Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.
Образувано е по касационна жалба от "Фери" ЕООД, гр. Л., чрез процесуалния му представител - адв.О. Б., против Решение №519/04.05.2011 г. по адм. дело №133/2010 г. на Административен съд - гр.В. Т., с искане за отмяната му като неправилно, постановено в нарушение на материалния закон.
Ответникът - директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр.В. Т. при ЦУ на НАП, редовно призован не се явява и не се представлява. От същия, чрез пълномощника му - юрисконсулт Ушилова, е постъпил писмен отговор, с който оспорва касационната жалба като неоснователна. Претендира за юрисконсултско възнаграждение.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е частично основателна.
С обжалваното решение Административен съд - В. Т. е отхвърлил жалбата на "Фери" ЕООД против РА №1200900209/23.10.2009 г. на ТД на НАП-гр. М., потвърден с Решение №32/25.01.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ"- В. Т. при ЦУ на НАП, в частта на установени публични задължения по ЗДДС в общ размер на 98 208.07 лева и лихви върху тази сума в общ размер на 10 714.05 лева, в резултат на отказано право на данъчен кредит за данъчен период 01.08.2008 г. до 31.03.2009 г., по фактури издадени от "Кива-96" ЕООД, "Ви Вес" ЕООД, "Маркес груп" ЕООД и "Франц-Строй" ЕООД. Като основание за отхвърляне на жалбата, съдът е приел отсъствие на реални доставки от посочените доставчици, по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, като условие за признаване на правото на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т., вр. с чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. За да обоснове такива изводи, съдът е анализирал данните по делото относно всяка доставка и е констатирал, че същите не установяват наличието на реалност, свързана с фактическото предаване на стоките и с извършване на услугите. Позовал се е на отсъствието на приемопредавателни протоколи за предаване на стоките, на склад за съхраняването им, на кадрова и техническа обезпеченост у доставчиците, на пътни листове и товарителници за част от тях, на несъпоставимост между материалите необходими за извършване на СМР и фактурираните такива от "Франц-Строй" ЕООД, както и между направените разходи за извършване на услугата и реализираните приходи по ф-ра №493/22.08.2008 г. на "Маркес груп" ЕООД и пр. Поради това е намерил за законосъобразни изводите на органа по приходите за недоказаност на доставките от посочените доставчици, а с това и за законосъобразен самия РА. Решението е частично правилно.
Правото на приспадане на данъчен кредит винаги е предпоставено от реално извършена доставка на стоки или услуги, по аргумент от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. При установяване реалността на доставката на стока, по категоричен начин следва да се установи, че прекия доставчик е разполагал с фактурираното количество стока, за да може да се прехвърли собствеността й на получателя, който претендира материалното право на приспадане на данъчен кредит. В случая доставките на стоки касаят родово определени вещи, чиято индивидуализация съгласно правилото на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД става с предаването им, което прехвърля и собствеността. Доставките на услуги се доказват с извършването им. При всички случаи реалността на доставките на стоки или услуги е положителен за ревизираното лице факт, поради което и доказателствената тежест за установяването му е негова.
1. Съобразно изложеното настоящата инстанция намира за неоснователни оплакванията за наличието на реални доставки по издадените от "Кива-96" ЕООД на касатора 3 бр. фактури, с предмет транспортни услуги - превоз. От данните по делото е установено, че уговорения превоз по две от фактурите : №42/25.08.2008 г. и №47/30.08.2008 г. е възложен от прекия доставчик на лицето Ю. К., притежател на товарен автомобил м. "Шкода", по договор за превоз от 17.12.2007 г., без доказателства, че договора е изпълнен и че именно това лице е осъществило фактурираните доставки към "Фери" ЕООД. При насрещната проверка на прекия доставчик не са представени първични документи за извършено плащане на Ю. К., в изпълнение на този договор, както и пътни листове за извършен превоз от гр. Л. до обекта в гр. В..Към фактурите са представени два бр. товарителници от същите дати, в които липсват вида на товара, броя на курсовете, маршрута. От тях е видно, че товара е натоварен от улиците в гр. В. и е разтоварван в склад, неизвестно къде.Същевременно е записан изминат пробег от 1000 км. и 1500 км., който е значителен спрямо разстоянието гр. Л.-гр. В., в последния от които се намира обекта, по повод на който са отчетени процесните услуги. Същевременно прекия доставчик не е представил доказателства за наличието на кадрови ресурс и собствена материално-техническа база за изпълнение на доставките. Такива не са представени и от касатора.При съвкупната преценка на тези данни законосъобразно е прието, че същите не обосновават изводи за реалност на доставките по тези две фактури, а също и по третата фактура №216/21.12.2008 г. За последната не са ангажирани никакви доказателства за извършването й, поради което изводите на съда се явяват правилни.
