Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от ДОПК във връзка с чл. 208 от АПК.

Образувано е по касационна жалба на ЕТ „НВ Комерс-Н.В”, със седалище и адрес на управление: гр. В., ул.Усмивка, №23, представлявано от Н.В, чрез адв.. А, срещу решение №397 от 01.03.2019 г. постановено по адм. д.№1927/2017 г. по описа на Административен съд гр. В., в частта, с която е отхвърлено оспорването срещу ревизионен акт /РА/№Р-03000316005338-091-001 от 17.02.2017 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна и потвърден с решение №126/11.05.2017 г. на Директор на Дирекция „ОДОП” – Варна.

Касаторът твърди, че АС-Варна не е съобразил, че ревизионния акт е незаконосъобразен, постановен при неправилно приложение на материалния данъчен закон и при допуснати съществени нарушения на процесуалните правила за извършване на ревизии и определяне на данъчни задължения по ДОПК, поради което е постановил неправилно решение, чиято отмяна се иска.

Не са налице факти и обстоятелства, които осъществяват хипотезата на чл. 122, т. 1-7 от ДОПК. В хода на извършени проверки, предхождащи ревизията нееднократно е деклариран произхода на средствата и съответно са представени доказателства в тази връзка. Всички те налагат извод, че не е налице соченото превишение на разходите над приходите и следователно неправило е приложена хипотезата на чл. 122, т. 7 от ДОПК.

Възразява се срещу изводите на АС-Варна, че договорите за заем и дарение не следва да се кредитират, тъй като не са били представени в хода на предходните проверки. Приемането на резултатите от извършената проверка без същите да бъдат анализирани и изследвани в ревизионното производство е недопустимо. Доказателствената сила на договорите, се подкрепя от останалите документи и доказателства събрани в хода на съдебното производство. Дарителите и заемодателите са разполагали с възможност да предоставят съответните средства и това е установено по делото.

Конкретни аргументи в касационната жалба се излагат и относно облагането на дохода от продажба на недвижими имоти през 2013 г. Продажбата на имотите на различни цени не означава, че най-високата от тях следва да се приема за пазарната такава. Неправилно е приложен чл. 16, ал. 1 от ЗКПО.Нтелно органите по приходите са приели, че сделките сключени от ревизираното лице се различават драстично по тяхната стойност.

Кастаторът твърди, че оценителните експертизи не се основават на реално осъществени сделки и не могат да се ползват за увеличаване на финансовият резултат по ЗКПО. Не е изследван от органите по приходите, а в последствие и в съдебното производство, факта, че сградата е построена върху имот, който е СИО, а съпругата на ревизираното лице не е подавала декларация по чл. 27, ал. 4 от ЗДДФЛ. Не са изяснени отношенията между Е.В, като съпруга на физическото лице и едноличният търговец, който той представлява, а това е засегнало правото на защита и следователно правото на обжалване на лицето.

Оспорва се и начина на облагане на физическото лице по същество, тъй като не са признати източниците на финансиране за 2013 г. и 2014 г. Неправилно не е възприета, като налична в нчалото на ревизирания период и сумата от 232 536.87 лв.

Неправилно и в противоречие с материалния закон е и начисляването на годишния данък по ЗДДФЛ на едноличния търговец за ревизираните периоди.

Въз основа на тези твърдения се иска отмяна на атакуваното решение, както и присъждане на разноски.

Ответникът – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика” - Варна, в писмен отговор приложен по делото оспорва касационната жалба, а по същество я намира за неоснователна. Решението е правилно, обосновано и постановено в съответствие с процесуалните правила и материалния закон.

Налице са предпоставките ревизионното производство да бъде проведено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК.

По силата на чл. 171, ал. 1 от АПК, доказателствата събрани редовно в произвоството пред административния орган имат сила и пред съда. Освен това по чл. 124, ал. 1 от ДОПК, фактическите констатации на ревизионен акт издаден въз основа на проведено производство по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, се ползва с презумпция за вярност и в тежест на ревизираното лице е да обори констатациите му. Доказателства в тази посока не са събрани по делото.

Моли, решението на първоинстанционният съд да бъде оставено в сила, а в полза на приходната администрация да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1630.71 лв.

Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, намира подадената касационна жалба за процесуално допустима, но неоснователна. Административният съд е направил своите изводи след съвкупна преценка на събраните по делото доказателства. Правният извод за неоснователност на жалбата в посочената й част е в съответствие с фактически установеното и относимата правна уредба. При постановяване на решението, е отчетена спецификата на доказването при оспорване на ревизионен акт, издаден в производство по чл. 122-124 от ДОПК. Предлага решението да бъде оставено в сила.

Върховен административен съд, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу акт, който подлежи на обжалване. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред Административен съд гр. В. е бил ревизионен акт №Р-03000316005338-091-001 от 17.02.2017 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. В., потвърден с решение №126 от 11.05.2017 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“-Варна. С ревизионния акт, въз основа на ревизионно производство проведено по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК на ЕТ „НВ Комерс - Н.В“ са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, в следните размери: за 2010 г. – главница 1 166.30 лв. и лихви в размер на 619.21 лв.; за 2013 г. главница в размер на 8 007.58 лв. и лихви в размер на 2280.93 лв. и за 2014 г. главница в размер на 1713.72 лв. и лихви в размер на 314.01 лв.; както и задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в следните размери: за 2011 г. – главница 9 558.19 лв. и лихви в размер на 4592.37 лв., за 2012 г. – главница 10021.17 лв. и лихви в размер на 3 872.62 лв. и за 2013 г. главница 3 053.95 лв. и лихви в размер 869.90 лв.

При разрешаването на спора съдът е приел, че ревизионния акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценка на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Обосновал е извод, че са налице основания ревизията да бъде проведена по особения ред, тъй като са констатирани недекларирани доходи от продажба на недвижими имоти и превишение на извършените разходи над реализираните приходи на ревизираното лице за 2013 г. и 2014 г., които осъществяват хипотезата на чл. 122, т. 2 и т. 7 от ДОПК.

След тази констатация и при съобразяване на задълженията си като инстанция по същество, съдът е проверил дали изложените в акта фактически основания са се осъществили действително и ако е така следват ли от това разпоредените с РА правни последици. При тази проверка е прието следното: ЕТ е осъществил строителство на двуетажна жилищна сграда в УПИ І-244, кв. 22 по плана на СО Кочмар, гр. В. и е продал десет от обектите в нея. Спорно между страните е дали при осъществяването на тези сделки са налице обстоятелствата по чл. 77 от ЗДДФЛ във вр. с чл. 16, ал. 1 от ЗДДФЛ. За да прецени тези обстоятелства, съдът не е възприел изготвената пазарна оценка в хода на ревизионното производство. Аргументите му са свързани с това, че при оценяването са ползвани офертни цени, а не такива които са на реално осъществени сделки. По този начин макар СОЕ назначена от органите по приходите да е изготвена по реда на Наредба Н-9/2006 г., не са ползвани цени на реални сделки. По делото е изслушана съдебно-оценителна експертиза, при изготвянето на която са ползвани реални сделки и въз основа на тях е сравнявана цената на процесните имоти. Съдът е кредитирал заключението на вещото лице в неговия втори вариант. Прието е, че по отношение на пазарната цена на апартамент №5 не е налице съществена разлика между нея и тази посочена в нотариалния акт, която да обосновава законосъобразен извод за наличие на сделка сключена при условия, които водят до отклонени от данъчно облагане. Не са налице и договорки за получаване от едноличния търговец различни от тези посочени в нотариалния акт. В тази част РА е отменен.

По отношение на другите обекти е налице разминаване между пазарните цени на продадените от оспорващия обекти с посочени в нотариалните актове продажни цени. Това обстоятелство налага извод за отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16 от ЗКПО във вр. с чл. 77 от ЗДДФЛ. За да възприеме изводите на приходната администрация, съдът се е позовал на изслушаната по делото експертиза, на обясненията на купувачите, както и на факта, че посочените в нотариалните актове цени за апартаменти №2, 3, 4 и 6 и на тавански склад №1, са по ниски от себестойността на обектите.

