Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на първи февруари в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:С. А. ЧЛЕНОВЕ:МАДЛЕН П. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Ася Петроваизслуша докладваното от съдиятаМ. П. по адм. дело № 6978/2021

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 от ДОПК.

С. Л. М. ООД, град София, чрез адвокат С. Ж. обжалва решение № 1612/15.03.2021 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 440/2020 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт № Р-22221018005969-091-001/11.06.2019 г. на органи по приходите при ТД на НАП - София, в оспорената част за установени задължения по ЗДДС в общ размер на 33 678.66 лева и съответните лихви в общ размер на 5 749.03 лева за данъчни периоди м.08, 09, 11 и 12.2015 г., м.06.2016 г., м. 01, 03, 04 и 05.2018 г.

В касационната жалба са посочени касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК - нарушение на материалния и процесуалния закон и необоснованост на решението. Като нарушение на съдопроизводствените правила се сочи подробното преповтаряне констатациите на ревизионния акт и пестеливото обсъждане възраженията на дружеството и заключението на съдебно - счетоводната експертиза. Касаторът твърди, че от събраните по делото доказателства е доказано извършването на услугите, предмет на спорните доставки, както и влагането на полученото в облагаемата дейност на ревизираното лице. Счита, че основният аргумент в решението за липса на кадрова обезпеченост на доставчиците не може да му бъде противопоставен, след като е установено настъпването на данъчно събитие и възникването на правото на приспадане съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС. Протоколът представлява доказателство, че услугата е извършена и приета. Щом е установено получаването на доставките, други доказателства от доставчика нямат значение за правото на данъчен кредит. Освен това по делото е установено и плащането по фактурите. Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт в оспорената част. Претендира присъждане на съдебните разноски.

Ответникът - директор на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град София, чрез юрк. И. К. оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за липса на касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК за отмяна на обжалваното решение.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и срока по чл. 211, ал.1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред Административен съд, София град е бил ревизионен акт, в частта на установените задължения по ЗДДС в общ размер на 33 678.66 лева и съответните лихви в общ размер на 5 749.03 лева за данъчни периоди м.08, 09, 11 и 12.2015 г., м.06.2016 г., м. 01, 03, 04 и 05.2018 г., в която част е обжалван по административен ред и не е отменен. Задълженията са резултат от отказ на право на данъчен кредит както следва:

- в размер на 8 820 лева по шест фактури, издадени от Ел.Пи.Ел.Ди.Ай ЕООД за данъчни периоди м. 08, 09 и 11.2015 г. за доставки на услуги по договори за програмиране на административен панел за управление на уеб съдържание, интегриране на разплащателни сметки PayPal и Braintree; софтуерни услуги Facebook; софтуерни услуги, програмиране на eCrm, програмиране на уеб сайт Елия и програмиране на административен панел The Gang, програмиране на фейсбук игра Геритамин, програмиране на уеб сайт Chivas Goodlife, програмиране и дизайн на коледен каталог Pernod Ricard;

- в размер на 820 лева по фактура № 20...099/30.10.2015 г. издадена от П. Н. ЕООД за данъчен период м.12.2015 г. за доставка на услуга по анализ и оценка на техническото съответствие и на имплементационни план на софтуер техническа валидизация и детайлна проверка на качеството на готовия продукт (QA) и тестване на специфична потребителска среда на софтуер Wiki Eye.

- в размер на 4 145 лева по две фактури, издадени от Интра Ел. Ди. ЕООД за данъчен период м.06.2016 г. с предмет доставки на услуги - обслужване на фейсбук страници Microsoft Bulgaria; корекция на уебсайт Elemental.tv; обслужване на фейсбук страници Pernod Ricard за м. май, юни и юли 2016 г.

- в размер на 11 200 лева по шест фактури, издадени от Ригард-Г ЕООД за данъчни периоди м. 01, 03, 04 и 05.2018 г. с предмет менажиране на офис пространство Космос за периода м.01 - м.05.2018 г., програмиране на уеб сайт LFS-advisory.com, програмиране на уеб сайтове по договор от 02.03.2018 г. , програмиране на уеб сайт Д. Б.

С обжалваното решение, първоинстанционният съд е отхвърли жалбата, като е приел, че ревизионния акт е издаден от компетентни органи по приходите съгласно чл. 119, ал. 1 ДОПК, в предвидената форма и съдържание съгласно чл. 120 ДОПК и е подписан с електронни подписи съгласно ЗЕДЕУУ (с предишно заглавие ЗЕДЕП).

По материалната законосъобразност на оспорените задължения, съдът е посочил основанията по чл. 68, ал. 1, т.1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит и е приел, че за възникването му следва да е осъществена реална доставка, която изпълнява критериите по чл. 9, ал. 1 ЗДДС, както и да са налице предвидените в чл.71, т.1 ЗДДС документи. Съдът е възприел мотивите на директора на дирекция ОДОП - София, според които доказателствата за реално осъществяване на доставката се разделят условно на две групи - такива, които удостоверяват потенциалната възможност за изпълнение на доставката, като материално - техническа и кадрова обезпеченост на доставчика и доказателства, сочещи прякото й реализиране - протоколи за приемане на работата, доказателства за осчетоводяване и др. Според съда липсата на която и да е от двете групи доказателства обуславя нереалност на фактурираната доставка и непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит.

