Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК /Данъчно-осигурителен процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба на [фирма] срещу Решение № 2602 от 27.11.2014 г. по адм. дело № 1837/2014 г. по описа на Административен съд Пловдив.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 241106782/06.03.2012 г., главен инспектор по приходите при ТД на НАП П., ИРМ – С., потвърден с Решение №630 от 04.06.2012 год. на Директора на дирекция ”Обжалване и управление на изпълнението” П. при ЦУ на НАП, относно непризнат данъчен кредит в размер на 199 997, 23лв., ведно с прилежащи лихви.

Касаторът твърди, че обжалваното решение е постановено при съществено нарушение на процесуалните правила, нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Поддържа, че съдът не е обсъдил задълбочено всички събрани в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства, като счита за доказано осъществяването на процесните доставки от посочените в РД и в РА доставчици. Иска отмяната на решението и постановяване на друго, с което да се отмени РА.

Ответната страна – директорът на дирекция „ОДОП“- [населено място] при ЦУ на НАП, изразява становище за неоснователност касационната жалба.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на оспорване пред АС Пловдив е бил Ревизионен акт № 241106782/06.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП П., ИРМ – С., потвърден с Решение №630 от 04.06.2012 год. на Директора на дирекция ”Обжалване и управление на изпълнението” - [населено място] при ЦУ на НАП.

С РА на [фирма] е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 199 997, 23 лева, ведно с прилежащи лихви по фактури, издадени [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] - [населено място], [фирма] С., [фирма] с предмет – СМР и метални профили.

Ревизиращите органи са приели липса на доказателства за реално осъществяване на процесните доставки от сочените във фактурите доставчици.

С обжалваното решение, постановено в производство след отменително решение на Върховния административен съд, АС Пловдив е достигнал до извода за материална законосъобразност на оспорения РА. Анализирайки съдържанието на събраните писмени доказателства, констатациите на в. л. по СсчЕ и СТЕ, първоинстанционният съд е възприел като правилни констатациите на ревзиращите органи за наличие на материалноправно основание за отказ от признаване правото на приспадане на данъчен кредит на [фирма] по спорните фактури.

Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Не са налице твърдяните от касатора отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК.

1.При формиране на изводите си АС Пловдив е изпълнил задължителните указания, дадени с отменителното решение на Върховен административен съд и не е допуснал нарушение на съдопроизводствените правила, като е обсъдил всички доказателства по делото – както тези в хода на ревизията, така и тези в рамките на съдебното производство.

2.При постановяване на обжалвания съдебен акт е приложен правилно материалния закон и изводите на съда се подкрепят от доказателствата.

Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, т. 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги – към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/.

За законосъобразното упражняване на правото на получател по една облагаема доставка на услуга да приспадне платения от него на доставчика му ДДС като данъчен кредит, предвид дефиницията на това понятие, съдържащо се в чл. 8, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, необходимо е по категоричен начин да се докаже, че фактурираните от доставчика услуги са реално извършени от него или негов подизпълнител. Това означава, че правото на данъчен кредит няма да възникне, а в случай, че се упражни, то ще е незаконосъобразно, ако се установи само, че услугите са договорени, съответно фактурирани, тъй като ЗДДС свързва това материално право с реалното извършване на услугата, а не само с постигнатото съгласие между страните по доставката.

Данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане на данъчен кредит, следва да установи реалното осъществяване на доставките и използването на техния предмет за целите на облагаемата си дейност съгласно правилата за доказване по чл. 154, ал. 1 от ГПК (Г. П. К.) (ГПК), във вр. с § 2 ДР ДОПК.

Съобразно цитираните материалноправни разпоредби съдът правилно е изследвал пряката доставка / СМР; метални профили/ и е извършил преценка дали доставчикът е осъществил съответната доставка на услуги/стоки с получател – ревизираното лице /РЛ/.

2.1.Относно доставките от [фирма] по 2 броя фактури, издадени през м. 10.2010г. и м. 12.2010г. с предмет първата – СМР по договор от 14.08.2010 г. и втората СМР, обект О., [населено място]. Фактура № 302/30.10.2010г. е издадена във връзка с Договор от 14.08.2010 г., сключен между [фирма] - изпълнител и [фирма] – възложител, с предмет на договора „Строителство на пълначна станция за газообразен кислород – [населено място] и следните видове СМР: направа кофраж вкл. всички разходи; монтаж армировка; полагане бетон /само труд/ и направа ръчен изкоп за фундаменти и ивични основи”. Фактура № 404/29.12.2010г. е издадена във връзка с Договор от 18.10.2010г. между страните за зивършване на „Възмездно изпълнение на СМР обект “Винарна А.”, на следните видове дейности: направа кофраж вкл. всички разходи; монтаж армировка; полагане бетон /само труд/ и направа ръчен изкоп за фундаменти и ивични основи”.

Не е спорно, че има представени обр. 19 и КСС, като съгласно заключението на в. л. по СТЕ на л. 1428 и л. 1429 от делото описаните количества СМР съвпадат.

