и 25% за транспортни средства), тези активи са били експлоатирани повече години към меродавния в случая момент и очевидно са съхранили годността си да формират полза за предприятието за още години спрямо меродавния момент. С оглед на това, касаторите считат, че отразената стойност на тези активи в изготвения от ответника счетоводен баланс към датата на прекратяването му е недостоверна. В тази връзка твърдят, че неправилно е определена балансовата стойност на дружественият дял на прекратилия членство съдружник. Претендират заплащане на направените разноски за производството.

Ответникът по жалбата и по делото, „М. И. ООД, изразява становище, че подадените касационни жалби не отговарят на изискванията за допускане до касационно разглеждане по чл.280 ГПК, а по същество са неоснователни. Претендират присъждане на направените разноски за настоящата инстанция.

Върховният касационен съд, Търговска колегия, Второ отделение, като взе предвид данните по делото и доводите на страните, приема следното:

Касационните жалби, с оглед изискванията за редовност, са процесуално допустими – подадени са от надлежни страни в преклузивния срок по чл.283 ГПК срещу подлежащ на касационно обжалване съдебен акт.

Безспорно установено е, че наследодателят на ищците К. К. М. е бил съдружник в ответното дружество, като членственото му правоотношение е прекратено на 02.07.2021г., поради неговата смърт. Ищците се негови наследници по закон - син и съпруга, наследяващи по равно дружествения му дял от 50% от капитала на дружеството, на които ответникът е изплатил по 153 536,57 лева, на основание чл.125, ал.3 ТЗ.

От извършената от съда справка в търговския регистър по партидата на Милкос - Инженеринг ООД е установено, че с рег. № 20210907102718 по партидата на дружеството е вписано поемане на дружествените дялове на починалия съдружник от оставащите двама съдружници И. М. М. и А. Б. А., решението за което е прието на Общо събрание на съдружниците от 31.08.2021г.

Апелативният състав е определил за спорен въпросът за правилното определяне на равностойността на дружествения дял на наследодателя на ищците, респ. на дължимия на наследниците размер на дела им според наследствената им квота. Според ищците, на всеки от тях следва да бъде изплатен дял в размер на 534 153,69 лева, като балансът към 31.07.2021г., съставен на 11.08.2021г., не отразява действителното финансово състояние на дружеството към релевантния момент, поради което са оспорили всички счетоводни записвания от представения им счетоводен баланс към 31.07.2021г., както и верността на същия.

Посочено е, че. според приетата в първата инстанция ССЕ, счетоводната отчетност на „Милкос инженеринг ООД за периодите 01.01.2020г.-31.12.2020г. и 01.01.2021г.-31.07.2021г. е водена редовно и в съответствие с изискванията на ЗСч. Всички получени и издадени от „М. И. ООД в периода 01.01.2021г.-31.07.2021г. първични счетоводни документи са намерили отражение в счетоводството на дружеството чрез взетите счетоводни операции като вещото лице не е установило несъответствия на посочените в тях основания и суми. Констатирано е, че съгласно заповед от 10.02.2021г., подписана от управителя на дружеството е извършена преоценка на имотите на дружеството в [населено място] въз основа на доклад за пазарна оценка на недвижими имоти, извършена от инж. П. А. - лицензиран оценител на земеделски земи и трайни насаждения. На основание извършената оценка е изготвен протокол за преоценка на дълготрайни материални активи, одобрен от управителя с дата 10.02.2021г., въз основа на който е извършено намаляване на стойността на ДМА със сумата 1 180 565,38 лева, отразена в административни разходи, а от там във финансовия резултат на дружеството - загуба. Според експертизата, за да се стигне до отразената към 31.07.2021г. текуща загуба, причината е извършената преоценка на ДМА - земи в [населено място] в размер на 1 180 565,38 лева, както и на начисляване на амортизационни отчисления на ДА за периода от 01.01.2021г. до 31.07.2021г. Заедно със заключението си вещото лице е представило и копия от първичните счетоводни документи, въз основа на които е осчетоводена преоценката на активите - заповед от 10.02.2021г., доклад за пазарна оценка на недвижими имоти и протокол за преоценка на дълготрайни материални активи, одобрен от управителя, с дата 10.02.2021г. (л. 290-302).

На база на изготвения от вещото лице междинен счетоводен баланс към 31.07.2021г. е констатирано, че чистата стойност на активите на дружеството е 614 146,41 лева, а делът на починалия съдружник, притежаващ половината от дяловете в капитала, възлиза на 307 073,20 лева. Въз основа на това съдът е приел, че на всеки от ищците в качеството им на наследници при равни квоти на починалия съдружник се дължи равностойност на дружествения дял по баланс към 31.07.2021г. в размер на 153 536,57 лева, които суми вече са били изплатени по банков път.

