Дело C-35/09

Ministero dell'Economia e delle Finanzeet Agenzia delle Entrate

срещу

Paolo Speranza

(Преюдициално запитване, отправено от Corte suprema di cassazione)

„Косвени данъци — Данък върху увеличаването на дружествения капитал — Член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335/ЕИО — Национална правна уредба, облагаща вписването на акта за увеличаване на дружествения капитал на дружество — Солидарно данъчно облагане на дружеството получател и на нотариуса — Липса на реална вноска в капитала — Ограничаване на доказателствените средства“

Резюме на решението

1.Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Косвени данъци върху набирането на капитал — Данък върху вноските в капитала, с който се облагат капиталовите дружества — Увеличаване на дружествения капитал

(член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 на Съвета, изменена с Директива 85/303)

2.Общностно право — Принципи — Право на ефективна съдебна защита

3.Данъчни разпоредби — Хармонизиране на законодателствата — Косвени данъци върху набирането на капитал — Данък върху вноските в капитала, с който се облагат капиталовите дружества — Увеличаване на дружествения капитал

(Директива 69/335 на Съвета, изменена с Директива 85/303)

1.Член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 относно косвените данъци върху набирането на капитал, изменена с Директива 85/303, трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат държава членка да предвиди, че вписването на акта за увеличаване на капитала на дадено дружество уточнява момента, в който настъпва пораждащият данъка върху вноската факт, при условие че се запази връзката между облагането с посочения данък и действителната вноска на активи в дружеството получател. Ако при изготвянето на посочения акт активите още не са действително внесени и ако не е сигурно, че тази вноска ще бъде направена, съответната държава членка не би могла да изисква плащането на данъка върху вноската, тъй като посочената вноска няма да е сигурна.

Ето защо, когато след вписването на акта за увеличаване на капитала, но преди данъкът върху вноската да бъде платен, се окаже, че поради измама на практика активите не са действително внесени при посоченото вписване и че е сигурно, че няма да бъдат внесени, тогава не би могло да бъде изисквано плащане на данъка върху вноската.

(вж. точки 38 и 48; точка 1 от диспозитива)

2.Принципът на ефективност трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба, според която средство за доказване пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна вноска за увеличаване на капитала, за което дадено дружество е взело решение, е само влязло в сила решение по гражданско дело за обявяване на нищожността или за отмяна на вписването, така че данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен, а възстановяването му може да се извърши само при представяне на такова съдебно решение, докато по силата на Директива 69/335 относно косвените данъци върху набирането на капитал, изменена с Директива 85/303, плащането на такъв данък върху вноската не би могло да бъде изисквано, когато липсва действителна вноска. Всъщност, при положение че е изключена възможността данъчната юрисдикция да обяви инцидентно нищожността на акта за увеличаване на капитала и че следователно жалбата пред данъчните юрисдикции, чиято цел е да осуети събирането на данъка върху вноската, е лишена от каквото и да било полезно действие, макар сходни жалби срещу други данъци да могат да освободят данъчнозадълженото лице от задължението да плати недължимия данък, такава правна уредба прави практически невъзможно или най-малкото прекомерно трудно упражняването на предоставените от Директива 69/335 права.

(вж. точки 45—48; точка 1 от диспозитива)

3.Директива 69/335 относно косвените данъци върху набирането на капитал, изменена с Директива 85/303, трябва да се тълкува в смисъл, че що се отнася до плащането на данък върху вноската, допуска държава членка да предвиди солидарна отговорност на длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на дружествения капитал, при условие че това длъжностно лице има право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.

Всъщност Директива 69/335 няма за предмет да хармонизира условията за събиране на данъка върху вноската и по принцип допуска солидарната отговорност на посоченото длъжностно лице, като тя представлява както гаранция за изпълнението на данъчното задължение от дружеството, чийто капитал се увеличава, така и мярка за опростяване на събирането на данъка върху вноската. Фактът обаче, че на длъжностното лице е наложено солидарно задължение за внасяне на данъка върху вноската, би надхвърлил необходимото за изпълнение на горепосочените цели, ако това длъжностно лице няма право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.

