Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. В. Т при ЦУ на НАП, против Решение № 159/20.04.2018г., на Административен съд В. Т, постановено по адм. дело № 51/2017г. по описа на същият съд. С решението е отменен Ревизионен акт № Р-04001216000679-091-001/07.10.2016г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – гр. В. Т, потвърден с Решение № 389/29.12.2016г. на директора на дирекция “ОДОП“ – В. Т при ЦУ на НАП в частта в която е отказано право на данъчен кредит по следните фактури и доставчици : 1/ в размер от общо 7 370.59 лв. по фактурите на доставчика „Аеропак“ ЕООД, 2/ в размер от общо 11 896лв. по фактурите на доставчика „Сантим“ ЕООД, 3/ в размер от 10 823, 32 лв. по фактура на доставчика „Евростил 2014 ПГ“ ЕООД“, 4/ в размер на 12 517, 32 лв. по фактурите на доставчика „Ви Бо С. К“ ЕООД, 5/ в размер на 4 333, 33 лв. по фактура № 2000000015/15.06.2015г. и е отказано частично право на данъчен кредит в размер на 1 500лв. по фактура №2000000018/14.07.2015г., и двете издадени от доставчика „И и Н Спектър“ ЕООД, 6/ в размер на 4 400лв. по фактури на доставчика „Атлас 3“ ЕООД, 7/ в размер на 7 000 лв. по фактура на доставчика „АБ Артпроект“ ЕООД и 8/ в размер на 9 500лв. по фактура на доставчика „Вема – ЕВ“ ЕООД, в едно със следващите се закъснителни лихви.
Касаторът твърди, че решението е неправилно. Релевирано е касационно основание, регламентирано в чл. 209 т. 3 от АПК - неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Сочи се в касационната жалба, че обжалваното решение не кореспондира с фактите и обстоятелствата по делото и събраните доказателства и се базира на неправилно възприето от съда фактическа обстановка и погрешна преценка на писмените доказателства. Сочи се че от събраните по делото доказателства – договори, приемо-предавателни протоколи, пътни листи и счетоводни справки съдът неправилно е приет че са налице предпоставките за ползване на ДК по издадените на РЛ фактури. Твърди се че както във фактурите, така и в приемо-предавателните протоколи липсва индивидуализация на машините предмет на продажбата. Сочи още, че по реда на чл. 193 от ГПК е било открито производство по оспорване на приемо-предавателните протоколи, като жалбоподателят не е доказал тяхната автентичност и съдът неправилно се е позовал в своето решение на тези доказателства, вместо да ги изключи от доказателственият материал. В жалбата се навеждат подробни изводи за незаконосъобразността на обжалваният съдебен акт. Моли за отмяна на съдебното решение и присъждане направените разноски.
Ответникът – „Формпласт БГ“ ЕООД, в писмен отговор изразява становище за оставяне в сила на решението като правилно и законосъобразно. Сочи се че изводите на Административен съд В. Т за реалност на процесните доставки, обективирани в издадените от преките доставчици фактури за обосновани и законосъобразни, като почиват на подробен анализ на събраните в хода на производството доказателства. Претендират се разноските по делото пред касационната инстанция.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното основание и след служебна проверка по чл. 218 АПК прие за установено следното:
Касационната жалба е процесуално допустима, тъй като е подадена от страна по делото и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество тя е неоснователна.
Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № Р-04001216000679-091-001/07.10.2016г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – гр. В. Т, потвърден с Решение № 389/29.12.2016г. на Директора на дирекция “ОДОП – В. Т при ЦУ на НАП.
Административният съд се е мотивирал, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената в закона форма и при спазване на процесуалните правила. Първоинстанционният съд е описал подробно установената по време на ревизията фактическа обстановка, както и основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит – липсата на реална доставка като един от елементите на фактическия състав по чл. 69 ал. 1 т. 1 от ЗДДС за възникване на право на данъчен кредит. Съдът е обсъдил събраните в хода на делото писмени доказателства, както и заключението на вещoтo лицe по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза. Изложени са мотиви защо съдът намира жалбата за основателна, като е отбелязано, че спорът се концентрира върху обстоятелството налице ли са реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл. 5 вр. чл. 6 ЗДДС. След направено тълкуване на разпоредбата на чл. 69 ал. 1 т. 1 от ЗДДС, съдът е направил изводи, че приходната администрация е постановила необосновани фактически констатации за липсата на доставките, в следствие на което е отменен като незаконосъобразност ревизионния акт в тази част. Съдът е формулирал мотиви във връзка с непризнатото право за отделните доставчици.