Същевременно съдът е констатирал, че така посочените цифри се потвърждават и от заключението на ССЕ, приета във въззивната инстанция. Според него, съгласно оповестената си счетоводна политика, дружеството е прилагало следните счетоводни стандарти: за дълготрайни нематериални активи - СС 38, 4 и 36 и за дълготрайни материални активи - СС 16, 4 и 36. С оглед на това, решаващият състав е намерил, че позоваването във въззивната жалба на предписанията на Международните счетоводни стандарти за определяне на справедлива стойност на ДМА по пазарна оценка, за неотносимо към предмета на спора. Според това заключение собственият капитал на дружеството към 31.07.2021г. също е в размер на 614 146,28 лева, представляващ разлика между активите - 3 727 941,75 лева и пасивите - 3 113 795,47 лева. Равностойността на дружествения дял на починалия съдружник М. е в размер на 307 073,14 лева, а дела на всеки от ищците е равен на изплатената им сума от по 153 536, 57 лева за всеки един от тях.

Съдът е установил още, че на основание заповед от 10.02.2021г. на управителя на дружеството М. за извършване на преоценка на активите съгласно посочените стойности в доклад „Пазарна оценка на недвижими имоти“ от същата дата, с протокол за преоценка на ДМА от 10.02.2021г. и мемориален ордер от същата дата в счетоводството е извършена обезценка на недвижими имоти - ниви в [населено място]. Отчетената загуба от обезценката на земите в размер на 1 180 565,38 лева е отразена в намаление на балансовата стойност на земите до възстановимата им стойност. Загубата от обезценката на нивите е призната като текущ разход за дейността на основание т.7.2 от СС № 36 – „Обезценка на активи“. С оглед на това съдът е приел, че извършената обезценка на нивите в [населено място] е осчетоводена още през м. февруари 2021г., което изключва да е вярно твърдението на ищците, че тази обезценка е антидатирана с цел да бъдат увредени същите при определяне и изплащане на дружествения дял на техния наследодател. Намерил е за невярно и твърдението им във въззивната жалба, че „Пазарната оценка“ на инж. П. А. и заповед от 10.02.2021г., подписана от И. М., са изготвени за целите на процеса и по-конкретно - за целите на допуснатата счетоводна експертиза, тъй като не са намерили отражение в данъчните регистри на [община] през 2021г. Аргументирано е, че съгласно чл.14 ЗМДТ, земеделските земи не се декларират в общината в Дирекция „Местни данъци и такси“, тъй като не се облагат с данък, поради което липсва основание сочените документи да фигурират в данъчните регистри на [община] за 2021г.

Решаващият състав е кредитирал заключенията и на двете експертизи, че счетоводството на ответното дружество е водено редовно, както и че счетоводното отразяване на обезценката на нивите в [населено място] е редовно извършено. Счел е за спазени приложимите законови разпоредби и счетоводни стандарти за признаване и оценяване на позиции във финансовите отчети, в т. ч. и относно ДМА, чиято балансова стойност се оспорва от ищците.

Съдът е намерил за неоснователно и твърдението, че преоценката на земеделските земи в [населено място] не е основание за промяна в отчетните стойности, така както са отразени в междинния счетоводен баланс на дружеството. В тази връзка решаващият състав е счел, че ограничението на чл.61 ЗКПО, че последващата счетоводна обезценка не променя стойностите на данъчния амортизируем актив, е установено само за данъчни цели и в интерес на фиска, с оглед на което и предвид НСС е заключил, че тази разпоредба е неприложима към ДМА „Земи“ на „Милкос - Инженеринг“ ООД.

Съдът е приел за преклудирано като релевирано за пръв път пред въззивната инстанция искането за изследване на въпроса за изпълнение от страна на „Милкос ингенеринг“ ООД на изискването на т.9 от СС 16 за преразглеждане на балансовата стойност на ДМА и отписването им, за преразглеждането на същата стойност и определяне на тяхната възстановима стойност. Доколкото се иска това да бъде извършено към 31.07.21г., е намерил искането и за неотносимо към предмета на доказване.

