Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) (ДОПК).
Образувано е по касационна жалба на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" („ОДОП“) - София при Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП), против решение № 2982/03.05.2019 г., постановено по адм. дело № 3944/2018 г. по описа на Административен съд София-град, с което е обявен за нищожен ревизионен акт № Р-22221017001201-091-001/07.12.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с решение № 344/09.03.2018 г. на директора на дирекция „ОДОП“ - София при ЦУ на НАП.
Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Намира изложените от съда мотиви за формирани при погрешно възприемане на доказателствата по делото и противоречащи на същите. Искането от съда е да отмени оспореното решение и постанови решение по същество на спора, с което да уважи касационната жалба или евентуално да върне делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Претендира присъждане на направените разноски за двете съдебни инстанции. В съдебно заседание, чрез процесуалния си представител, представя разпечатка от информационната система „Контрол“ на НАП, представляваща „Служебна информация за РД № Р-22221017001201-092-001/26.10.2017 г.“, в която се съдържат данни за съставянето и връчването на ревизионния доклад.
Ответникът по касация - „Б. Е Ко” ООД, ЕИК 125544612, чрез процесуалния си представител адв.. И, в дадения ход по същество излага съображения за неоснователност на касационната жалба и моли съдът да остави в сила първоинстанционното решение.
Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба и пледира за отмяна на оспореното съдебно решение.
Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:
Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.
Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София-град е ревизионен акт № Р-22221017001201-091-001/07.12.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с решение № 344/09.03.2018 г. на директора на дирекция „ОДОП“ - София при ЦУ на НАП, с който на „Б. Е Ко” ООД е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 16 900, 60 лв. за данъчните периоди м. 03.2016 г., м. 04.2016 г., м. 05.2016 г., м. 06.2016 г., м. 07.2016 г., м. 09.2016 г., м. 10.2016 г., м. 11.2016 г., м. 12.2016 г. и м. 01.2017 г. поради липса на предпоставките по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1, връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС по фактури, издадени от доставчиците „У. Б“ ЕООД и „Лактима 2016“ ЕООД.
Първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е нищожен, защото представеният към административната преписка ревизионен доклад не е подписан от нито един от органите сочени за негови издатели. Решението е правилно.
В случая ревизионното производство е образувано с издаването на заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22221017001201-020-001/02.03.2017 г., издадена от Т.Т - началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП - София, компетентен орган по приходите да възлага ревизията, видно от заповед № РД-01-369/30.03.2016 г., издадена от директора на ТД на НАП - София. Със ЗИЗВР № Р-22221017001201-020-002/24.07.2017 г. и ЗИЗВР № Р-22221017001201-020-003/21.08.2017 г., издадени от същото лице, е направена промяна в ревизиращия екип и е определен срок за приключване на ревизията до 25.09.2017 г.
Ревизионното производство е приключило с ревизионен акт (РА) № Р-22221017001201-091-001/07.12.2017 г., издаден от Т.Т, на длъжност началник сектор „Ревизии" в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП - София, в качеството му на орган възложил ревизията, и Л.П, на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП София - ръководител на ревизията. Установено е, че така издадените РА и ЗВР са подписани с квалифициран електронен подпис съгласно Закон за електронния документ и електронните удостоверителни услуги. За валидното им подписване от органите по приходите са представени писмени доказателства, от които е видно, че към момента на подписване съответните длъжностни лица са разполагали с валидно удостоверение за квалифициран електронен подпис, съгласно което съдът правилно е приел така издадения РА за издаден от компетентен орган, съгласно разпоредбата на чл. 119, ал. 2 от ДОПК.
Установено е също, че представеният към административната преписка ревизионен доклад (РД) № Р-22221017001201-092-001/26.10.2017 г., съставен от ревизиращ екип: Л.П - ръководител на ревизията, Е.И и Ю.В, не е подписан от нито един от органите по приходите, които се сочат за негови издатели. В него липсва и отбелязване относно подписването му с електронен подпис, включително цифрово изражение, което да индивидуализира с уникални символи издателите на същия. С разпореждането за насрочване на делото, съдът е задължил ответника да представи подписан екземпляр на РД, но такъв не е приложен. От негова страна, в молба от 8.05.2018 г. е посочено, че РД първоначално е съставен текстово извън ИС „Контрол“, а впоследствие е издаден като електронен документ, подписан с квалифициран електронен подпис. В открито съдебно заседание, проведено на 7.06.2018 г., е направено изявление, че текстът е изписан извън системата, поради което не може да бъде разпечатан с подписите. В този смисъл съдът е приел, че не може да се направи категорично заключение, че РД е издаден именно като електронен документ чрез ИС „Контрол“.