(вж. точки 52—54, 56 и 58; точка 2 от диспозитива)

РЕШЕНИЕ НА СЪДА (втори състав)

1 юли 2010 година(*)

„Косвени данъци — Данък върху увеличаването на дружествения капитал — Член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335/ЕИО — Национална правна уредба, облагаща вписването на акта за увеличаване на дружествения капитал на дружество — Солидарно данъчно облагане на дружеството получател и на нотариуса — Липса на реална вноска в капитала — Ограничаване на доказателствените средства“

По дело C‑35/09

с предмет преюдициално запитване, отправено на основание член 234 ЕО от Corte suprema di cassazione (Италия) с акт от 3 декември 2008 г., постъпил в Съда на 28 януари 2009 г., в рамките на производство по дело

Ministero dell’Economia e delle Finanze,

Agenzia delle Entrate

срещу

Paolo Speranza,

СЪДЪТ (втори състав),

състоящ се от: г‑н J. N. Cunha Rodrigues, председател на състав, г‑жа P. Lindh, г‑н A. Rosas, г‑н U. Lõhmus и г‑н Aл. Арабаджиев (докладчик), съдии,

генерален адвокат: г‑н J. Mazák,

секретар: г‑жа M. Ferreira, главен администратор,

предвид изложеното в писмената фаза на производството и в съдебното заседание от 28 януари 2010 г.,

като има предвид становищата, представени:

–за г‑н Speranza, от адв. W. Viscardini и адв. G. Doná, avvocati,

–за италианското правителство, от г‑жа I. Bruni, в качеството на представител, подпомагана от г‑н P. Gentili и г‑н D. Del Gaizo, avvocati dello Stato,

–за Европейската комисия, от г‑н A. Aresu и г‑жа M. Afonso, в качеството на представители,

след като изслуша заключението на генералния адвокат, представено в съдебното заседание от 25 март 2010 г.,

постанови настоящото

Решение

1Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335/ЕИО на Съвета от 17 юли 1969 година относно косвените данъци върху набирането на капитал (ОВ L 249, стр. 25; Специално издание на български език, 2007 г. глава 9, том 1, стр. 9), изменена с Директива 85/303/ЕИО на Съвета от 10 юни 1985 г. (ОВ L 156, стр. 23; Специално издание на български език, 2007 г. глава 9, том 1, стр. 75, наричана по-нататък „Директива 69/335“), както и до принципа на пропорционалност.

2Запитването е отправено в рамките на спор между, от една страна, Ministero dell’Economia e delle Finanze и Agenzia delle Entrate и от друга страна, г‑н Speranza, нотариус в Падуа (Италия), по повод известие за определяне на данък, издадено от Ufficio del Registro de Padoue, местен клон на Agenzia delle Entrate, което се отнася до солидарното данъчно облагане на LEJA Srl (наричано по-нататък „LEJA“), дружество със седалище в Падуа, и г‑н Speranza, вследствие на вписването на акта за увеличаване на дружествения капитал на посоченото дружество.

Правна уредба

Правна уредба на Съюза

3Член 1 от Директива 69/335 предвижда, че „държавите членки облагат капиталовите вноски в капиталови дружества с данък, който е хармонизиран в съответствие с разпоредбите на членове от 2—9, наричан по-нататък „данък върху вноската“.

4Съгласно член 3, параграф 1, буква a) от посочената директива, наред с другите, за капиталови дружества се считат дружествата по италианското право, наречени „società per azioni“ (акционерни дружества) и „società a responsabilità limitata“ (дружества с ограничена отговорност).

5Член 4, параграф 1, буква в) от посочената директива предвижда, че са облагаеми с „данък върху вноската […] увеличаването на дружествения капитал на капиталово дружество чрез вноски на активи от всякакъв вид“.

6Съгласно член 5, параграф 1, буква a) от същата директива данък върху вноската се дължи „при […] увеличаването на капитала [на капиталово дружество] върху действителната стойност на активите от всякакъв вид, внесени или предстоящи за внасяне от [съдружниците], след приспадане на поетите задължения и разходите, поети от дружеството в резултат на всяка вноска. Облагането с данък върху вноската може да бъде отложено от държавите членки докато вноските станат ефективни“.

7В съответствие с член 7 от Директива 69/335 за облагаемите трансакции се прилага данък, чиято ставка към момента на настъпване на фактите по главното производство не може да надвишава 1 %, освен в предвидените от тази директива случаи на освобождаване.