2. По оплакванията в касационната жалба за реалност на доставките, осъществени от "Ви Вес" ЕООД, се установи:
По две от тях, а именно по ф-ри №152/05.11.2008 г. и №153/19.11.2008 г. съдът е отхвърлил жалбата на касатора само поради това, че не са включени в дневниците за продажби на доставчика за м. 11.2008 г., с което не е изпълнено едно от условията за начисляване на данъка по чл. 86, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Не са изследвани данните за наличие на реална доставка на стоки по тези фактури, а именно на бетонарка и на ламарина, както това не е направено и от органа по приходите.Като съобрази, че ЗДДС / в сила от 01.01.2007 г./ не въздига като предпоставка за признаване правото на приспадане на данъчен кредит факта на начисляване на данъка от прекия доставчик, отхвърлянето на жалбата само на това основание, поради неотразяване на двете фактури в дневника за продажби за съответния данъчен период, се явява незаконосъобразно. Поради това обжалваното решение, в тази му част, следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което РА в тази му част, бъде също отменен, като незаконосъобразен, тъй като неначисляването на данъка от доставчика не се отразява на правото на данъчен кредит на получателя по тези доставки. По първата фактура данъчната основа е 6200 лева, с ДДС - 1240 лв., а по втората данъчната основа е 44 460 лв.,с ДДС-8 892 лв.
По отношение на останалите 10 бр. фактури, с издател същия доставчик, касационната жалба е неоснователна. Това са фактури: №140/01.08.2008 г., №141/125.08.2008 г., №142/20.08.2008 г., №144/22.09.2008 г., №148/01.10.2008 г., №150/06.10.2008 г., №151/21.10.2008 г., №154/04.12.2008 г., №155/10.12.2008 г. и №156/15.12.2008 г., всички с предмет на доставка - стоки: цимент, вар, лепило, ел. двигатели, поцинкована ламарина и тръби, за които правилно е прието че обективират доставка на родово определени вещи, чиято индивидуализация става чрез предаването им, в който момент се прехвърля й собствеността. За тези доставки е установено, че не са съставяни приемопредавателни протоколи между прекия доставчик и получателя, поради което е изведен извод, че липсва предаване на стоките и съответно прехвърляне на собствеността им върху получателя. Представени са товарителници, пътни листове, РКО и кантарни бележки, които са били оспорени от ответника като частни документи. Оспорването им е следвало да бъде преодоляно от касатора, чрез представяне на други доказателства, което не е направено. От другите данни, касаещи тези доставки, е видно, че прекия доставчик не притежава помещения /собствени или под наем/ за съхранение на тези стоки, преди продажбите, както и не притежава кадрови ресурс за осъществяване на доставките, свързани с натоварване на стоките за превоз до получателя. С оглед на изложеното и при правилна преценка на доказателствата, изводите на съда за нереалност на доставките по тези 10 бр. фактури се явяват законосъобразни.
3. Обжалваното решение е законосъобразно и по отношение доставките от "М. Г." ЕООД.
Предмет на ревизионния акт са три броя фактури с издател това дружество. По фактури №490/18.08.2008 г. и №491/20.08.2008 г. с предмет доставка на стоки: стоманени тръби и метална конструкция, е установено, че също няма приемопредавателни протоколи за предаването им на получателя, както и че доставчика "М. Г." ЕООД не разполага с достатъчно кадри за извършване на доставките. Съдът е констатирал, че на същите дати този доставчик е документирал извършването на други 12 доставки спрямо трети лица, в различни райони на страната, като наличните пет броя общи работници, с които е разполагал, не са достатъчни за кадровото обезпечение на процесните доставки. При отсъствието на други доказателства за реалност на доставките, въпреки извършената насрещна проверка с указания за представяне на такива, настоящата инстанция споделя изводите на първоинстанционния съд за нереалност и липса на данъчно събитие по чл. 25, ал. 2, вр. с чл. 6, ал. 1 от ЗДДС.