2.2.Относно доставката от [фирма] по фактура № 49 от 22.12.2010г. с предмет на доставката - изкоп с багер на обект [населено място] и [населено място]. Същата е издадена във връзка с Договор от 15.10.2010г., сключен между [фирма] – изпълнител и [фирма] – възложител, кс който изпълнителят приема да изпълни възмездно на обект Винарна А. [населено място] изкоп с багер ЗП”. В същият в т. IV.1. е посочен срокът за изпълнение на договорните видове работи – 90 дни.

Установява се, че е съставен актобр. 19 от 21.12.2010 г. за извършени СМР – изкоп с багер - прозиводствена част – 2167 куб. м; административна част, 1984 куб. м.; вертикална планировка – 1024 куб. м.,обща стойност 62 1000 лева. В КСС / приложена по делото/ количествата съвпадат с тези по акт обр. 19 / видно от заключението по СТЕ – л. 1430 от делото/. 2.3. Относно доставките от [фирма] по:

- Фактури №1010/20.05.2011г., №1012/27.05.2011г., №1006/ 16.05.2011г. и №1008/19.05.2011г. с предмет „Извършено СМР съгласно договор и Протокол” и същите са издадени във връзка с Договор от 11.02.2011г. между [фирма] като изпълнител и [фирма] като възложител. Предмет на договора е „Монтажни работи на различни обекти, като за всеки отделен обект ще бъде подписван анекс”. Има подписан анекс от 11.02.2011 г. за извършване на СМР на обект «Винарна А.».

- Фактури с №1022/07.06.2011г., № 1025/09.06.2011г., №1027/13.06.2011г. и №1029/18.06.2011г. с предмет на доставка „Метални профили”, издадени във връзка с Договор от 11.02.2011г. между [фирма] като изпълнител и [фирма] като възложител. Предмет на договора е „Монтажни работи на различни обекти, като за всеки отделен обект ще бъде подписван анекс”. Констатирано е, че между [фирма] като изпълнител има сключен договор за възлагане на поръчка от 05.04.2011г. с [фирма] - [населено място] в качеството му на възложител с посочен предмет на договора - „Заготовка и монтаж на метална конструкция на обект -с. П., Софийско.

За СМР са съставяни протоколи обр. 19 / приложени по делото/ и КСС, като в. л. потвърждава, че всички количества изпълнени СМР съвпадат. По отношение на доставката на метални профили експертът по СТЕ посочва, че стоките са отразени само по стойност, липсват количества и няма данни на кой обект са вложени / на л. 1432 от делото/.

Съгласно писмени обяснения на РЛ материалите за извършване на СМР са изцяло за сметка на възложителя, т. е. [фирма]; транспорът на профилите по посочените 4 бр. Фактури е за сметка на [фирма] и съответно пътните листове други придружаващи доставката на профилите се намират в посоченото трето лице.

2.4. Относно доставките от [фирма] по фактура № 112 от 13.05.2011 г. и фактура № 123 от 27.05.2011 г. с предмет „по договор от 12.04.2011г.”. Представен е договор от 12.04.2011 г. за изпълнение на СМР на обект «Винарна А.» в [населено място], м. С. село, договор от 10.04.2011 г. с подизпълнителя на обекта – [фирма]. Представен е анекс към договора без дата. В договора и в анекса не е отразено точно къде ще се извършват СМР. Представен е протокол към договор от 15.04.2011 г. за извършено СМР в [населено място] / но договор от 15.04.2011 г. липсва по преписката/. Констатирано, че [фирма] разполага с едно лице, назначено по турдов договор и няма информация за наличие на дълготрайни активи. Извършена е насрещна проверка и на предходния доставчик.

В.л. по СТЕ е установило съответствие между видове и количества СМР по приложени сертификати за изпълнени СМР и КСС / л. 1432 – л. 1433 от делото/.

2.5. Относно доставките от [фирма] по:

- Фактури с №78/26.05.2011г., №83/27.05.2011г., №86/ 28.05.2011г., №89/30.05.2011г. и №92/31.05.2011г. с предмет „СМР съгласно договор и Протокол»;

- Фактури с № 48/02.05.2011г. и № 64/13.05.2011г. с предмет на „По договор от 01.04.2011г. и от 05.04.2011г». Описаните фактури са издадени във връзка с Договор от 14.02.2011г. между [фирма] - изпълнител и [фирма] - възложител. Предмет на договора е „Монтажни работи на различни обекти, като за всеки отделен обект ще бъде подписван анекс”.

Подписани са Анекси от 01.04.2011г. и от 05.04.2011г. за извършване на СМР на обект „Винарна А.”, които не са свързани с горните фактури. Към периода на издаване на спорните фактури / м. 05.2011г./ от страна на [фирма] е подадено само едно уведомление за сключен трудов договор за лице на длъжност «специалист контрол на документи».Установено е също, че посоченият работник е бил назначен на трудов договор и като общ работник при [фирма].

2.6. Относно доствака по по фактура № 17/02.05.2011г., издадена от [фирма] с предмет„Съгласно договор и протокол”.

