Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) /ДОПК/.
Образувано е по касационната жалба на Д.И от [населено място] чрез адвокат Р.В против Решение № 444/18.01.2019 г., постановено от Административен съд София град /АССГ/ по дело № 10587/2018 г., с което е отхвърлена жалбата й против Ревизионен акт /РА/ № Р-22221017009054-092-001 / 16.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София в обжалваната част, потвърдена с Решение № 1198 от 10.08.2018 г. на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП. От изложените в касационната жалба доводи може да се обоснове, че касаторът твърди неправилност на обжалваното решение като постановено в противоречие с материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира се отмяна на решението и присъждане на направените разноски.
Ответникът по касационната жалба - директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. С. при ЦУ на НАП чрез юрк.. Г, в съдебно заседание, изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение.
Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:
Касационната жалба e подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна, против неблагоприятен за нея подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, поради което е допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна.
Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА Р-22221017009054-092-001 / 16.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в обжалваната част, потвърдена с Решение № 1198 от 10.08.2018 г. на директора на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП, с която на ревизираното лице Д.И са установени задължения за данък върху добавената стойност по Закон за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) за данъчни периоди м. 06.2015 г., м. 08.2015 г., и от м. 03.2016 г. до м. 06.2016 г. общо в размер на 77 184, 32 лв., ведно с начислените лихви в размер на 17 812, 22 лв.
С РА, в частта предмет на контрол пред административния съд, на ревизирания субект - физическо лице - е извършена ревизия по приложението на ЗДДС, за периода 29.05.2015 г. - 30.06.2016 г. В хода на ревизията е установено, че съпругът на ревизираното лице е придобил през 2010 г., вследствие на покупко-продажба, недвижими имоти, находящи се в [населено място], на [адрес]. С НА от 2012 г. за делба и учредяване право на строеж срещу задължение за строителство, ревизираното лице и съпругът й получават в дял и стават изключителни собственици, в режим на СИО, на правото на строеж за построяване на 7 бр. паркоместа и 4 бр. гаражи на посочения по-горе адрес, описани в НА.Уено е, че Д.И и съпругът й П.И и „А. Г“ ЕООД, представлявано от едноличния собственик на капитала П.И са учредили на строителна фирма право на строеж срещу задължение за строителство за построяване на жилищна сграда върху собствения им УПИ, находящ се на същия адрес в [населено място], [адрес]. Срещу така учреденото право на строеж строителят e построил и предал с удостоверение за въвеждане в експлоатация обектите описани в раздел III от НА: за Д.И и съпругът й П.И, а именно – 6 бр. апартамента, 6 бр. мазета, 2 бр. паркоместа и 4 бр. гаража. Установено е, че с нотариални актове № 35/ 30.04.2015 г., № 80/ 30.06.2015 г., № 91/ 10.08.2015, НА от 25.03.2016, НА от 19.04.2016 г., НА от 31.05.2016 г. и НА от от 13.06.2016 г. Д.И и съпругът й са извършили продажби на почти всички от посочените по-горе апартаменти, паркоместа и гаражи, както и на продобито чрез замяна по НА от 19.04.2019 г. паркомясто № 2, находящи се в една и съща жилищна сграда в [населено място], [адрес].
Според приходните органи продажбата на апартаментите е в резултат на извършвана от ревизираното лице независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 ЗДДС. Прието е, че ревизираното лице е извършвало сделки по занятие, съгл. чл. 1, ал. 1 ТЗ, т. е. стопанска дейност като търговец, независимо, че няма регистрация като едноличен търговец и получените от тази дейност приходи следва да се обложат по реда на чл. 12 ЗДДС и следва да се включат в облагаемия оборот по смисъла на чл. 96, ал. 1 ЗДДС. В този случай и на основание чл. 102, ал. 3, т. 2 ЗДДС, е прието, че ревизираното лице дължи данък /ДДС/ за извършените от него продажби на недвижими имоти.