Национална правна уредба

8От член 1 от Консолидирания текст на разпоредбите, свързани с данъците при вписване (testo unico delle disposizioni concernenti la imposta di registro) — одобрен с Декрет на президента на Републиката № 131 от 26 април 1986 г. (редовна притурка на GURI, бр. 99, 30 април 1986 г.), в редакцията, приложима към момента на настъпване на фактите по главното производство, (наричан по-нататък „Консолидирания текст“) — следва, че „данъкът при вписване се прилага […] за актовете, подлежащи на задължително вписване, и за актовете, представени доброволно за вписване“.

9Съгласно член 2 и член 27, параграф 5 от Консолидирания текст, както и от член 4, буква a), точка 5 от приложената към Консолидирания текст скала № 1, актовете за увеличаване на капитала подлежат на вписване, след като бъдат одобрени и се обложат с данък, равняващ се на 1 % от увеличението, за което е взето решение.

10Запитващата юрисдикция уточнява, че тъй като данъците при вписване са данъци върху актове, за целите на данъчното облагане няма никакво значение дали вноската е била направена.

11Съгласно член 38 от Консолидирания текст нищожността или възможността актът да бъде отменен не освобождава от задължението за внасяне на данъка, а веднъж платен, този данък може да бъде възстановен само ако влязло в сила решение по гражданско дело обяви нищожността на акта или го отмени по независещи от страните причини. При това положение е изключена възможността данъчната юрисдикция да обяви инцидентно нищожността на акта, както, що се отнася до посочената юрисдикция, най-общо предвижда член 2, параграф 3 от Законодателен декрет № 546 за приемане на разпоредби за данъчното производство, в изпълнение на делегираните на правителството правомощия с член 30 от Закон № 413 от 30 декември 1991 г. (disposizioni sul processo tributario in attuazione della delega al Governo contenuta nell’art. 30 della legge 30 dicembre 1991, № 413) от 31 декември 1992 г. (редовна притурка на GURI № 9 от 13 януари 1993 г.).

12В съответствие с член 57, параграфи 1 и 2 от Консолидирания текст съставилото протокола длъжностно лице е солидарно задължено за внасянето на данъка наред с дружеството, чийто капитал е увеличен.

13Според Corte suprema di cassazione от член 27 от Закон № 89 за нотариалната дейност и нотариалните архиви (legge № 89, sull’ordinamento del notariato e degli archivi notarili) от 1февруари 1913 г. (Gazzetta ufficiale № 55 от 7 март 1913 г.) следва, че нотариусът е длъжен да упражни функциите си, когато това бъде поискано от него.

14Съгласно член 28 от същия закон нотариусът има право да откаже съставянето на всеки поискан от него акт „ако страните не внесат при него размера на данъците, таксите и разноските, свързани с акта“.

Спорът по главното производство и преюдициалните въпроси

15На 30 юли 1993 г. общото събрание на съдружниците на LEJA взема решение да го преобразува в акционерно дружество и да увеличи дружествения му капитал от 20 000 000 ITL (или около 10 329 EUR), на 58 400 000 000 ITL (или около 30 161 083 EUR).

16В качеството му на нотариус г‑н Speranza получава протокола от проведеното събрание. В този протокол се уточнява, че един от съдружниците в LEJA, Tecnoitalia Srl, е записал цялото увеличение на капитала, за което е взето решение, чрез апорт на 6 244 акции от Lama dd, дружество, вписано в регистъра на съда в Koper (Словения). Според оценката на определения от Tribunale di Padova оценител стойността на посочените акции възлиза на 58 380 000 000 ITL, или около 30 150 754 EUR.

17След одобряване на решението от Corte d’appello di Venezia актът за увеличаване на капитала е обложен по пропорционалната ставка, предвидена в съответната национална правна уредба, и Ufficio del Registro de Padoue връчва известие за събиране на данък в размер на 578 102 000 ITL, или около 298 565 EUR, на LEJA, както и на г‑н Speranza в качеството му на нотариус.

18Последният подава жалба срещу посоченото известие за събиране на данък, която в първоинстанционното производство компетентната данъчна юрисдикция отхвърля. При въззивното му обжалване постановеното от тази юрисдикция решение е изменено.

19Ministero dell’Economia e delle Finanze и Agenzia delle Entrate подават касационна жалба срещу постановеното във въззивното производство решение, като изтъкват нарушение и неправилно прилагане на редица разпоредби на Консолидирания текст.