Представен е Договор от 18.03.2011г. между [фирма] - изпълнител и [фирма] – възложител с предмет „Възмездно СМР на обект Винарна А. – [населено място], м. С. село”. Съставен е акт обр. 19 към 02.05.2011 г. за извършени видове СМР – временни пътища, двустранно подписан, съответстващ по стойност на фактура № 17 от 02.05.2011 г. Приложена е КСС, като изчислените количества СМР по нея съвпадат с тези по акт обр. 19 / констатация на в. л. на л. 1435 от делото/.

Към периода на издаване на спорната фактура / м. 05.2011г./ от страна на [фирма] е подадено само едно уведомление за сключен трудов договор за лице на длъжност „специалист контрол приходи”.Съгласно „Справка 2 - Амортизируеми активи” в ГДД по чл. 92 ЗКПО за процесния период дружеството не е посочило наличие на такива, т. е. не разполага с активи.

Въз основа на така описаните факти и обстоятелства и съобразно заключенията по СТЕ и СсчЕ обоснован е изводът на съда за материална законосъобразност на РА. Ревизиращите органи са установили редица несъответствия в приложените писмени документи / непосочване на мястото на изпълнение на СМР; посочване на други места, различни от точното място на строителния обект и др./, които са отразени в мотивите на съдебния акт и които навеждат на заключението за недоказване на осъществяване на процесните доставки на СМР.

От друга страна, както данъчните органи, така и съдът са изследвали евентуална връзка между изпълнените от подизпълнителите СМР със СМР съгласно договор от 30.09.2010 г. между [фирма], [населено място] и [фирма] като изпълнител за обект – Винарна А., [населено място]. Установено е, че от «Д.» ЕОДО са издадени към [фирма] фактури № 496 от 10.12.2010 г. с предмет «аванс», № 513 от 14.03.2011 г. с предмет «аванс» и № 565 от 30.05.2011 г. с предмет «СМР». Съставен е протокол №1 от 30.05.2011 г. към фактура № 565 от 30.05.2011 г. за извършени СМР. Видно от съдържанието на последния цитиран протокол не може да се установи наличието на съпоставимост/съвпадение/ между СМР по протоколите обр. 19, подписани между [фирма] и неговите доставчици и съответно, СМР, които [фирма] е предал на главния възложител, за същия обект / Винарна А., [населено място]/. Наличието на договори, анекси, КСС и протоколи обр. 19 не доказват сами по себе си изпълнението на доставките от посочените въ фактурите доставчици, а наличието на писмени документи за извършени други СМР от РЛ в полза на главния възложител за същия обект разколебава тезата на касационния жалбоподател за извършване на процесните СМР. Друг извод не следва от основното заключение по СТЕ, тъй като вещото лице е работило по документите по делото и е изследвало съпоставимост между отразените видове и количества СМР по протоколите обр. 19 и приложените КСС.

В.л. не е извършвало съпоставка на изпълнените и предадени от [фирма] на неговия възложител СМР / на същия обект/, за да се приеме, че именно получените от преките доставчици на РЛ СМР са предадени от [фирма] на възложителя му. От друга страна, вещото лице е установило, че за строителния обект има издадено разрешение за строеж и че към датата на фактурите обектът е в етап на строеж, но няма извършена проверка на строителната документация на обекта и оглед на същия, за да се установи точно какви СМР са били изпълнени и дали точно процесните СМР са извършени на място.

По отношение на другия обект «Пълначна станция за газообразен кислород», [населено място] вещото лице не е установило никакви факти и обстоятелства относно изпълнение на каквито и да било СМР / на л. 1435 от делото/. За този обект между [фирма] и [фирма] е сключен договор за строителство от 20.08.2010 г., като са приложени фактури № 459 от 08.09.2010 г. с предмет «аванс», № 473 от 30.09.2010 г. с предмет «изпълнено СМР съгласно акт 19-1 от 30.09.2010 г., № 476 от 19.10.2010 г. с предмет изпълнено СМР съгласно акт 19-2 от 19.10.2010 г. и № 486 от 23.11.2010 г. с предмет извършено СМР съгласно акт 19-3 от 22.11.2010 г. Не се установява от описаните протоколи обр. 19, подписани от «Д.» и [фирма] дали СМР по протокол от [фирма] са включени.

Нито от основното, нито от допълнителното заключение по СТЕ може да се направи извод за доказаност на изпълнение на процесните СМР от процесните 6 бр. доставчици с получател [фирма]. В допълнителното заключение в. л. е изследвало въпроса съобразно количествата извършена работа по протоколи обр. 19 колко работници на брой са били необходими, за да извършат тази дейност и дали са необходими специални умения и квалификация. След като не може да се формира извод, че от страна на получателя по доставките са предадени същите по вид и количество СМР в полза на неговия възложител, то въобще не следва да се изследва въпроса с колко работници следва да разполагат евентуалните подизпълнители за извършването на съответните актувани СМР.

Относно доставката на метални профили по описаните по-горе фактури от [фирма] не е доказано предаването на процесните стоки от доставчика на получателя и влагането им в съответни СМР. Налице са редица несъответствия между ангажираните писмени доказателства и писмените обяснения, дадени от самото ревизирано лице, които навеждат на извод, че тези метални профили са доставени от друго лице / [фирма]/.