По третата фактура №493/22.08.2008 г. с предмет услуга-монтаж и демонтаж на метална конструкция, липсват каквито и да са доказателства за местонахождението и обекта на доставката, а оттук и за възможността да бъде извършена преценка за реалността й. Не са представени и доказателства за извършване на услугата, чрез приемане на работата от получателя.Същевременно правилно съдът е кредитирал заключението на съдебно-счетоводната експертиза по отношение на тази доставка, в частта му, с която установява, че няма съпоставимост между направените разходи и реализираните приходи по тази фактура. Поради това правилно е прието, че извършването на услугата е недоказано.
4. По отношение доставките по фактурите издадени от "Франц-строй" ЕООД, касационният съд установи:
Издадени са общо 8 бр. фактури, 6 от които са с предмет доставка на стоки, една с предмет - СМР и една с предмет - доставка на машинни услуги.
По отношение доставките на стоки /греди, кофражни платна, арматура, тръбно скеле, метални подпори и строителни материали/, обективирани в 6-те бр. фактури за д. п.м. 12.2008 г. и д. п. м. 03.2009 г., по делото е установено, че няма представени доказателства за реалността им, както от прекия доставчик, при извършената от органа по приходите насрещна проверка, така и от касатора. В случая съдът правилно е отчел, че предмет на тези доставки са родово определени вещи, за чиято индивидуализация и по аргумент от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД е необходимо да има предаване. Непредставянето на доказателства, установяващи наличието на такова предаване на стоките, обсновава извод за нереалността им и за липса на облагаеми доставки по тези фактури, на основание чл. 12, ал. 1, вр. с чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. Такива доказателства биха могли да бъдат: двустранно подписани приемопредавателни протоколи, товарителници, пътни листове, документи на името на прекия доставчик за притежаван в собственост или под наем склад, извлечение от оборотната му ведомост за изплатени заплати на работници за извършване на доставките, извлечения от счетоводни сметки за притетежавани ДМА и други активи, и пр. При отсъствието им, обжалваното решение се явява правилно и в тази част.
Обжалваното решение е правилно и по отношение изводите за нереалност на доставката по фактура №13/26.03.2009 г., с предмет техническа и машинна услуга. Правилно е установено, че този данъчен документ не съдържа данни за вида на машинната услуга, за ед. цена на машиносмените, както и обекта на който са извършени, с оглед проверката за раелност.Същевременно по делото липсват доказателства за извършени такива услуги в пряка връзка с издадената фактура, по описание, количество и стойност. Правилно съдът е отказал да кредитира заключението на съдебно-техническата експертиза за извършените машинни услуги на обект "Водоснабдяване на с.Д. Ц.-І етап", в изпълнение на тази доставка, поради това, че този обект не фигурира в процесната фактура и по друг начин не е установена връзката между тях.
