Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано по касационна жалба на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Варна при ЦУ на НАП, против Решение №2532 от 13.12.2016г. на Административен съд Варна по адм. д.№ 3237 по описа за 2015г., с което по жалба на Б. С. С. с [фирма] със седалище и адрес на управление в [населено място], обл.Д., [улица], е отменен Ревизионен акт № 081300266/03.12.2013г., на орган по приходите в ТД НАП Варна, потвърден с Решение № 946 от 21.02.2014 година на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП - Варна, с който за търговеца е определен допълнително данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2010 година в размер на 47 708.806 лева главница и лихви от 12 690.45 лева.

В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в неправилно прилагане за случая на разпоредбата на чл. 189б, ал. 2, т. 1 от ЗКПО (ЗАКОН ЗА КОРП. П. О)/ЗКПО/ във връзка с чл. 4, §3 от Регламент /ЕО/ №1857/2006г. на Комисията от 15.12.2006г. за прилагане на чл. 87 и 88 от договора към държавната помощ за малки и средни предприятия, осъществяващи дейност в производството на селскостопански продукти като съдът приел, че извършените разходи за закупуване на употребявано оборудване и за изграждане на бетонова настилка в недвижим имот за нуждите на земеделското производство дават право на ревизираното лице на преотстъпване на корпоративен данък по схема за държавна помощ, оторизира с Решение от 11.02.2011г. С/2011/863 на Е. К. Неправилно съдът е приел, че нова земеделска техника означава новозакупена техника. Относно бетоновата настилка съдът необосновано е приел, че става дума за „земеделска техника“ по смисъла на §1, т. 60 от ДР на ЗКПО като „съоръжение“.

Иска се отмяна на решението и постановяване на ново по същество, с което да се отхвърли жалбата против посочената част на РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по жалбата Б. С. С. с [фирма], чрез адв.Ф., я оспорва по съображения в писмен отговор. Иска оставяне в сила на решението, евентуално - преизчисляване на данъчните задължения.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното:

Спорът пред първоинстанционния съд е бил относно правото на преотстъпване на корпоративен данък за 2010г. в размер на 47 091, 80лв. на ревизираното лице поради извършване на инвестиции в нова земеделска техника по смисъла на чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО.

За да уважи жалбата на РЛ, административният съд е приел, че придобитите от ревизираното лице три актива – приспособление за прибиране на царевица [наименование] на стойност 52 161, 99лв.; пръскачка [наименование] на стойност 120 283, 55лв. и бетонова настилка в стопански двор в [населено място], заведена със стойност 60 000лв., му дават основание да ползва държавна помощ под формата на посоченото данъчно облекчение, защото представляват нова земеделска техника.

Делото е било за втори път пред първоинстанционния АС Варна след отменително Решение на Върховния административен съд № 11299 от 28.10.2015 година по адм. д. 9036/2014 година, с което е отменено Решение № 1234 ат 29.05.2014 година по адм. д.850/2014 година на Административен съд Варна, с което оспореният РА е обявен за нищожен и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на съда.

Предмет на ревизията е било установяване на задълженията на РЛ по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2010 година.

Пред АС фактите не са били спорни и са установени както следва:

Жалбоподателят е местно физическо лице по смисъла на ЗДДФЛ, регистрирано като едноличен търговец и като земеделски производител в периода 2009г. - 2012г. Основната дейност на предприятието е отглеждане на зърнени /без ориз/ и бобови растения, и маслодайни семена. Търговецът е обработвал около 11 000 дка земеделска земя в землищата на селата К., Й., Н., Р., С., Ч. и О..

Жалбоподателят е декларирал преотстъпен данък по чл. 189б от ЗКПО в размер на 48 875, 90 лв.

Не е било спорно, че първият придобит актив - приспособление за прибиране на царевица [наименование] на стойност 52 161, 99лв., отговаря на условията на чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО.

Безспорно е установено закупуването на посочената пръскачка от оказион и че тя е употребявана.

Относно бетоновата настилка, със заключение на комплексна съдебна експертиза е установено, че от гледна точка на Националните стандарти за финансови отчети на малки и средни предприятия активът „бетонова настилка“ /„бетонова площадка“/ е правилно заведен в счетоводството на жалбоподателя в сметка 204 Машини, съоръжения, оборудване към 31.12.2011 година. Със заключение на съдебно-техническа експертиза е установено, че обект „бетонова настилка“ изпълнява предназначението на свързващо звено в технологичния процес на земеделското предприятие, като осигурява взаимовръзка между отделните елементи и като неделима част от дейността на земеделското предприятие допринася икономическа изгода; бетоновата настилка обслужва земеделската техника от входа до хангарите, бензиноколонката, пунктовете за обслужване на техника, електронния кантар и хранилищата за селскостопанска продукция; според изпълнението, предназначението и експлоатацията вещото лице определя „бетоновата настилка“ като строеж по смисъла на т. 38 от Допълнителните разпоредби на ЗУТ, попадащо в категорията съоръжение на техническата инфраструктура / което не подлежи на разрешителен режим по ЗУТ/.

Правилно първоинстанционният съд е установил приложимото право, като е приел, че :

Съгласно чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, редакция ДВ бр. 95/2009 година, в сила от 01.01.2010 година, данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски производители, за годишната данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условията за преотстъпване на корпоративен данък по чл. 189б от ЗКПО.