20Г‑н Speranza изтъква, че разглежданото в главното производство увеличаване на капитала не се е състояло, тъй като Tecnoitalia Srl изобщо не е могло да апортира акциите на Lama dd, което освен това довело LEJA до неплатежоспособност. Наред с това той твърди, че националната правна уредба противоречи на Директива 69/335, тъй като предвижда, от една страна, съдържащата се в правната уредба в областта на данъците при вписване възможност актът за увеличаване на капитала да се обложи с данък дори когато липсва реална вноска, и от друга страна — солидарно задължение на съставилия акта нотариус.

21Corte suprema di cassazione счита, че въз основа на националната правна уредба подадената от Ministero dell’Economia e delle Finanze и Agenzia delle Entrate жалба следва да бъде уважена.

22Като счита, от една страна, че разглежданият в главното производство данък при вписване трябва да бъде квалифициран като „данък върху вноската“ по смисъла на член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335 и от друга страна, че член 4, буква a), точка 5 от приложената към Консолидирания текст скала № 1 във връзка с член 38 от последния предвижда, че с данък се облага самото решение за увеличаване на капитала, независимо от неговото изпълнение и валидност, Corte suprema di cassazione изпитва съмнения относно съвместимостта на националната правна уредба с член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335.

23Същите съмнения Corte suprema di cassazione има и по отношение на съвместимостта на член 57 от Консолидирания текст, доколкото той предвижда, че съставилият акта нотариус е солидарно задължен за внасянето на данъка.

24Запитващата юрисдикция отбелязва още, че макар солидарната отговорност на нотариуса да следва да се приеме за съвместима с Директива 69/335, средствата за защита, с които той разполага, като лице, несвързано със спора между съответното предприятие и данъчната администрация, биха могли да се окажат недостатъчни.

25При тези обстоятелства Corte suprema di cassazione решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

„1)Трябва ли член 4, параграф 1, буква в) от Директива [69/335], съгласно който се облага с данък върху вноската увеличаването на капитала на капиталово дружество чрез вноски на активи от всякакъв вид, да се тълкува в смисъл, че е облагаема действителната вноска, а не самото решение за увеличаване на капитала, което по същество е останало неизпълнено?

2)Трябва ли член 4, параграф 1, буква в) от Директива [69/335] да се тълкува в смисъл, че следва да се облага с данък единствено дружеството получател, но не и длъжностното лице, което съставя или получава акта?

3)При всички положения, съвместими ли са с принципа на пропорционалност средствата за защита, които италианската правна уредба предоставя на длъжностното лице, като се има предвид, че член 38 от [Консолидирания текст] предвижда, че нищожността или възможността за отмяна на решението за увеличаване на капитала са ирелевантни и допуска възстановяване на платения данък единствено вследствие на влязло в сила съдебно решение по гражданско дело за обявяване на нищожността или за отмяна?“

По преюдициалните въпроси

По допустимостта на третия въпрос

26Италианското правителство има съмнения относно компетентността на Съда да даде отговор на третия въпрос, свързан със спазването на принципа на пропорционалност.

27Според посоченото правителство, тъй като става дума за общ, изведен от Договора за ЕО принцип, от Съда би могло да се иска тълкуване на обхвата му само по дела, отнасящи се до случаи с трансграничен характер. Видно от обстоятелствата по главното производство обаче ставало дума за чисто вътрешно положение. Следователно принципът на пропорционалност не би могъл да представлява пречка пред прилагането на разглежданите в главното производство национални разпоредби и Съдът не бил компетентен да се произнесе по съществото на спора.

28В това отношение е достатъчно да се напомни, че както следва от постоянната съдебна практика, изискванията, произтичащи от защитата на признатите в правния ред на Съюза общи принципи, обвързват и държавите членки, когато въвеждат разпоредби на Съюза, и че следователно те са длъжни, доколкото е възможно, да прилагат тези разпоредби по начин, който не противоречи на посочените изисквания (Решение от 27 юни 2006 г. по дело Парламент/Съвет, C‑540/03, Recueil, стp. I‑5769, точка 105 и цитираната съдебна практика).