За да отмени ревизионния акт първоинстанционният съд е приел, че „Формпласт БГ“ ЕООД има право на данъчен кредит по доставките, документирани с процесните фактури, издадени от „Аеропак“ ЕООД, „Сантим“ ЕООД, „Евростил 2014 ПГ“ ЕООД, „Ви Бо С. К“ ЕООД, „И и Н Спектър“ ООД, х“Атлас – 3“ ЕООД, „АБ Артпроект“ ЕООД и „Вема-ЕВ“ ЕООД. Направен е извод въз основа на събраните доказателства, че доставчиците са издали фактури за осъществени доставки и, че на РЛ следва да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит по тях. Съдебните мотиви се подкрепят от констатациите на вещото лице относно осчетоводяване на получените стоки и завеждането им като ДМА в дружеството, а по отношение на получените стоки „етикети“ че са използвани за дейността на дружеството.
Така постановеното и обжалвано решение е валидно, допустимо и правилно, по следните съображения :
Съдът подробно е обсъдил всички относими към спора доказателства спрямо доставчиците и законосъобразно е приел, че липсват законови основания за отказ да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит по отношение на процесните фактури. В случая правото на данъчен кредит е отказано поради липса на реално извършване на доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Реалното извършване на облагаема доставка е основно законово изискване за възникване правото на данъчен кредит. В конкретния казус обаче са представени доказателства за реалност на доставките, респективно за изпълнение на изискването по чл. 25, ал. 2 ЗДДС, тоест налице е възникнало данъчно събитие.
По отношение доставчика „Аеропак“ правилно първоинстанционният съд е приел, че изводите на ревизиращите органи са необосновани и незаконосъобразни. По делото са представени не само процесните издадени от доставчика фактури но и съпътстващи ги документи – договор за доставка от 03.10.2012г., дневници за сметка 4532 и сметка гр. 50. От заключението на ССЕ се установява, че издадените фактури са отчетени счетоводно от страна на РЛ, получените по фактурите етикети са били отчетени като разходи за материали и са вложени в производството, изписвани са въз основа на искания. Неоснователен е довода на ревизиращият орган че липсват доказателства за доставка на фактурираните стоки – представени са фактури от „Еконт“ с които се установява фактуриране на извършени спедиторски услуги от фирмата, като вида стока не предполага специализиран превоз.Безспорно се установява че получените стоки са необходими за икономическата дейност на РЛ и са вложени в тази му дейност. Правилно решаващият съд е посочил, че процесните фактури са подписани от страна на доставчика, подписите не са били оспорени, както и този под рамковият договор, налице са доказателства за извършен транспорт и осчетоводяване по съответния ред на фактурираните стоки. Правилно съдът е посочил че е налице реалност на извършените доставки, като не са налице обективни данни за извършване на измама или злоупотреба, предвид и практиката на СЕС обективирана в решения по дела № С-643/2011 и № С-277/2014. Правилни са изводите и на съда че при извършена предходна проверка завършила с ПУФО № 1414641/30.09.2014г., е достигнато до извод за правомерно ползване на кредите по фактурите, а с РА това е отречено, като не е извършен анализ от страна на ревизиращият орган на констатациите в ПУФО и тези установени в ревизионното производство. Налице е нарушаване принципа на правна сигурност – последният се прилага в отношенията, регулирани от правото на Европейския съюз, той почива на разбирането, че правните субекти трябва да познават правните норми, за да могат да съобразят действията си с тях, както и че те не могат да бъдат поставени в положение на несигурност поради неизвестност или промяна на последиците на правните норми. В Решение по дело № С-643/2011 на СЕС е посочено, че Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". Доколкото ревизираното лице носи доказателствената тежест при условията на пълно доказване на фактите, от които черпи декларираните права, то за тези факти са допустими множество различни доказателства, каквито по делото са ангажирани. Тези доказателства са били представени от РЛ още при извършване на предходна проверка, завършила с издаване на ПУФО № 1414641/30.09.2014г, като РЛ е останало с убеждение че не е извършило нередност при получаване на процесните доставки, а с РА, му се отказва право на ДК по именно тези доставки, за които е прието в предходната проверка че изискванията за право на ДК са спазени. Нарушен е принципа на правна сигурност от страна на данъчните органи поради извършените от тях действия спрямо РЛ, като по отношение на едни и същи представени доказателства са формирани два различни правни извода, както правилно е посочил в обжалваното решение Административен съд В. Т.
Изводите на решаващият съд за наличието на предпоставки за ползване на данъчен кредит по отношение на доставки фактурирани от „Аеропак“ ЕООД са правилни и следва решението в тази му част да се потвърди.
