С влязло в сила Решение № 4170/04.04.2017г., постановено по адм. дело № 4926/2016 г. по описа на Върховен административен съд, Осмо отделение, е отменено Решение № 445/14.03.2016г. постановено по адм. дело № 1397/2015г. по описа на Административен съд – Бургас, с което е отхвърлена жалбата на „Юторест“ ООД срещу ревизионен акт № Р-02000214000947-091-001/15.04.2015г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Б., потвърден с Решение № 181/01.07.2015г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - гр. Б. при ЦУ на НАП, като делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на съда, при спазване на задължителните указания по тълкуването и прилагането на закона.

Настоящото производство пред ВАС, Осмо отделение е образувано по касационна жалба на директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) – Бургас, подадена чрез юрисконсулт Монев срещу Решение № 2033/27.11.2017г., постановено по адм. дело № 865/2017г. по описа на Административен съд - Бургас, с което е отменен ревизионен акт № Р-02000214000947-091-001/15.04.2015г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Б., потвърден с Решение № 181/01.07.2015г. на директора на Дирекция „ОДОП“ - гр. Б. при ЦУ на НАП.

В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на процесуалните правила и необоснованост - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Претенцията е за отмяна на обжалваното решение и постановяване вместо него на ново решение по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на „Юторест“ ООД срещу обжалвания ревизионен акт. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът - „Юторест“ ООД - гр. Б., в представен писмен отговор, чрез процесуалния си представител адв. М.Д, взема становище за неоснователност на жалбата. Не претендира разноски за касационната инстанция.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба, валидността, допустимостта и правилността на обжалваното решение на предявените основания и след служебна проверка по чл. 218, ал.2 АПК прие за установено следното:

Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна.

Предмет на повторна проверка за законосъобразност пред Административен съд – Бургас е бил Ревизионен акт (РА) № Р-02000214000947-091-001/15.04.2015 год., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Б., потвърден с Решение № 181/01.07.2015 год. на директор на Дирекция „ОДОП” – гр. Б. при ЦУ на НАП, с който „Юторест“ ООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за данъчните периоди от 01.01.2011 год. до 31.12.2011 г., от 01.01.2012 год. до 31.12.2012 год. и от 01.01.2013 год. до 31.12.2013 год. в общ размер на 21 943,32 лева и лихви за просрочие в размер на 3 734,62 лева.; данък върху добавената стойност за данъчните периоди от м. януари 2012г. до м. февруари 2014 год. в общ размер на 95 602,67 лева и лихви за просрочие в общ размер на 20 038,23 лева.

Ревизията е извършена по особения ред на чл.122 – чл.124а от ДОПК, поради констатирано наличие на предпоставките на чл.122, ал.1, т.2 и т.5 от ДОПК, а именно данни за укрити приходи или доходи и документите необходими за установяване на основата за облагане с данъци, липсва или са повредени до степен негодна за ползване.

Като фактическо основание за облагане по аналог са констатациите в хода на ревизията, че през ревизираните периоди „Юторест“ ООД реализира приходи от продажби в стопанисвания от него ресторант „Ретуш“, находящ се в гр. Б., ул. „Ген. Гурко“ № 9, които не са намерили надлежно счетоводно отражение в Отчетите за приходи и разходи, подадените Годишни данъчни декларации по ЗДДФЛ и Справки-декларации по ЗДДС за съответните отчетни периоди, както и в отчетите на наличното в обекта фискално устройство, съгласно определения в съответните нормативни актове ред. Установените при ревизията неотчетени приходи от продажби за периода м. януари 2012 г. до м. февруари 2014г. са в общ размер на 642 521,74 лв., върху които не са начислени следващите се преки и косвени данъци.

С обжалваното в настоящото производство решение, АС – Бургас е отменил ревизионния акт, както и осъдил Дирекция "ОДОП" - Бургас да заплати на „Юторест“ ООД разноски в размер на 845 лева.

