Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК, във връзка с чл.160, ал.6 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на „Скорпион-3" ООД против решение № 623/29.05.2020 г., постановено по адм. д. № 477/2020 г. по описа на Административен съд – Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № Р- 03000317001828-091-001/06.11.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП – гр. В., потвърден с решение № 498/05.02.2018 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. В. при ЦУ на НАП.

В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост отм. енителни касационни основания по чл.209, т.3 от АПК. По подробно изложени доводи се иска отмяна на първоинстанционното решение, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионния акт и присъждане на разноски за двете инстанции.

Ответникът – директора на дирекция „ОДОП“ - Варна при ЦУ на НАП оспорва касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна.

Производство пред първоинстанционния съд се е развило по реда на чл.226 АПК, след отмяна на първоначално постановеното решение № 401/01.03.2019г. по адм. дело № 678/2018. на Административен съд – Варна, с решение № 2058/10.02.2020г. на Върховния административен съд, осмо отделение, постановено по адм. д. № 7964/2019г. и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд.

С обжалваното пред настоящата инстанция решение, Административен съд (АС) – Варна е отхвърлил жалбата на „Скорпион-3" ООД против ревизионен акт (РА) № Р-03000317001828-091-001/06.11.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП – гр. В., потвърден с решение № 498/05.02.2018 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. В. при ЦУ на НАП, с който в тежест на дружеството в ревизионно производство, проведено по реда на чл. 122 от ДОПК са установени задължения за ДДС за данъчни периоди 07.2013 – 11.2014г. включително в общ размер 14 414,79 лева и лихви за задълженията за ДДС в общ размер 5 427,06 лева, както и за корпоративен данък за 2011, 2012, 2013 и 2014 г. в общ размер 10 106,31 лева и лихви за задълженията за корпоративен данък в общ размер 2 671,72 лева.

За да постанови този резултат, АС – Варна е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на съществени процесуални нарушения и в съответствие с материалния закон.

Като спорен между страните на първо место е посочен въпроса: получило ли е дружеството през ревизираните периоди на 2011 г., 2012 г., 2013 г. и 2014 г. доставки на хранителни стоки и цигари по фактури, издадени от търговци, както следва: „Яна -1“ ЕООД, „Т. Т. В ООД, „Пролет“ ЕООД, „Песто“ ЕООД и „Метро кеш енд кери България“ ЕООД, които ревизираното дружество не е отразило в счетоводството си и съответно не е отразило и реализирани приходи от продажбата на тези стоки.

Съдът е изложил констатациите на органите по приходите, направени въз основа на документите представени от доставчиците, при извършените им насрещни проверки. След което е обосновал извод, че издадените от доставчиците фактури са относими към търговската дейност на ревизираното дружество с оглед наличието на трайни търговски отношения, осчетоводените в по-голямата си част фактури от същите дружества за същите по вид стоки, и отработения начин на работа на дружествата-доставчици чрез разносна търговия. Отчел е факта, че дружествата-доставчици имат материална и техническа възможност да осъществят доставките, нямат интерес от изхода на ревизионното производство и надлежно са отразили извършените доставки в своите отчетни документи. При тези факти е приел, че стоките по неосчетоводените фактури са получени от „Скорпион 3" ООД.

Основните доводи на касатора в тази насока са, че фактурите не са подписани от получател и не са представени съпътстващи фактурите документи, поради което предаването на стоки по тях не е доказано. Тези доводи са частично основателни.

От събраните в хода на ревизията доказателства се установява, че при извършена насрещна проверка, доставчика „Яна -1“ ЕООД е представил фактура № 771/29.10.2014г., ведно със стокови разписки и пътните листи за извършен разнос, журнал на сметка 411 за контрагент „Скорпион 3" ООД, поради което следва да се приеме доказано получаване на стоки по посочената фактура, издадени от „Яна -1“ ЕООД, както и безспорния факт, че по същата „Скорпион 3" ООД, не е отчел приходи от продажби.