По отношение доставчиците „Сантим“ ЕООД и Евростил 2014 ПГ“ ЕООД изводите на решаващият съд за незаконосъобразност на РА се споделят от настоящата инстанция. Безспорно се установява че процесните двама доставчика са фактурирали към ревизираното лице стоки – различни видове машини. Правилно решаващият съд е посочил, че към издадените фактури от двамата доставчика са приложени съпътстващи документи – договори за доставки, приемо-предавателни протоколи, счетоводна документация. По делото е била допусната ССЕ, от чието заключение се установява че процесните фактурирани машини и съоръжения са осчетоводени като ДМА, въведени са в експлоатация, начислявани са върху тях счетоводни и данъчни амортизации, като разходите от тези амортизации са признати за такива от данъчните органи. Правилни са изводите на решаващият съд че от съпоставката на приетите писмени документи и на ССЕ се установява наличието на предпоставките за право на ДК върху фактурираните машини и съоръжения. Касационната инстанция не възприема становището на приходните органи че стоките посочени в процесните фактури не са индивидуално определени, а са определяеми. Както в договора, така и в издадените фактури и приемо-предавателни протоколи стоките обект на издадените фактури са индивидуализирани в достатъчна степен. Довода че приемо-предавателните протоколи са оспорени по реда на чл. 193 от ГПК и от страна на ревизираното лице не се опровергава това оспорване е неоснователен. Приемо-предавателните протоколи са частни свидетелстващи документи, които не се ползват с материална доказателствена сила и затова преценката им следва да се извърши ведно с останалият доказателствен материал. От страна на данъчният орган е оспорена автентичността им т. е. оспорен е подписа положен под продавач, като въпреки факта че ревизираното лице не представи доказателства че подписа е положен именно от представляващият или представител на дружеството-доставчик, в приемо-предавателният протокол освен подпис е положен и печат на доставчика, който не е оспорен. Именно с полагането на печата от страна на доставчика се удостоверява факта че стоката е предадена. Следва да се има в предвид че приемо-предавателният протокол следва договорът и е част от него, така че дори положеният под него подпис да е доказано по несъмнен начин че не е поставен от представляващият или представител на доставчика, не води до извод за неговата неавтентичност именно поради факта че доставчикът е положил своя печат който е с удостоверителна функция, а от друга страна поради неоспорване на подписа под договора, то визираната в него вещ, която е идентична с тази в приемо-предавателният протокол, се счита за приета от купувача именно въз основа на договореното правоотношение.
Правилни са изводите на решаващият съд, че процесните машини и съоръжения като представляващи дълготрайни материални активи се ползват от ревизираното лице за целите и резултатите на неговата икономическа дейност, което е една от предпоставките на чл. 69 ал. 1 т. 1 от ЗДДС. Налице са неоспорими доказателства за реалност на фактурираните стоки, както и за тяхното използване в икономическата дейност на ревизираното лице т. е. налице са предпоставките за право на данъчен кредит.
По отношение доставчиците „Ви Бо С. К“ ЕООД, „И и Н Спектър“ ЕООД, „Атлас 3“ ЕООД, „АБ Арпроект“ ЕОД и „Вема ЕВ“ ЕООД изводите на решаващият съд за липсата на предпоставки за отказ на право на данъчен кредит по издадените от тези доставчици фактури е правилен. Безспорно се установява че доставчиците са издали фактури на ревизираното лице, отговарящи на изискванията на чл. 114 от ЗДДС, като към процесните фактури са представени договори, приемо-предавателни протоколи и документи доказващи транспортиране на фактурираните стоки. Касае се за машини и съоръжения, които според заключението на в. л. са заприходени при ревизираното лице като ДМА, отчетени са амортизации по отношение на тези активи и са заприходени извършени разходи за тези амортизации. Правилно решаващият съд след обстоен анализ на събраните доказателства е приел че са налице предпоставките на ползване на ДК по процесните фактури, като е приел че стоките са индивидуализирани в достатъчна степен и оспорването на подписите под приемо-предавателните протоколи не води до извод че не е налице реалност на доставките. Налице е автентичен подписан и от двете страни договор за доставка на подробно индивидуализирани вещи, които са посочени по същият начин и в издадените фактури, налице са издадени транспортни документи – пътни листи, с дата датата на издаване на съответната фактура, и с вписване в пътният лист че се касае за извършване превоз на стока именно посочена в издадената фактура. Правилно съдът е посочил, че непредставянето на доказателства за произхода на фактурираните стоки не е обстоятелство което да е пречка за упражняване правото на приспадане, в каквато насока е и константната практика на ВАС, нито индикация че ревизираното лице е знаело или е предполагало че участва в измамна схема. За да се откаже правото на приспадане на ДК по фактурите, издадени от посочените доставчици, е необходимо ревизираното дружество да е знаело или да е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, осъществена от неговия доставчик. В този смисъл е практиката на Съда на Европейския съюз, която съдът е обсъдил в решението си, но не е приложил правилно.