За да постанови този резултат, съдът е приел, че РА е издаден от материалнокомпетентен орган, в установената писмена форма, при липса на съществени процесуални нарушения, но в нарушение на материалния закон, доколкото не са доказани релевираните основания по чл.122, ал.1, т.2 и т.5 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред.

Приел е, че тежестта за доказване на основанията за провеждане на ревизията по особения ред се носи от приходната администрация, а по делото не са доказани данни за укрити приходи.

Според констатациите на органите по приходите, укрити приходи от неотчетени продажби в стопанисвания от дружеството ресторант и в посочените в РА размери се установяват с информацията от данните от програмен продукт „Detelina Light3“, използван от РЛ за отчитане на продажби в обекта.

Според информация от производителя на програмен продукт „Detelina Light3“, данни за извършени продажби следва да се съдържат в таблица Sales Bon, но в хода на ревизията е установено, че записите от таблица Sales Bon са изтрити.

Във връзка с тази констатация, проверяващия екип е извършил самостоятелно обработка на данните, съхранени в таблици POSREPORT HDR и POSTREPORT DATA. В таблица POSREPORT HDR се съдържа информация за продажбите по оператори, а в таблица POSREPORT DATA се съдържа информация за вида на плащанията по отчетите на операторите. Чрез обработка на данните от тези две таблици, в хода на ревизията е прието, че анализа на данните установява, кой оператор каква сума е отчел от продажба, като самите данни са обобщени от ревизиращите в таблица, която съдържа три графи: Месец – в която се посочва месеца, през който са извършени съответните продажби; RD_SUM – в която е посочена общата сума на извършените през месеца продажби; брой – в която са посочени общия брой на извършените през месеца продажби. Така получените данни са сравнени с данните на отчетените продажби по ЕКПАФ, а от разликата им е формиран размера на недекларираните продажби, приходите от които е прието, че са укрити.

С отменителното Решение № 4170/04.04.2017г., постановено по адм. дело № 4926/2016 г. по описа на Върховен административен съд, Осмо отделение, е прието, че при първоначалното разглеждане на делото е останал неизяснен въпроса относно начинът и методът на разчитане на информацията от информационният носител, послужила при ревизията за определяне размера на неотчетените приходи. Дадени са указания да бъдат отчетени всички обстоятелства, които са релевантни за спора относно неотчетени приходи, установени като разлика между общата сума на финансови отчети по ЕКАФП и базата данни, разчетени и анализирани от информационния носител /DVD/.

С решението, предмет на оспорване в настоящото производство, съдът е обсъдил съгласно указанията на ВАС всички обстоятелства, релевантни за спора, както и заключенията по назначената основана и допълнителна съдебно-техническа експертиза, въз основа на които приел, че след като извода на приходната администрация за недекларирани продажби е направен въз основа на съпоставка на данните от таблици POSREPORT HDR и POSTREPORT DATA, които според заключението на вещото лице не съдържат напълно вярна и точна информация за извършените продажби, то извода на приходната администрация за установени недекларирани продажби не може да се приеме за верен.

Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение счита, че отменителните указания са били изпълнени при новото разглеждане на делото, в следствие на което е постановено валидно, допустимо и правилно съдебно решение.

Съгласно чл.122, ал.1 от ДОПК органите по приходите могат да приложат установения от съответния закон размер на данъка към определена от тях по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от изчерпателно изброените обстоятелства по т. 1 - 7 от същата разпоредба. Установяването на основанията следва да е доказано с допустимите по реда на ДОПК доказателства, като доказателствената тежест за това е на органите по приходите.

В конкретния случай органът по приходите е релевирал основанието по чл.122, ал.1, т.2 и т.5 от ДОПК и следователно в тежест на органите по приходите е било да установят, че за ревизираните периоди РЛ е укрил приходи и съответно документите, необходими за установяване на основата облагане с данъци, липсват или са повредени до степен негодни за ползване.

При анализ на обстоятелствата по чл.122, ал.2 от ДОПК органът по приходите е установил данни за извършени продажби в обекта, които се различават от декларираните такива.