По отношение фактура №1/20.11.2008 г. с предмет: извършване на СМР на обект "Ремонт и преустрояване на магазин за хранителни стноки в гр. С., ул."Кирил и Методи"", на основание сключен договор от 03.11.2008 г. между "Франц-Строй" ЕООД и "Фери" ЕООД, обжалваното решение е неправилно. Настоящият състав не споделя направените с решението изводи за наличието на нереална доставка. По делото има данни, че договорът е изпълнен, уговорените СМР са извършени, като е налице и издаден Протокол №1/20.11.2008 г. за установяване на извършването и заплащането на СМР и количествена сметка, която съответства на извършените видове работи. Същите, съгласно заключението на съдебно-счетноводната експертиза, обосновават стойностно отчитане, приемане и предаване на извършените СМР от изпълнителя на възложителя. Констатацията на вещото лице, че липсват условия за признаване на приходите от тази фактура, касаят прекия доставчик, но не и получателя при преценката за наличие на реалност на доставката и следващото се от това право на признаване на данъчен кредит. Необосновани са и изводите на съда за липсата на кадрова обезпеченост за изпълнение на доставката - СМР. Настоящата инстанция счита, че наличните 10 бр. общи строителни работници, независимо, че не нямат придобита специалност от вида на посочените от съдебно-техническата експертиза, биха могли да осъществят процесните СМР, при установен предишен стаж в строителството, поради което "Франц-строй" ЕООД е доказал наличието на кадрови ресурс за изпълнението на тази доставка. От изложеното следва, че са налице данни за реално изпълнение на процесните СМР по издадената фактура, поради което съдът е следвало да признае правото на касатора на приспадане на данъчен кредит по тази фактура, с данъчна основа 19 840 лв. и ДДС- 3 968 лв. Като незаконосъобразно в тази част обжалваното решение следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което жалбата на "Фери" ЕООД бъде уважена, като бъде отменен РА в частта му, с която е отказано правото на признаване на данъчен кредит по ф-ра №1/20.11.2008 г., с предмет - доставка на СМР по договор от 03.11.2008 г., в размер на 3 968 лева.
Съобразно този резултат по касационната жалба, обжалваното решение подлежи на отмяна и в частта на присъдените разноски, над сумата 1 901 лева, до присъдените такива от 2633 лв. в полза на ответната дирекция. Същевременно в полза на касатора следва да се присъдят такива разноски, съобразно уважената част от касационната жалба, в размер на 732 лева и въз основа на изрично направеното искане в касационната жалба.
Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо и второ и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение РЕШИ:
ОТМЕНЯ Решение №519/04.05.2011 г. постановено по адм. дело №133/2010 г. по описа на Административен съд-гр.В. Т., осми състав, В ЧАСТТА, с която е отхвърлена жалбата на "Фери" ЕООД, гр. Л., против РА №1200900209/23.10.2009 г. на ТД на НАП-гр. М., потвърден с Решение №32/25.01.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ"- гр.В. Т. при ЦУ на НАП, в частта, с която за д. п. м. 11.2008 г. му е отказано право на данъчен кредит по фактура №152/05.11.2008 г. с данъчна основа - 6200 лв. и ДДС -1240 лв.; по фактура №153/19.11.2008 г. с данъчна основа-44 460 лв. и ДДС - 8892 лв. и по фактура №1/20.11.2008 г. с данъчна основа-19840 лв. и ДДС- 3968 лв. и е определен ДДС за внасяне в размер на начисления по тези фактури данък, ведно със съответстващите лихви, както и в ЧАСТТА, с която "Фери" ЕООД, гр. Л. е осъдена да заплати на дирекция "ОУИ"-гр.В. Т. при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение над сумата 1 901 лв. до присъдената такава от 2633 лв., като в отменената част ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ РА №1200900209/23.10.2009 г. на ТД на НАП-гр. М., потвърден с Решение №32/25.01.2010 г. на директора на Дирекция "ОУИ"- гр.В. Т. при ЦУ на НАП, в ЧАСТТА, с която за д. п. м. 11.2008 г., на "Фери" ЕООД, грЛом, е отказано право на данъчен кредит по фактура №152/05.11.2008 г. с данъчна основа - 6200 лв. и ДДС -1240 лв.; по фактура №153/19.11.2008 г. с данъчна основа-44 460 лв. и ДДС - 8892 лв; и по фактура №1/20.11.2008 г. с данъчна основа-19840 лв. и ДДС- 3968 лв. и е определен ДДС за внасяне в размер на начисления по тези фактури данък, ведно със съответстващите лихви.
ОСТАВЯ В СИЛА същото решение в останалата му част.
ОСЪЖДА Дирекция "ОУИ"-гр.В. Т. при ЦУ на НАП да заплати на "Фери" ЕООД, гр. Л. разноски по делото, съразмерно уважената част от касацинната жалба, в размер на 732 лева.
Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
/п/ Т. Н.
секретар:
ЧЛЕНОВЕ:
/п/ Е. К./п/ Б. Ц.
Е.К.