Правилно съдът приема, че получаването на стоките по фактури, издадени от „Метро кеш енд кери България“ ЕООД“ е доказано. При наличие на карта, издадена от тази верига, това означава, че ползвателят им се е съгласил с Общите условия на магазина и без значение е дали издадената му карта се използва от него или от друг негов служител. Освен това по тези фактури изрично е установено, че жалбоподателят притежава карта за пазаруване от посочената верига за продажби на едро. Правилно органите по приходите са приели, че с оглед на установената схема на пазаруване от посочения търговски обект, следва да се отчете, че стоките са получени от „Скорпион 3" ООД за търговското му предприятие и впоследствие той ги е продал, без да отчете приходи, като в тази насока е и трайната практика на Върховния административен съд по такива дела - решения по адм. дела № 852/2020 г., № 9295/2018 г., № 2083/18 г. и № 3309/2019 г.

Споделя се извода на първоинстанционния съд за доказано получаването на стоките по фактури, издадени от „Пролет“ ЕООД по следните допълващи съображения: В случая от този доставчик са представени не само доказателства за техническа и кадрова обезпеченост за извършване на разносната търговия, но и доказателства за транспортиране на стоките до обект на РЛ, като пътни листи. Освен това фактурите, издадени от този доставчик са подписани от получателя „Скорпион 3" ООД.

Неправилно съдът приема за доказано получаването на стоките по фактури, издадени от „Песто“ ЕООД и „Т. Т. В ООД само въз основа на установения механизъм на доставките чрез разносна търговия и доказателства за техническа и кадрова обезпеченост за извършването и от тези двама доставчика. В случая, фактурите от тези доставчици не са подписани от получателя. Не са представени и съпътстващи фактурата документи за предаване или транспортиране на стоките до обект на ревизираното дружество. Издаването на фактури, които не са придружени от съпътстващи документи, не може да бъде разглеждано като реализирани сделки по доставки на стоки, продадени впоследствие и формиращи по този начин подлежаща на облагане с пряк данък данъчна основа.

На второ место спорен по делото е бил въпроса за наличие на неотчетени приходи от продажби, като разлика между реализираните обороти, посочени в тетрадка и отчетените обороти по ЕКАФП за същия период в обект на ревизираното лице.

Съдът е приел, че тетрадката е открита при оперативна проверка в търговски обект, собственост на свързано с жалбоподателя лице, в който през част от ревизираните периоди дейност е извършвал жалбоподателят, а след това дейността е прехвърлена към друго свързано лице. Тетрадката била иззета надлежно с протокол от органи по приходите в присъствие на представляващ дружеството. При воденето на тетрадката се установявало визуално последователност в почерка и идентичност на формата на записите, които се състояли само от едно число за съответната дата, изписано с две цифри след десетичната запетая, така както се изписвали стойности в парично изражение. При тези факти, съдът е обосновал извод, че числата представляват оборот за съответната дата за обекта на ревизираното дружество, а разликата между този оборот и регистрираните в касовия апарат продажби, съставлява неотчетени приходи от продажби на „Скорпион 3" ООД.

Основните доводи на касатора в тази насока са, че данните за укрити приходи почиват на предположения.

Настоящата инстанция, счита доводите на касатора в тази насока за основателни.

Факта на констатирана разлика между записите по тетрадка, открита при проверка в търговски обект, собственост на свързано с жалбоподателя лице, и отчетените обороти по ЕКАФП за същия период от обект на ревизираното лице, сам по себе си не доказва укрити приходи от продажби на ревизираното лице. В случая, въпросната тетрадка, нито е открита в обект на ревизираното дружество, нито е установено от кого са извършени записванията в същата, поради което не може да се приеме за доказано основание - данните за укрити приходи. При наличие на изискване на закона основанието за прилагане на особения ред да бъде доказано от органа по приходите при условията на пълно доказване, установяването само на вероятност да не са отчетени приходи от продажби, не е достатъчно, за да се приеме доказано наличие на данни за укрити приходи от продажби, като разлика между реализираните обороти, посочени в тетрадка и отчетените обороти по ЕКАФП за същия период в обект на ревизираното лице.