От констатациите при ревизията, съдът е приел за установено, че доставчикът Ел.Пи.Ел.Ди.Ай ЕООД е с предмет на дейност техническо обслужване и ремонт на автомобили и е разполагал с две наети по трудов договор лица на длъжности финансов мениджър и шофьор пътна помощ, доставчикът П. Н. ЕООД е имал един работник на длъжност куриер, Интра Ел.Ди. ЕООД е регистрирано с предмет на дейност земни работи и е разполагало с един работник на длъжност заварчик, а доставчикът Ригард -Г ЕООД не е наемал лица по трудово правоотношение, както и че всички дружества не са подавали декларации по чл. 73 ЗДДФЛ за изплатени възнаграждения по извънтрудови правоотношения. От тези факти е обосновал извод, че не се доказва посочените за фактически изпълнители субекти да са разполагали със собствен ресурс. Според съда независимо дали има съставени и представени договори, фактури и протоколи, същите служат единствено за документиране на работата (услугата), но не и за доказване възможността фактически тя да бъде извършена от конкретния доставчик.

С тези мотиви съдът е приел, че следва да потвърди ревизионния акт в оспорената му част.

Решението е неправилно постановено. Основателни са доводите в касационната жалба за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Решението не отговаря на изискванията на чл. 236, ал. 2 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, тъй като липсват мотиви и установявания по фактите, релевантни за спора относно законосъобразността на отказа на правото на данъчен кредит.

Принципно вярно съдът е очертал материалноправните предпоставки по чл. 68, ал.1, т.1, чл. 69, ал.1, т.1 и чл. 71, т.1 от ЗДДС за възникване и надлежно упражняване на правото на приспадане за доставки на услуги по смисъла на чл. 9, ал.1 ЗДДС, каквито са и спорните доставки. Неправилно е приел, че липсата на кадрова обезпеченост на доставчиците и по-конкретно липсата на наети лица на длъжности, свързани с предмета на спорните услуги, е основание за отказ на правото на приспадане. Този извод е в противоречие с решението на Съда на ЕС по дело С-324/11, според което Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото да приспадне дължимия или платен ДДС за предоставени му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател. В т. 44 и т. 45 от същото решение е посочено, че обстоятелството, че задълженото лице не е проверило дали издателят на фактурата е разполагал с необходимия персонал, за да може да предостави въпросните услуги, дали е изпълнил задълженията си да декларира този персонал и дали персоналът на посочения издател е извършил съответните (строителни) работи не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател. В обжалваното решение не е обсъждано наличието на обективни данни, че сделките, въз основа на които ревизираното дружество претендира данъчен кредит участват в данъчна измама, поради което неправилно съдът е обосновал законосъобразност на отказа на правото на приспадане единствено с липсата на необходимия персонал за изпълнение на услугите от доставчиците.

Основателни са доводите в касационната жалба, че съдът не е обсъдил твърденията на дружеството, че предмет на доставките е резултатът от извършената работа. В този смисъл са и констатациите в ревизионния акт, че услугите са с веществен характер. Релевантният факт за настъпване на данъчно събитие за доставките на услуги по чл. 9, ал.1 ЗДДС е извършването на услугите. Това е правопораждащият юридически факт за възникване на правото на приспадане съгласно чл. 68, ал. 2 във връзка с чл. 25, ал. 6, т.1 от ЗДДС. В решението липсват установявания по фактите, свързани с наличието на резултат от извършването на услугите, както и установявания по отношение използването на този резултат за последващи облагаеми доставки. По тези обстоятелства липсва определение на съда, че не се нуждаят от доказване съгласно чл. 155 ГПК, предвид признаването на данъчен кредит от решаващия орган в хода на административното обжалване на ревизионния акт, при идентични доказателства за изпълнение на услугите по фактури, издадени от други доставчици, които са разполагали с нает персонал. Не е обсъдено и приетото в съдебното производство заключение на съдебно - счетоводна експертиза.

Липсата на фактически установявания по фактите, релевантни за възникването на правото на приспадане на данъчен кредит препятства произнасянето на касационната инстанция по приложението на материалния закон съгласно чл. 220 АПК. Изложеното налага отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане съдът следва да изясни обстоятелствата, по които страните спорят и съответно не спорят. Предвид мотивите в решението на директора на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика за отказ на правото на приспадане следва да му се укаже да заяви изрично оспорва ли наличието на резултат от процесните услуги и използването му в облагаемата дейност на ревизираното дружество. С оглед становището на страните, съдът следва да приложи чл. 155 ГПК като обяви кои факти не се нуждаят от доказване или да даде указания за кои спорни обстоятелства следва да се сочат доказателства на основание чл. 171, ал. 5 АПК. В случай, че ответникът твърди съществуването на обективни данни, че ревизираното дружество е знаело или е било длъжно да знае, че сделките с Ел.Пи.Ел.Ди.Ай ЕООД, П. Н. ЕООД, Интра Ел. Ди. ЕООД и Ригард-Г ЕООД, от които черпи правото си на приспадане, участват в данъчна измама, следва да му се дадат указания, че носи доказателствената тежест за установяването им.

При този изход на спора, следва да се отмени и решението в частта на присъдените в полза на администрацията разноски. По разноските, включително и тези за настоящото касационно производство, следва да се произнесе първоинстанционният съд.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 1612/15.03.2021 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 440/2020 г.

ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Светлозара Анчева

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ М. П. п/ Весела Павлова