С обжалваното решение административният съд е възприел изводите на приходните органи, че с продажбите на посочените по-горе обекти ревизираното лице е извършвало търговска дейност или независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС.Пл се е на чл. 1, ал. 1, т. 14 ТЗ за да приеме, че ревизираното лице е търговец поради естеството на извършваните сделки и при установеното, че сделките са извършвани многократно и системно съдът е приел, че през ревизираните периоди Д.И е осъществявала търговска дейност по смисъла на нормата на чл. 1 ТЗ, която несъмнено следва да се квалифицира като независима икономическа дейност. Обосновал се е с установените условия за извършване на сделките, а именно чрез закупуване на УПИ и учредяване право на стоеж за построяване на жилищна сграда върху него с цел последваща продажба на придобитите апартаменти, гаражи и паркоместа, като според съда осъществените продажби на недвижими имоти не могат да бъдат определени като дейност за придобиване на имущество за задоволяване на лични и на семейството нужди. Изводът на съда е, че осъществяваната дейност е такава по занятие, която цели получаване на редовен доход.
С оглед изводът, че лицето извършва независима икономическа дейност и разпоредбата на чл. 3, ал. 1 ЗДДС, съдът е приел, че то е и данъчнозадължено. Приел е, че към дата 30.04.2015 г. е достигнат облагаем оборот над 50 000 лв., а ревизираното лице не е изпълнило задължението си по чл. 96, ал. 1 ЗДДС за регистрация по ЗДДС в изискуемия срок до 14.05.2015 г., поради което законосъобразно е приложена разпоредбата на чл. 102, ал. 3, т. 2 ЗДДС и е начислен ДДС за извършените от Д.И сделки - продажби на недвижими имоти, считано от 29.05.2015 г. Така мотивиран съдът е отхвърлил като неоснователна жалбата на ревизираното лице и е потвърдил обжалвания ревизионен акт. Решението е валидно, допустимо и правилно.
Първоинстанционният съд е тълкувал и приложил правилно материалния закон, като е изследвал условията за приложение на чл. 102, ал. 3, т. 2 ЗДДС. Точно е установил фактическата обстановка, която не е спорна за страните, и въз основа на нея е извел обоснован извод за законосъобразно установени задължения за ДДС с оспорения ревизионен акт. На основание чл. 221, ал. 2, изр. второ от АПК /в сила от 01.01.2019 г./, настощия състав препраща към мотивите на първоинстанционния съд, които са достатъчно подробни и не следва да бъдат преповтаряни.
От фактическа страна обосновано е прието, че от събраните като доказателства нотариални актове и договори за покупка и продажба на недвижими имоти се установява осъществяването на конкретизираните в мотивите на РД сделки през ревизираните данъчни периоди. В техните рамки касаторът е придобил право на строеж за построяване на посочени в РД обекти, както и право на собственост върху изброени в РД недвижими имоти, като веднага след издаване на разрешението за ползване на жилищната сграда на 17.03.2015 г. се е разпоредил с повечето от тях.
Неоснователни са изложените в касационната жалба възражения за липса на намерение и цел от ревизираното лице с осъществените сделки с недвижими имоти да извършва независима икономическа дейност.
Установените от приходните органи факти, подкрепени с наличните по делото доказателства – нотариални актове за покупка на УПИ, за делба и учредяване право на строеж и за продажба на получените срещу учреденото право на строеж апартаменти, гаражи и паркоместа – не могат да обосноват извод, че покупко-продажбите на недвижимите имоти са осъществявани с цел задоволяване на лични и на семейството жилищни нужди. Предвид и непродължителните периоди от време, в които са продадени имотите, веднага след въвеждане в експлоатация на жилищната сграда, следва да се приеме, че сделките са извършвани по занятие, в изпълнение на стопанска дейност и нямат случаен характер.
Разпоредбата на чл. 3, ал. 2 ЗДДС дефинира, че независима икономическа дейност е всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. В този смисъл точно е транспонирана разпоредбата на чл. 9, § 1, т. 2 от Директива 2006/112/ЕС на Съвета, предвиждаща получаване на доход за продължителен период от време.