Обсъдено е твърдението на ревизираното лице относно липсата на декларация по чл. 27, ал. 4 от ЗДДФЛ, като решаващият състав е приел, че това изискване е формално и макар да не е спазено стриктно, то е налице декларация от 10.10.2008 г. изхождаща от съпругата на Н.В, че няма финансови претенции макар имота върху който са построени апартаментите да е СИО. В тази част е прието, че установените задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ, са определени законосъобразно по основание и размер.

Като неоснователна е преценена жалбата на ревизираното лице и по отношение не установените задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ. Възраженията относно размера на наличните парични средства, в брой през различните години не са подкрепени с доказателства, като е приет за доказан само заема от 9 000 лв. получен от Д.П по договор за заем от 15.07.2008 г.

Решаващият състав е обсъдил представените договори за заем с М.М и А.В - баща на Н.В, като е намерил, че твърденията им за предоставени в заем парични средства те не следва да се приемат за достоверни. Свидетелските показания на Митрева противоречат на приложения по делото договор за заем и освен това лицето не разполага с финансовата възможност да предостави парични средства, съгласно доходите си.

Бащата на ревизираното лице твърди, че е предоставените средствата, с които е подпомагал сина си са били за неговия бизнес, но не установява конкретни факти. Твърди, че това са суми от продажба на недвижими имоти, но с оглед периода от време от даряването на парите до 01.01.2010 г., не е ясно къде са съхранявани те и за какво са ползвани. дали за бизнеса на ЕТ, както тъврди свидетеля или от физическото лице за неговите лични нужди, така както се сочи в ревизионното производство. Правлино съдът, е констатирал тези разминавания, тъй като става дума за парични суми като наличност, относими към проведената ревизия, в частта за облагане доходите на физическото лице.

Непотвърдени, с конкретни доказателства, освен приложения договор са и твърденията, че по договор за дарение от 20.01.2008 г. Я.Г е дарила на внука си сумата от 15 000 лв.

АС-Варна е приел, че правилно в хода на ревизионното производство е определено началното салдо от 92 347.35 лв., тъй като органите по приходите се позовават и на предходно извършени проверки на ревизираното лице, от които е видно, че по големи суми не са били на разположение.

По тези съображения съдът е изложил мотиви, че ревизионния акт е издаден при наличието на всички предпоставки за законосъобразно определяне на данъчните основи за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ.

С атакуваното решение е отменен ревизионен акт №Р-03000316005338-091-001 от 17.02.2017 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП –Варна, потвърден с решение №126 от 11.05.2017 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна, в частта, с която са установени задължения на Н.В, действащ като ЕТ „НВ Комерс - Н.В“ в общ размер на 9 379.48 лв., а в останалата част жалбата е отхвърлена. Предмет на касационна проверка е съдебния акт в частта с която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице.

Съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, при касационната проверка на първоинстанционното решение, съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон. Съобразявайки това свое задължение, настоящият касационен състав преценява решението на АС-Варна, в обжалваната част, като валидно и допустимо. Правилни са изводите на съда, че ревизионното производство е възложено от компетентен орган, че ревизионния акт е издаден от компетентни органи по приходите след проведена ревизия при която не са допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. Ревизионният акт е преценен като съответен на материалния закон в частта, в която жалбата срещу него е отхвърлена.

В мотивите на съдебния акт, решаващият състав подробно и последователно е обсъдил фактическата обстановка по спора, събраните в ревизионното производство и в съдебноадминистративното производство доказателства и е направен анализ на възраженията на жалбоподателя. Направените от съда изводи кореспондират с доказателствата и са изведени при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон.

Постановеното решение е правилно.

В съответствие с материалния закон първоинстанционният съд е формирал извод, че са установени предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК и определяне на данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК относно задълженията по чл. 48, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДФЛ на ЕТ“НВ Комерс-Н.В“. Установяването на фактите, относно наличието на укрити приходи от продажби, като условие за прилагането на особения ред, е в тежест на органите по приходите, които са изпълнили възложеното им по закон задължение и са обосновали наличието на недекларирани приходи от продажба на недвижими имоти, както и са констатирали превишение на направените от ревизираното лице разходи над приходите му.