Апелативният съд е посочил, че въпреки изрично указаната доказателствена тежест, оспорването на извършената обезценка на земите в [населено място] е останало недоказано, тъй като пазарна оценка на обезценените земи към момента на обезценката - м. февруари 2021г., не е поискана. Иска се съдът да допусне оценителна експертиза за пазарната оценка на ДМА на дружеството към момента на прекратяване на членственото правоотношение, както и експертиза за балансова стойност на всички активи, респ. само на земеделските земи, отново към същата дата, което е в противоречие с чл.125 ТЗ, изискващ дружественият дял на напускащия, респ. починалия съдружник да бъде определен по балансова стойност.

Въз основа на горното въззивният състав е достигнал до извода за недоказаност на исковата претенция, предпоставяща отхвърляне на предявения иск.

В приложението по чл.284, ал.3, т.1 ГПК са посочени следните правни въпроси, за които се поддържа, че са значими за изхода на делото, тъй като са включени в предмета на спора и са обусловили правните изводи на съда: „1/ Как следва да се определи стойността на дружествения дял на прекратилия членството си съдружник?; Твърди се противоречие на обжалвания акт с: решение № 206/06.08.2018г. по т. д. № 1108/2017г. на 2-ро т. о. на ВКС, решение № 100/07.02.2013г. по т. д. № 665/2011г. на 1-во т. о. на ВКС и др.; 2/ Относно задължението на съда да допусне повторна съдебно-счетоводна експертиза когато са необходими специални знания за установяване на определени факти; Как може съдът без специални знания да постанови, че не следва да се допуска повторна счетоводна експертиза?; Задължението на въззивния съд при своевременно и надлежно оспорване след изслушване на вещото лице, за наличие процесуално нарушение, изразяващо се в недопускане на повторна-счетоводна експертиза; Длъжен ли е съдът да назначи повторна (тройна) експертиза, когато вещото лице не може да посочи спазило ли е дружеството приложим счетоводен стандарт, посочен в изготвената от него експертиза?; 3/ Задължен ли е съдът да обсъди обективно, всестранно и пълно събраните доказателства и да достигне до обективната истина по делото?; Твърди се несъответствие на атакувания акт с: решение № 63/17.07.2015г. по т. д. № 674/2014г. на ВКС, решение № 324/22.04.2010г. по гр. д. № 1413/2009г. на 4-то г. о. на ВКС, решение № 157/08.11.2011г. по т. д. № 823/2010г. на 2-ро т. о. на ВКС, решение № 10/04.07.2011г. по гр. д. № 533/2010г. на 3-то г. о. на ВКС, решение № 147/11.01.2013г. по т. д. № 46/2012г. на 2-ро т. о. на ВКС, решение № 221/18.01.2013г. по т. д. № 1270/2011г. на 2-ро т. о. на ВКС и други.; 4/ Как следва да се определи стойността на ДМА с нулева балансова стойност, но продължаващи да фигурират в активите на дружеството и да се ползват, надхвърлящи с години заложената амортизация и по каква цена да бъдат - по справедлива цена, пазарна цена или друга?; 5/ Следва ли вещото лице при изготвяне на експертното заключение да следи за спазване на приложимите счетоводни стандарти?; 6/ Следва ли съдът да подложи на самостоятелна оценка и анализ, извършена от дружеството „обезценка на ДМА“?; Може ли да се оспори извършена от дружеството обезценка на конкретен актив?; 7/ Следва ли съдът да събере релевантно за спора поискано от двете страни доказателство?“. Касаторите се позовават на наличието на предпоставките по чл.280, ал.1, т.1 и т.3 и ал. 2, предл. 3-то ГПК. Обосновават очевидната неправилност с приемането на посочената обезценка от 1 158 840 лева до стойност 16 490 лева на имотите на дружеството /в [населено място]/, без да са налице тежки социално - икономически или пазарни промени, което противоречи на правната и формална логика.

Настоящият състав на ВКС във връзка с допускането на касационния контрол приема следното:

На първо място, въпрос № 4, свързан с амортизацията на ДМА, не може да предпостави допускането на решението до касационен контрол, тъй като е установено, че амортизационните норми и отчисления са съобразени със СС4, т. е. осчетоводяването е в съответствие с императивните норми, поради което поставеният въпрос, основаващ се на твърдение за продължаващо ползване на амортизируеми активи с вече нулева балансова стойност, поради начислената амортизация, не може да предпостави промяна на изхода на спора, тъй като за определяне на стойността на дела е от значение единствено дали балансовите стойности са формирани в съответствие с приложимите за предприятието счетоводни стандарти, които за повелителни норми и в случая по отношение на амортизацията са съобразени.

Седми въпрос също не покрива общия критерий по чл.280, ал.1 ГПК, тъй като страната не може да се позовава на чужди права (искания на насрещната страна), още повече, че ответникът не е поддържал искането си за поставяне на допълнителна задача на експертизата в последното съдебно заседание пред първата инстанция, след като съдът се е произнесъл по исканията на ищците.