29В случая запитващата юрисдикция се позовава на принципа на пропорционалност по отношение на последиците, произтичащи от прилагането на член 38 от Консолидирания текст към обстоятелствата по главното производство. Видно е обаче, че целта на посочения Консолидиран текст, и по-специално членове 1, 2, 10, 13, 14, 27, 38 и 57 от него, е да транспонира Директива 69/335 в италианското право.

30Следователно, тъй като запитващата юрисдикция се позовава на принципа на пропорционалност при транспонирането на Директива 69/335 от Италианската република, третият преюдициален въпрос е допустим.

По първия и третия въпрос

31С първия и третия си въпрос, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция иска по същество да установи дали член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335 допуска национална правна уредба, която облага с данък върху вноската вписването на акта за увеличаване на капитала на дадено дружество, и дали е съвместима с принципа на пропорционалност национална правна уредба, според която средство за доказване пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна вноска, която да съответства на посоченото увеличаване на капитала, може да бъде само влязло в сила решение по гражданско дело за обявяване на нищожността или отмяна на вписването, така че данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен, а възстановяване може да се извърши само при представяне на такова съдебно решение.

32Съдът вече е постановил, че пораждащият данъка върху вноската факт действително е самата вноска на активи, които увеличават дружествения капитал на дадено дружество, а не каквато и да била друга трансакция или формалност (Решение от 30 март 2006 г. по дело Aro Tubi Trafilerie, C‑46/04, Recueil, стp. I‑3009, точка 27).

33Съдът обаче е отбелязал и че член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 не уточняват в кой момент възниква пораждащият данъка върху вноската факт (Решение от 17 октомври 2002 г. по дело ESTAG, C‑339/99, Recueil, стp. I‑8837, точка 49).

34Всъщност тъй като член 5, параграф 1, буква a) от посочената директива позволява определянето на размера на данъка върху вноската за внесените или предстоящите за внасяне активи от съдружниците, както и отлагане на облагането, докато вноските станат ефективни, държавите членки могат да изискват плащането на посочения данък или след действителното внасяне на активите, или едновременно с него, и дори преди посоченото внасяне, стига то да е сигурно (вж. в този смисъл, Решение по дело ESTAG, посочено по-горе, точка 50).

35От това следва, че член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335 допуска държава членка да предвиди, че вписването на акта за увеличаване на капитала на дадено дружество уточнява момента, в който настъпва пораждащият данъка върху вноската факт, при условие че се запази връзката между облагането с посочения данък и действителната вноска на активи в дружеството получател (вж. в този смисъл Решение по дело ESTAG, посочено по-горе, точки 49 и 50).

36Всъщност, ако при изготвянето на посочения акт активите още не са действително внесени и ако не е сигурно, че тази вноска ще бъде направена, съответната държава членка не би могла да изисква плащането на данъка върху вноската, тъй като посочената вноска няма да е сигурна (вж. в този смисъл Решение по дело ESTAG, посочено по-горе, точки 50 и 51).

37В конкретния случай от предоставената на Съда преписка е видно, че при вписването на акта за увеличаване на капитала на LEJA в подкрепа на молбата за вписване е представено писмено доказателство, че активите вече са внесени или поне че внасянето им е сигурно.

38Също от тази преписка обаче е видно, че впоследствие, и преди посочения данък да бъде платен, се оказва, че поради измама на практика активите не са действително внесени при посоченото вписване и че е сигурно, че няма да бъдат внесени. Ето защо при тези обстоятелства и предвид изложените в точки 32, 34 и 36 от настоящото съдебно решение съображения не би могло да бъде изисквано плащане на данъка върху вноската.

39Запитващата юрисдикция обаче уточнява, че съгласно член 38 от Консолидирания текст, тъй като актът, с който тази вноска е вписана, е изготвен, данъкът върху вноската във всички случаи трябва да бъде платен и последният може да бъде възстановен само ако пред данъчните юрисдикции бъде представено влязло в сила решение по гражданско дело, което обявява нищожността на този акт.

40Предвид изложените в точки 32, 34 и 37 от настоящото решение съображения, и по-специално предвид факта, че плащането на данък върху вноската може да бъде изисквано само когато е сигурно, че след това активите ще бъдат внесени, член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 трябва да бъдат тълкувани в смисъл, че те не допускат подобна национална правна уредба.