Твърденията на органите по приходите за отклонение от данъчно облагане при извършване на сделки с недвижими имоти от едноличния търговец, следва да се преценят с оглед разпоредбата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, във връзка с чл. 77 от ЗДДФЛ. Извършвайки тази преценка, обосновано съдът е заключил, че констатираното съществено разминаване между пазарните цени на продадените от оспорващия обекти, с посочените продажни цени в нотариалните актове е отклонение от данъчно облагане. Съобразено е обстоятелството, че дори при ревизия по чл. 122 от ДОПК, използваните методи за определяне на данъчната основа на задълженията следва максимално да се доближава до реалните, които биха били определени при провеждане на нормално ревизионно производство. Поради това, не е кредитирана изготвената в ревизионното производство оценка на недвижимите имоти. При констатиране на сделки, които са осъществени на цени под пазарните се взема се под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. При цитираната правна уредба, обосновано административният съд е възприел изслушаната по делото СОЕ, в нейният втори вариант, преценил е, че отразените в Агенцията по вписванията сделки, дават необходимата информация за реалните пазарни цени и е направил извод за правилно приложение на закона при определена пазарната стойност на спорните сделки.

Неоснователно касаторът твърди, че най-високата продажна цена не може да послужи като основание за облагане на имотите по всички сделки, тъй като всеки договор за покупко-продажба се сключва между различни страни и при различни условия. В мотивите си, съдът е обсъдил, както оценката в ревизионното производство, така и изслушаната по делото СОЕ и се е обосновал защо кредитира изготвените пазарни оценки на вещото лице и в кой от вариантите. Това, че изводите на съда не съвпадат с твърденията на касатора не прави постановения съдебен акт неправилен и не е основание за неговата отмяна.

Не намира подкрепа в доказателствата по делото и твърдението, че съдът не е обсъдил липсата на декларация по чл. 27, ал. 4 от ЗДДФЛ от съпругата на Н.В.Т обсъждане е направено, но липсата на декларация не е приета за толкова съществен елемент, че да повлияе върху крайният извод за законосъобразност на облагането на доходите от дейността на ЕТ. Обсъдена е и декларация от Е.В от 10.10.2008 г., която е с идентично съдържание и е изготвена при започване на строителството в недвижимия имот, който е в режим на СИО. Не е налице нарушение от категорията на съществените, което да е засегнало правото на защита на ревизираното лице. Видно е, че липсата на декларация от Е.В се навежда, като основание за незаконосъобразност, в подкрепа на защитната теза при обжалването на ревизионния акт.

Правилна е преценката на АС-Варна и по отношение на определеното начално салдо за облагане доходите на физическото лице по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за процесния период. Твърденията, че към началото на ревизирания период е разполагало със сумата от 232 536.87 лв., не се подкрепят от доказателствата по делото. Правилно съдът е посочил, че договорите за дарения и заеми, на които се позовава ревизираното лице са частни документи и нямат удостоверителна сила за отразените в тях обстоятелства. Обсъдил ги е в съвкупност с останалите доказателства събрани в производството. Фактическите изводи на съда, относно невъзможността на посочените в ревизионния доклад и ревизионния акт, физически лица да дадат парични заеми на ревизираното лице, като оправдание за извършените от него разходи са направени въз основа на доказателствата по делото и дадените показания в хода на съдебното производство.Те са логични и последователни, поради което не следва и да се повтарят.

С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че касационната жалба е неоснователна, а обжалваното решение е постановено при спазване на процесуалните и приложимите материалноправни разпоредби на ЗДДФЛ, поради което не са допуснати сочените от касатора нарушения, налагащи отмяната му.

Предвид изхода на делото и с оглед своевременно направеното искане за присъждане на разноски в полза на ответника по касационната жалба, същите следва да бъдат определени в размер на 1630.71 лв. за настоящата инстанция.

Мотивиран така, Върховен административен съд състав на Осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение №397/01.03.2019 г., постановено по адм. дело №1927 по описа на Административен съд гр. В. за 2017 г.

ОСЪЖДА Н.В, с ЕГН [ЕГН], действащ като ЕТ „НВ Комерс-Н.В“ с ЕИК 813151031 да заплати на Дирекция "ОДОП" гр. В. при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 1630.71 лв. за касационната инстанция.

Решението не подлежи на обжалване.