В случая съдът е отказал допускането на повторна експертиза, позовавайки се на преклузия на доказателственото искане, поради което въпросите от сегмент № 2, като несъответстващи на мотивите на съда, не осъществяват общата предпоставка по чл.280, ал.1 ГПК за допускане на касационното обжалване.

Въпроси № 1 и 3 също не могат да предпоставят допускането на решението до касация, тъй като, на първо място, при разрешаване на спора за стойността на дружествения дял съдът е приел, че при изготвяне от предприятието на междинния баланс по чл.125, ал.3 ТЗ са спазени всички счетоводни стандарти, основавайки се на приетите в двете инстанции ССЕ, противно на изложените от касаторите аргументи за неспазването им при формулирането на въпрос № 1, като на второ място, въззивната инстанция, противно на твърденията на касаторите, е изложила аргументи защо взема предвид направената обезценка на земеделските земи, във връзка с което е поставен трети въпрос.

От друга страна, въпрос № 6, във връзка с въпрос № 5, са обуславящи за изхода на спора, тъй като обезценката на земеделските земи е надлежно оспорена от ищците в първоинстанционното производство, а в приетите от двете инстанции експертизи вещите лица са се ограничили до констатация за наличие на първична документация за извършване на обезценката - доклад от 10.02.2021г. за пазарна оценка на недвижими имоти, извършена от лицензиран оценител на земеделски земи и трайни насаждения, и протокол за преоценка на дълготрайни материални активи, одобрен от управителя на дружеството на същата дата, без по делото да е изследван въпросът, дали при извършването на обезценката оценителят е спазил императивните норми на НСС 36, за които съдът не само следи служебно, но и във връзка с приложението на които следва служебно да допусне събиране на доказателства, вкл. на експертиза (в случая оценителна) - т.3 от Тълкувателно решение 1/19.12.2013г. по тълк. д. 1/2013 г. на ОСГТК на ВКС. В настоящия случай съдът вместо да допусне оценителна експертиза по своя инициатива, се е позовал на липсата на искане на страната за допускане на експертиза относно пазарната оценка на „обзценените земеделски земи“ към момента на обезценката – м. февруари 2021г.

С оглед горното, настоящият състав на ВКС намира, че въззивното решение следва да бъде допуснато до касационно обжалване, на основание чл.280, ал.1, т.1 ГПК, с оглед постановките на т.3 от Тълкувателно решение 1/09.12.2013г. по тълк. д. 1/2013 г. на ОСГТК на ВКС, по конкретизирания и обобщен съобразно Тълкувателно решение № 1/ 2010г. по тълк. д. № 1/2009г. на ОСГТК на ВКС процесуалноправен въпрос: „Следва ли въззивният съд при извършване на анализ на обезценка на дълготрайни активи да допусне служебно доказателства, необходими за прилагане на императивни материалноправни норми относно обезценката на дълготрайни активи на предприятие, при предявен иск чл.125, ал.3 ТЗ, когато обезценката е надлежно оспорена и с приетите по делото експертизи не е даден отговор на въпроса за действителното обезценяване на активите?“.

Предвид допускането на решението до касационно обжалване на основание чл.280, ал.1, т.1 ГПК, не следва да се обсъжда наведената предпоставка по чл.280, ал.2, предл. 3-то ГПК.

На основание чл.18, ал.2, т.2 от Тарифата за държавните такси, които се събират от съдилищата по ГПК, всеки от касаторите следва да внесе по сметката на ВКС държавна такса в размер на 5 000 лева.

Водим от горното и на основание чл.288 ГПК, Върховният касационен съд

О П Р Е Д Е Л И

ДОПУСКА касационно обжалване на решение № 88/20.03.2023г. по в. т.д. № 551/2022г. на Апелативен съд – В..

УКАЗВА на касаторите К. К. К. и Р. Й. П. в едноседмичен срок от съобщението всеки от тях да представи по делото вносен документ за внесена по сметката на ВКС държавна такса в размер на 5000 лева, като при неизпълнение на указанието в срок, производството ще бъде прекратено по жалбата на съответния жалбоподател.

След представяне на вносните документи, делото да се докладва на Председателя на II ТО за насрочване в открито съдебно заседание, а при непредставянето им в указания срок - да се докладва на състава за прекратяване.

ОПРЕДЕЛЕНИЕТО не подлежи на обжалване.

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ЧЛЕНОВЕ: 1. 2.