41Макар в това отношение италианското правителство с основание да изтъква, че начинът, по който държавите членки организират правомощията на данъчните си юрисдикции, както и прилаганата от тях процедура при обжалване изобщо не са предмет на Директива 69/335, това не променя факта, че съгласно постоянната съдебна практика предвидените във вътрешния правен ред на държава членка процесуални правила не трябва да правят практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правата, предоставени от правния ред на Съюза (принцип на ефективност) (вж. по-специално Решение от 15 април 2010 г. по дело Barth, C‑542/08, все още непубликувано в Сборника, точка 17 и цитираната съдебна практика).

42Всъщност това изискване за ефективност изразява общото задължение на държавите членки да гарантират съдебната защита на правата, които страните в процеса черпят от правото на Съюза. Те важат както за определянето на юрисдикциите, компетентни да разглеждат искове, основани на това право, така и за определянето на процесуалните правила (вж. в този смисъл Решение от 18 март 2010 г. по дело Alassini и др., C‑317/08—C‑320/08, все още непубликувано в Сборника, точка 49 и цитираната съдебна практика).

43Съдът уточнява, че всеки случай, в който се поставя въпросът дали национална процесуална разпоредба прави невъзможно или прекомерно трудно прилагането на правото на Съюза, трябва да се анализира, като се държи сметка за мястото на тази разпоредба в цялото производство, за неговото развитие и особеностите му пред различните национални инстанции (Решение от 6 октомври 2009 г. по дело Asturcom Telecomunicaciones, C‑40/08, все още непубликувано в Сборника, точка 39 и цитираната съдебна практика).

44В конкретния случай запитващата юрисдикция отбелязва, че в съответствие с член 2, параграф 3 от Законодателен декрет № 546 от 31 декември 1992 г. данъчните юрисдикции като цяло имат право да обявяват инцидентно нищожността на актове. Видно е, че в резултат на това обявяване на данъчнозадължените лица се дава възможност да избегнат плащането на данък, когато последният вече не е изискуем.

45Що се отнася до данъка върху вноската обаче, от преюдициалното запитване е видно, че е изключена възможността данъчната юрисдикция да обяви инцидентно нищожността на акта, тъй като нищожността или възможността за отмяна на акта, с който е вписана вноската, съгласно член 38 от Консолидирания текст не освобождават данъчнозадълженото лице от задължението да внесе разглеждания данък.

46От това следва, че в случай като разглеждания в главното производство подадената пред италианските данъчни юрисдикции жалба, чиято цел е да осуети събирането на данък върху вноската, който съгласно Директива 69/335 не може да бъде изискван, обратно на твърдяното от италианското правителство, е лишена от каквото и да било полезно действие, докато от изложения от запитващата юрисдикция общ процесуален контекст е видно, че сходни жалби срещу други данъци могат да освободят данъчнозадълженото лице от задължението да плати недължимия данък.

47При това положение следва да се приеме, както основателно изтъкват г‑н Speranza и Европейската комисия, че национална правна уредба, според която средство за доказване пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна вноска за увеличаване на капитала, за което дадено дружество е взело решение, е само влязло в сила решение по гражданско дело за обявяване на нищожността или за отмяна на вписването, така че данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен, а възстановяване може да се извърши само при представяне на такова съдебно решение, прави практически невъзможно или най-малкото прекомерно трудно упражняването на предоставените от Директива 69/335 права.

48Предвид изложеното и без да е необходимо да се тълкува принципът на пропорционалност, на първия и третия преюдициалeн въпрос следва да се отговори, че член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335 трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат държава членка да предвиди, че вписването на акта за увеличаване на капитала на дадено дружество уточнява момента, в който настъпва пораждащият данъка върху вноската факт, при условие че се запази връзката между облагането с посочения данък и действителната вноска на активи в дружеството получател. Ако при изготвянето на посочения акт активите още не са действително внесени и ако не е сигурно, че тази вноска ще бъде направена, съответната държава членка не би могла да изисква плащането на данъка върху вноската, тъй като посочената вноска няма да е сигурна. Принципът на ефективност трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба, според която средство за доказване пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна вноска за увеличаване на капитала, за което дадено дружество е взело решение, е само влязло в сила решение по гражданско дело за обявяване на нищожността или за отмяна на вписването, така че данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен, а възстановяване може да се извърши само при представяне на такова съдебно решение.