От една страна, от данъчните органи не са предоставени никакви обективни данни, установяващи, че получателят по фактурите е знаел или е трябвало да знае за извършената от издателя на фактурите измама, а тежестта за това е негова - т. 53 от решението на СЕС по дело С-324/11, „Gаbor Toth“. От друга страна, такива обективни данни за данъчна измама от страна на доставчиците, за която дружеството-жалбоподател е знаело или е трябвало да знае, не се установяват и в проведеното съдебно производство пред първоинстанционния съд при цялостната преценка на доказателствения материал по делото. При положение че ревизираното лице е завело получените стоки като ДМА, начислявало е амортизации по тях и е извършило разходи за тези амортизации, налице са доказателства за плащане на фактурираните стоки, няма как да се приеме, че получателят по издадените от доставчиците фактури е бил недобросъвестен.
Правилни са изводите на решаващият съд че по отношение на посочените доставчици са налице предпоставките за ползване на ДК от страна на ревизираното лице.
В обобщение следва да се посочи, че данъчният орган неправилно е отказал право на ДК по посочените по-горе фактурирани доставки, като въпреки вмененото му задължение, не е извършил качествен анализ на събраните в хода на ревизията доказателства вкл. и на тези събрани в хода на предварителната проверка със съответните ПУФО, не е събрал и доказателства за наличието на данни за извършена данъчна измама, а е постановил своите заключения върху неправилно установени констатации. Нито дерегистрацията по ДДС на доставчиците, нито ненамирането на адреса им на управление и непредставянето на искани доказателства са основания за отказ на право на ДК, според константната практика на ВАС.Т основание не е и недоказване на произхода на стоките. П. Аивен съд В. Т след обстоен анализ на събраните в хода на административното и съдебно производство е достигнал до извода че по отношение на издадените фактури от доставчиците „Аеропак“ ЕООД, „Сантим“ ЕООД, „Евростил 2014 ПГ“ ЕООД, „Ви Бо С. К“ ЕООД, „И и Н Спектър“ ООД, х“Атлас – 3“ ЕООД, „АБ Артпроект“ ЕООД и „Вема-ЕВ“ ЕООД са налице предпоставките на чл. 69 ал. 1 т. 1 от ЗДДС за признаване правото на ДК.
По изложените съображения, решението на Административен съд – В. Т не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и следва да бъде оставено в сила. При този изход от спора на ответника по касация следва да се присъдят разноски в размер на 5 000 лв.
Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение, РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 159/20.04.2018г., на Административен съд В. Т, постановено по адм. дело № 51/2017г. по описа на същият съд., в частта в която е отменен Ревизионен акт № Р-04001216000679-091-001/07.10.2016г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – гр. В. Т, потвърден с Решение № 389/29.12.2016г. на директора на дирекция “ОДОП“ – В. Т при ЦУ на НАП в частта в която е отказано право на данъчен кредит по следните фактури и доставчици : 1/ в размер от общо 7 370.59 лв. по фактурите на доставчика „Аеропак“ ЕООД, 2/ в размер от общо 11 896лв. по фактурите на доставчика „Сантим“ ЕООД, 3/ в размер от 10 823, 32 лв. по фактура на доставчика „Евростил 2014 ПГ“ ЕООД“, 4/ в размер на 12 517, 32 лв. по фактурите на доставчика „Ви Бо С. К“ ЕООД, 5/ в размер на 4 333, 33 лв. по фактура № 2000000015/15.06.2015г. и е отказано частично право на данъчен кредит в размер на 1 500лв. по фактура №2000000018/14.07.2015г., и двете издадени от доставчика „И и Н Спектър“ ЕООД, 6/ в размер на 4 400лв. по фактури на доставчика „Атлас 3“ ЕООД, 7/ в размер на 7 000 лв. по фактура на доставчика „АБ Артпроект“ ЕООД и 8/ в размер на 9 500лв. по фактура на доставчика „Вема – ЕВ“ ЕООД, в едно със следващите се закъснителни лихви.
ОСЪЖДА дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. В. Т при ЦУ на НАП да заплати на „Формпласт БГ“ ЕООД Берковица, представлявано от Г.Г съдебни разноски в размер на 5 000лв Решението не подлежи на обжалване.