Съгласно ТЗ абсолютните търговски сделки, каквито по чл. 1, ал. 1, т. 14 са и покупката, строежа или обзавеждането на недвижими имоти с цел продажба, придават на лицата, които ги осъществяват по занятие качеството търговец. Съгласно чл. 3, ал. 2 ЗДДС независима икономическа дейност е дейността, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение.
Терминът „по занятие“ не е определен легално в ТЗ, но доктрината го определя като обективен белег, който не зависи от субективното отношение на търговеца или на третите лица. За да са извършени по занятие, сделките трябва да се извършват системно, постоянно и основно с цел печалба, с намерение тя да е източник на постоянен доход. Броят на сделките и техния размер, реализираната печалба са без значение, като не е и необходимо тази дейност да е единствен източник на доходи.
По аргумент от посочените разпоредби и предвид установеното от фактическа страна, че сделките са извършвани последователно, многократно и системно, следва да се приеме, че физическото лице е извършвало търговска дейност, независимо, че не е било регистрирано като търговец. Дейността, свързана с търговията е независима икономическа дейност по чл. 3, ал. 2 ЗДДС. Безспорно е също така, че въпросните продажби на недвижими имоти са възмездни, т. е. лицето е получило възнаграждение за продадените имоти, а съгласно чл. 3, ал. 2 ЗДДС независима икономическа дейност е дейността, осъществявана срещу възнаграждение.
Несъстоятелни са възраженията на касатора и че продажбите са инцидентни, поради което не е налице предпоставката да са извършвани „редовно“.
В ЗДДС не се съдържа определение на понятието „редовно осъществявана дейност“. Тълкувайки понятието „редовно“ в контекста, в който е употребено следва, че за да е независима икономическа дейност, извършваната дейност следва да е системна през определен период от време, а в контекста на разпоредбата на чл. 9, § 1, т. 2 от Директива 2006/112/ЕС на Съвета, доходът следва да е получаван за продължителен период от време. При определяне на продължителността на този период от време, настоящият съдебен състав изхожда от критериите в ЗДДС. В разпоредбата на чл. 96 от ЗДДС - задължителна регистрация, законодателят е въвел период от време, който е от значение за минимално необходимия оборот за задължителната регистрация. Този период от време е 12 последователни месеца, през които лицето реализира оборот от дейността си. В конкретния случай, приходните органи са установили в рамките на ревизирания период /2012 г.-2015 г./ седем разпоредителни сделки в отделни месеци, в рамките на над една година – от 30.04.2015 г. до 13.06.2016 г. Изводът е, че е налице системност на дейността в рамките на едногодишния релевантен период. Следва да се съобрази също така начина и периода на придобиване на прехвърлените имоти. Същите са придобити по силата на делба и учредяване право на строеж, касаят обекти в една и съща сграда, като по силата на осъществените сделки е прехвърлено право на собственост върху почти всички обекти в сградата, притежавани от съпрузите. Тези обстоятелства мотивират настоящия съдебен състав да приеме, че с извършването на процесните продажби е осъществена независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС вр. с чл. 1, ал. 1, т. 14 от ТЗ, който критерий по нормата на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС определя данъчно задължените лица и същият правилно е приложен спрямо касатора.
Поради така изложените съображения, настоящата касационна инстанция намира касационната жалба за неоснователна, а решението на АССГ за правилно и законосъобразно, поради което същото следва да бъде оставено в сила.
При този изход на спора разноски не се дължат в полза на касатора. на ответника по касация се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 379, 90 лв.
Водим от горното, Върховният административен съд, осмо отделение, РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 444/18.01.2019 г., постановено от Административен съд София град по дело № 10587/2018 г.
ОСЪЖДА Д.И от [населено място], с [ЕГН], да заплати на Дирекция „ОДОП“ София при Централно управление на Национална агенция за приходите разноски за касационна съдебна инстанция за юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 379, 90 лв. /три хиляди триста седемдесет и девет лева и деветдесет стотинки/.
Решението е окончателно.