Правилни са изводите на съда, че само по себе си обстоятелството, че органът притежава валидно удостоверение за квалифициран електронен подпис не е равносилно на подписване на документа. Поради това е невъзможно да бъде направен категоричен извод за автентичността му. Изводът от гореизложеното е, че документът РД № Р-22221017001201-092-001/26.10.2017 г. не е подписан с електронен подпис от сочените като негови издатели длъжностни лица.
Съгласно чл. 117, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК, ревизионният доклад се съставя от ревизиращия орган по приходите не по-късно от 14 дни след изтичането на срока за извършване на ревизията и трябва да съдържа имената и длъжността на органите, които го съставят; номера и датата на доклада; данни за ревизираното лице; обхвата на ревизията и другите обстоятелства от значение за извършването й; извършените процесуални действия и установените факти и обстоятелства, и доказателствата за тях; направените фактически и правни изводи и основанията за тях; предприетите действия за обезпечаване на публичните вземания; предложение за установяване на задълженията и подписи на органите по приходите, съставили доклада. Подписът върху ревизионния доклад удостоверява, че волеизявлението е на съответния орган по приходите, а от доказателствена гледна точка удостоверява, че той е извършил определени процесуални действия, установил е определени факти и въз основа на тях прави съответното волеизявление. В случая със съставянето на ревизионния доклад въз основа на събраните доказателства органите, извършили ревизията, правят предложение за съдържанието на установителната и разпоредителната част на ревизионния акт, а в теорията и практиката се приема, че ревизионният доклад съдържа мотивите на съставения въз основа на него ревизионен акт на основание чл. 120, ал. 2 от ДОПК. Когато ревизионният доклад не е подписан от нито един от органите, определени със ЗВР да извършат ревизията и да съставят ревизионния доклад, може да се направи извод, че въобще липсва издаден ревизионен доклад и констатации, въз основа на които да се издаде ревизионен акт.
Неоснователно е твърдението на касатора, че електронният носител (диск) съдържа подписан с квалифицирани електронни подписи екземпляр на РД. Както правилно е приел и първоинстанционния съд каченият на електронния носител доклад е идентичен с този, приложен по делото, а именно с място за полагане саморъчни подписи, без да се съдържат изискуемите съгласно Регламент (ЕС) № 910/2014 знаци, удостоверяващи наличието на електронен подпис и свързващи по несъмнен начин електронния документ с неговия издател.
Неоснователен е и доводът на касатора, споделен и от прокурора в настоящото производство, че делото следва да бъде върнато за ново разглеждане с указания за назначаване на съдебно-техническа експертиза. В конкретната хипотеза назначаването на техническа експертиза е неприложимо, тъй с нея няма да се установят релевантни за делото обстоятелства. Това е така, тъй като дори да се приеме, че РД е издаден като електронен документ, който по технически причини не може да се разпечата с положени върху него квалифицирани електронни подписи, това означава, че същият не е надлежно подписан с такива. В това отношение решаващият състав е изложил мотиви, които изцяло се споделят от настоящия касационен състав, че целта, както на саморъчно положените подписи, така и на електронните такива, е да удостоверяват по безспорен начин авторството на документа, като подписът следва да е положен върху него, какъвто безспорно не е настоящият случай. Неотносима към спора е и представената пред настоящата инстанция разпечатка от информационната система „Контрол“ на НАП, доколкото същата не установява факти, различни от вече установените.
По изложените съображения касационната инстанция намира, че обжалваното съдебно решение е валидно, допустимо и правилно, поради което следва да бъде оставено в сила.
Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение, РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 2982 от 3.05.2019 г. на Административен съд София-град, постановено по административно дело № 3944 по описа за 2018 г. на съда. Решението е окончателно.