Неотчитане на продажби по ЕКАФП от РЛ в стопанисвания от него обект, би представлявало предпоставка за укрити приходи само, ако се установи, че РЛ е извършило продажби в обекта и не ги е декларирало.

Като доказателствено средство за установяване на този правно релевантен факт в хода на ревизията са ценени данни от технически носители - бази данни от инсталирана в обект на РЛ компютърна система.

Преценката на доказателствените средства, извършена от съда, за да обоснове извода за недоказаност на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, е извършена в съответствие с процесуалните правила.

Снемането на данни от компютърната система на РЛ на технически носител - финализиран оптичен носител по принцип е допустимо доказателствено средство за установяване на факта на извършени в търговския обект продажби, тъй като данните се смятат за създадени от РЛ и информацията се съхранява на компютър, поставен в търговски обект на същото. В случая, обаче данните за извършените продажби, регистрирани на програмен продукт „Detelina Light3“ е следвало да се съдържат в таблица Sales Bon, съгласно информацията, получена от производителя на програмния продукт, а в хода на ревизията е установено, че записите от таблица Sales Bon са изтрити. Следователно няма данни, създадени от РЛ, които по категоричен начин да установяват периода и стойността на извършените продажби в обекта, стопанисван от „Юторест“ ООД.

Правилно е разрешен спорния по делото въпрос дали обработката на данните от таблици POSREPORT HDR и POSTREPORT DATA, извършена в хода на ревизията обективно установява броя на извършените продажби, месеца, през който са извършени и общата им сума за съответния месец.

Назначените по делото съдебно-технически експертизи, както при първоначалното разглеждане на делото, така и при повторното му разглеждане не са потвърдили извода на приходната администрация за извършени продажби в определения с РА размер, тъй като анализираните в хода на ревизията данни от таблица POSREPORT HDR са свързани с отчитане на паричните потоци на даден оператор за определена смяна, като е включена и началната сума в касата, а таблица РOSTREPORT DATA отчита сумите по съответния терминал – компютър, на който могат да работят няколко оператора, поради което сумите от двете таблици се дублират в някаква степен. В изследваните база данни, снети на оптичен носител няма таблица RD SUM, като същата е съставена от органа по приходите, а верността на същата таблица не е потвърдена с назначените по делото съдебно-технически експертизи. Вещото лице дава заключение, че таблици POSREPORT HDR и POSTREPORT DATA съдържат информация за извършени продажби по оператори и компютри, но същата не може да се приеме за напълно точна и вярна. В тежест на приходната администрация е било установяването на релевантния за спора факт, че при обработването на данните от тези таблици се установяват данни за укрити приходи и то в периодите и стойността на продажбите, посочени в РА, който факт е останал недоказан, поради липса на доказателства, ангажирани от приходната администрация за доказването му.

При наличие на изискване на закона основанието за прилагане на особения ред за облагане да бъде доказано от органа по приходите при условията на пълно доказване, установяването само на вероятност да са извършени недекларирани продажби, чийто период и стойност не са установени с надлежно ангажирани доказателства, не е достатъчно, за да се приеме доказано наличие на укрити приходи, като основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред.

В хода на ревизията нито има фактически твърдения, нито събрани доказателства за наличие на второто посочено в РА основание за провеждане на ревизията по особения ред, а именно по чл. 122, ал. 1, т. 5 от ДОПК, поради което извода на АС – Бургас, че не е установено е правилен.

По изложените съображения, настоящият съдебен състав на Осмо отделение на Върховен административен съд намира, че касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - Бургас срещу решението на АС - Бургас е неоснователна, тъй като не са налице основания за отмяна на обжалваното решение, а същото като валидно, допустимо и правилно, следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора, претенцията на касатора директора на Дирекция "ОДОП" - Бургас за присъждане на разноски по делото е неоснователна.

Разноски не следва да се присъждат и на ответника по касация, поради липса на направено искане за присъждането им.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 2033/27.11.2017г., постановено по адм. дело № 865 по описа за 2017г. на Административен съд – Бургас.

Решението е окончателно.