По втория въпрос

49С втория си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да установи дали член 4, параграф 1, буква в) от Директива 69/335 допуска възможността данъкът върху вноската да се дължи освен от дружеството получател, и от длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на дружествения капитал.

50От съдебната практика следва, че видно от структурата и системата на Директива 69/335, с данъка върху вноската се облага капиталовото дружество, за което въпросната вноска е предназначена. Обикновено това е дружеството, на което физически се предоставят разглежданите средства или престации. Другояче може да бъде само по изключение и би следвало да се установи „истинският получател“ на разглежданите средства или престации (Решение от 12 януари 2006 г. по дело Senior Engineering Investments, C‑494/03, Recueil, стp. I‑525, точка 25).

51Освен това също от тази структура и система следва, че държавите членки не могат да освобождават дружеството, чийто капитал се увеличава, от данък върху вноската извън случаите, предвидени в членове 6—9 и 11 от посочената директива.

52Както отбелязва обаче генералният адвокат в точки 38, 39 и 47 от заключението си, Директива 69/335 няма за предмет да хармонизира условията за събиране на данъка върху вноската, чиято цел е да гарантират изпълнението на данъчното задължение от задълженото лице, както и да опростят процедурата по облагане с този данък.

53Следва да се приеме, че солидарната отговорност на длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на дружествения капитал на едно дружество, представлява както гаранция за изпълнението на данъчното задължение от дружеството, чийто капитал се увеличава, така и мярка за опростяване на събирането на данъка върху вноската.

54Следователно Директива 69/335 по принцип допуска държава членка да предвиди отговорност на длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на капитала.

55Както следва обаче от точки 50 и 51 от настоящото решение, с данъка върху вноската се облага капиталовото дружество, за което въпросната вноска е предназначена, тъй като държавите членки не могат да освобождават дружеството, чийто капитал се увеличава, от данък върху вноската извън случаите, предвидени в членове 6—9 и 11 от посочената директива.

56Фактът, че на длъжностното лице е наложено солидарно задължение за внасяне на данъка върху вноската, би надхвърлил необходимото за изпълнение на посочените в точки 53 и 54 от настоящото решение цели, ако това длъжностно лице няма право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.

57В конкретния случай от преписката е видно, от една страна, че член 28 от Закон № 89 от 16 февруари 1913 г. дава право на нотариуса да откаже съставянето на всеки поискан от него акт, ако страните не внесат при него размера на данъците, таксите и разноските, свързани с акта, и от друга страна, че нотариусът има право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.

58Предвид гореизложеното на втория въпрос следва да се отговори, че Директива 69/335 трябва да се тълкува в смисъл, че допуска държава членка да предвиди солидарна отговорност на длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на дружествения капитал, при условие че това длъжностно лице има право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.

По съдебните разноски

59С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.

По изложените съображения Съдът (втори състав) реши:

1)Член 4, параграф 1, буква в) и член 5, параграф 1, буква а) от Директива 69/335/ЕИО на Съвета от 17 юли 1969 година относно косвените данъци върху набирането на капитал, изменена с Директива 85/303/ЕИО на Съвета от 10 юни 1985 г., трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат държава членка да предвиди, че вписването на акта за увеличаване на капитала на дадено дружество уточнява момента, в който настъпва пораждащият данъка върху вноската факт, при условие че се запази връзката между облагането с посочения данък и действителната вноска на активи в дружеството получател. Ако при изготвянето на посочения акт активите още не са действително внесени и ако не е сигурно, че тази вноска ще бъде направена, съответната държава членка не би могла да изисква плащането на данъка върху вноската, тъй като посочената вноска няма да е сигурна. Принципът на ефективност трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба, според която средство за доказване пред данъчните юрисдикции на липсата на действителна вноска за увеличаване на капитала, за което дадено дружество е взело решение, е само влязло в сила решение по гражданско дело за обявяване на нищожността или за отмяна на вписването, така че данъкът върху вноската трябва във всички случаи да бъде платен, а възстановяване може да се извърши само при представяне на такова съдебно решение.

2)Директива 69/335, изменена с Директива 85/303, трябва да се тълкува в смисъл, че допуска държава членка да предвиди солидарна отговорност на длъжностното лице, съставило или получило акта за увеличаването на дружествения капитал, при условие че това длъжностно лице има право да предяви регресен иск срещу дружеството, което получава вноската.

Подписи

* Език на производството: италиански.