На трето место, спорен по делото е бил въпроса дали при определяне на данъчната основа за облагане с корпоративен данък и ДДС, правилно е определена в хода на ревизията надценката на продадените стоки.

Първоинстанционният съд е посочил, че възприетите от ревизиращите размери на надценката са изчислени чрез съпоставка между отчетната стойност на продадените стоки по счетоводни данни на дружеството и посочените от самото дружество във финансовите отчети приходи от продажби (с изключение на цигарите предвид ограничения размер на надценката за тях с оглед фиксираните цени и стоките, за които данните са непълни и не позволяват извеждане на надценка). Така полученият коефициент бил приложен към отчетната стойност на продадените стоки, така както са посочени от дружеството (отново с изключение на цигарите) за ревизираните 2011 и 2012 г. За 2013 г. полученият по същия механизъм коефициент бил приложен спрямо отчетната стойност на продадените стоки по данни от самото дружество, но не от финансовите отчети, а от представената от самото дружество при ревизията справка за реализиран оборот, която представлява признание на неизгоден за дружеството факт – по-голяма отчетна стойност на продадените стоки в сравнение с изписаната по счетоводните регистри. За 2014 г. като размер на приходите от продажби бил приет отразеният в оборотните ведомости и главната книга размер, а не размерът по годишната данъчна декларация, предвид липсата на обяснения и доказателства на какво се дължи разликата, както и данните за обороти от тетрадката. Доколкото изходните данни за изчисляване на коефициента на търговска надценка били предоставени от самото ревизирано лице и не се установили изчислителни или методологични грешки, съдът приел, че този коефициент е изчислен и определен правилно в ревизионния акт. Не е кредитирал заключението на вещото лице по приетата съдебно-счетоводна експертиза за по-нисък коефициент на търговска надценка по съображения, че дружеството, което било посочено като източник на сравними данни, осъществява само един от видовете дейност, осъществявани през същите периоди от жалбоподателя – търговия на хранителни продукти в павилион, съответно и обемите на приходите от продажби на стоки по данни от публикуваните финансови отчет на това дружество били неколкократно по-ниски от декларираните от самия жалбоподател приходи – за 2011 г. 50 хил. лева в сравнение с 103 хил. лева за жалбоподателя, за 2012 г. 56 хил. лева срещу 147 хил. лева, за 2013 г. 45 хил. лева срещу 185 хил. лева и за 2014 г. 22 хил. лева срещу 222 хил. лева. Отделно от това е посочил, че представената от самото дружество при ревизията справка за реализиран оборот с отчетни стойности на стоките представлява признание на неизгоден за дружеството факт – по-голяма отчетна стойност на продадените стоки в сравнение с изписаната по счетоводните регистри — от която при приетия размер на надбавката логично следва и по-висок размер на приходите от продажби. Посочил е, че това разминаване между отчетната стойност по справки и по счетоводни регистри не е обяснено и не са ангажирани доказателства. Въз основа на тава, съдът е приел, че изводите на органите по приходите, довели до установяване на друг размер на приходите от продажби и следващия от него по-голям размер на данъчната основа за облагане по ЗКПО, са правилни. По същите съображения за правилни са приети и изводите за дължим ДДС върху данъчна основа, формирана като към разликата е приложен коефициентът за търговска надбавка. Посочил е, че корекцията е извършена правилно в последния данъчен период, предвид обстоятелството, че стоките са били изписвани от дружеството помесено, но не са налични в края на 2013 г.

Основните доводи на касатора са, че при определяне на данъчната основа липсва анализ и сравнение с други търговци при същите пазарни условия, какъвто бил извършен със заключението по назначената ССчЕ, неправилно игнорирана от съда. Тези доводи са неоснователни.

За да се определи търговската надценка на продадените стоки от ревизирано дружество, правилно в хода на ревизията са използвани счетоводни данни, които изхождат от самото ревизирано дружество. След като данните за търговска надценка на продадените стоки, изхождат от самото ревизирано лице, не е необходимо при определянето на надценката допълнително да са прави анализ и сравнение с други търговци, осъществяващи дейност при същите пазарни условия. Правилно в тази връзка не е кредитирано заключение по назначена ССчЕ, което не е работило по данните, изхождащи от самото ревизирано дружество, а по данни на друг търговец.

В заключение, настоящата инстанция счита, че първоинстанционният съд е обосновал неправилен извод за укрити приходи от продажба на стоки по всички неосчетоводени фактури на доставчиците „Яна -1“ ЕООД, „Т. Т. В ООД, „Пролет“ ЕООД, „Песто“ ЕООД и „Метро кеш енд кери България“ ЕООД, вместо само по тези от тях, получаването на стоки, по които е доказано- „Яна -1“ ЕООД, „Пролет“ ЕООД и „Метро кеш енд кери България“ ЕООД, както и обосновал неправилен извод за неотчетени приходи от продажби, като разлика между реализираните обороти, посочени в тетрадка, и отчетените обороти по ЕКАФП за същия период в обект на ревизираното лице.

По въпроса какъв е размера на укритите приходи по неосчетоводените фактура № 771/29.10.2014г. на „Яна -1“ ЕООД и фактури на „Пролет“ ЕООД и „Метро кеш енд кери“ ЕООД и свързаните с тях преки и косвени данъци, определени при ревизия по особения ред на чл.122 ДОПК, делото не е изяснено от фактическа страна /по тези въпроси, за които са необходими специални знания няма поставени задачи към експертиза/, и предвид забраната по чл.227,ал.1 АПК, то решението на Административен съд – Варна следва да бъде отменено и при условията на чл.227,ал.2 АПК делото следва да бъде насрочено в открито съдебно заседание.

Следва да бъде назначена съдебно-счетоводна експертиза със следната задача: След като вземе предвид само размера на укритите приходи по фактура № 771/29.10.2014г. на „Яна -1“ ЕООД и фактури на „Пролет“ ЕООД и „Метро кеш енд кери България“ ЕООД, да определи размера на дължимия ДДС и корпоративен данък за отделните данъчни периоди, ведно със съответните лихви за забава.

За изготвяне на заключението следва да бъде внесен първоначален депозит от 400 лв. от жалбоподателя „Скорпион 3" ООД в седмодневен срок от съобщението.

Следва да бъде дадена възможност на страните в седмодневен срок от съобщението да вземат становище по така формулираните задачи на вещото лице и поставят при необходимост допълнителни задачи, както и да ангажират допълнителни доказателства.

Съдът намира, че за вещо лице следва да бъде назначена Д.П от [населено място], [адрес], тел. [номер], което да започне изготвяне на експертизата след внасянето на депозита.

Делото следва да се докладва на председателя на Първо отделение на ВАС за определяне на дата за съдебно заседание, за когато да се призоват страните и вещото лице.

Водим от горното и на основание чл. 227, ал.2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 623/29.05.2020 г., постановено по адм. д. № 477/2020 г. по описа на Административен съд – Варна.

Внася делото в открито съдебно заседание.

Назначава съдебно-счетоводна експертиза със следната задача: След като вземе предвид само размера на укритите приходи по фактура № 771/29.10.2014г. на „Яна -1“ ЕООД и фактури на „Пролет“ ЕООД и „Метро кеш енд кери България“ ЕООД, да определи размера на дължимия ДДС и корпоративен данък за отделните данъчни периоди, ведно със съответните лихви за забава.

Определя първоначален депозит за вещо лице в размер на 400 /четиристотин/ лв., вносими от жалбоподателя „Скорпион-3" ООД, ЕИК 103043538, в седмодневен срок от съобщението.

Определя за вещо лице Д.П от [населено място], [адрес], тел. [номер], което да започне изготвяне на експертизата след внасянето на депозита.

Дава възможност на страните в седмодневен срок от съобщението да вземат становище по така формулираните задачи на вещото лице и поставят при необходимост допълнителни задачи, както и да ангажират допълнителни доказателства.

Делото да се докладва на Председателя на Първо отделение за определяне на дата за съдебно заседание, за когато да се призоват страните и вещото лице.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.