Разпоредбата на чл. 166 от ЗКПО урежда преотстъпването на корпоративен данък като право на данъчно задължено лице да не внася в държавния бюджет определените по реда на същия закон суми за корпоративен данък, които остават в патримониума на данъчно задълженото лице и се разходват за цели, определени със закон. Преотстъпването на данъка е данъчно облекчение, приложимо спрямо изчерпателно посочени от закона субекти при изпълнение на конкретно посочени изисквания.

Нормата на чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО, в приложимата редакция ДВ бр. 95/2009 г., в сила от 01.01.2010 година, предвижда, че корпоративният данък се преотстъпва в размер до 60 на сто на данъчно задължени лица, регистрирани като земеделски стопани, за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция. В ал. 2 на текста са уредени условията, чието кумулативно изпълнение законът свързва с упражняване на правото на преотстъпване: 1/. преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на посочената в ал. 1 дейност, в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването; 2/. активите по т. 1 са придобити при пазарни условия, съответстващи на такива при несвързани лица; 3/. дейността по ал. 1 трябва да продължи да се осъществява за период от поне три години след годината на преотстъпване; това обстоятелство се декларира всяка година до изтичане на тригодишния срок с годишните данъчни декларации; 4/. преотстъпеният данък не трябва да превишава 50 на сто от стойността на активите по т. 1. Нормите на ал. 3 и ал. 4 установяват отрицателните предпоставки за възникване на правото – преотстъпването на данъка е недопустимо когато той се инвестира в сгради и техника, които заместват съществуващи активи и когато лицето е получило други помощи по смисъла на чл. 87, пар. 1 от Договора за създаване на Европейската общност, както и минимална помощ по смисъла на Регламент (ЕО) № 1535/2007 на Комисията от 20 декември 2007 г. за прилагане на членове 87 и 88 от Договора за създаване на Европейската общност към помощите de minimis в сектора на производството на селскостопански продукти за активите по ал. 2, т. 1.

С разпоредбата на чл. 189б от ЗКПО се въвежда схема за подпомагане под формата на държавна помощ, подчинена на Насоките на Общността за държавна помощ в селскостопанския сектор за 2007 - 2013 г. и в частност - Регламент (ЕО) № 1857/2006 на Комисията от 15 декември 2006 г. за прилагане на членове 87 и 88 от Договора към държавната помощ за малки и средни предприятия, осъществяващи дейност в производството на селскостопански продукти, и за изменение на Регламент (ЕО) № 70/2001. Разпоредбата на чл. 189б от ЗКПО кореспондира на един от видовете помощ по чл. 4 от Глава втора от посочения Регламент (ЕО) № 1857/2006 - „инвестиции в земеделски стопанства”.

Съгласно чл. 4, параграф 3 на Регламент (ЕО) № 1857/2006, инвестициите трябва да преследват по-специално следните цели: а) намаляване на производствените разходи; б) подобряване и пренасочване на производството; в) подобряване на качеството; г) съхраняване и подобряване на природната среда или подобряване на хигиенните условия или стандартите за хуманно отношение на животните, отглеждани в стопанства. Според параграф 4 на чл. 4 от същия регламент приемливите разходи могат да включват:

а) изграждането, придобиването или подобряването на недвижим имот;

б) закупуването или закупуването на лизинг на машини и оборудване, включително компютърен софтуер до пазарната цена на актива;

в) общи разходи, свързани със средствата по букви а) и б), като хонорари на архитекти, инженери и консултанти, техникоикономически проучвания, придобиване на патенти и лицензни.

Неправилно обаче административният съд е приложил за случая това право.

Настоящият съдебен състав на касационната инстанция намира, че смисълът на законовата разпоредба относно закупуване на нова земеделска техника е тази техника да е неизползвана или употребявана, а не само новозакупена и нова за съответния купувач, като с такова именно действие се изпълняват целите на Регламент (ЕО) № 1857/2006 на Комисията от 15.12.2006г. за прилагане на членове 87 и 88 от Договора към държавната помощ за малки и средни предприятия, осъществяващи дейност в производството на селскостопански продукти. Това следва от съдържанието на Решение на Е. К. С (2011)863 от 11.02.2011 г., с което България е уведомена, че Комисията е решила да не повдига възражения по отношение на съответната схема за помощ, тъй като тя е съвместима с ДФЕС (Договора за фунцкиониране на Европейския съюз) /ДФЕС/. В решението са изследвани националните разпоредби - чл. 189б ЗКПО и чл. 48, ал. 6-7 ЗДДФЛ и е прието, че помощта ще бъде предоставена под формата на данъчно облекчение като се отпуска автоматично, с подаване на ГДД от бенефициера/данъчно задължен субект/. Схемата се управлява от Министерство на земеделието и храните и Националната агенция по приходите/НАП/, а НАП отговаря за правилното прилагане на данъчното законодателство и контрола върху прилагането на практика на схемата. В рамките на схемата ще бъдат приемливи следните инвестиции – „придобиване на нови земеделски машини и оборудване“ или „изграждане и придобиване на нова сграда или подобрения на съществуваща сграда, които водят до съществена промяна в предназначението й, като промените трябва да са пряко свързани със земеделската дейност“– т. 12. Съгласно т. 14 Решението– "Българските власти не упражняват предварителен /ex ante/ контрол. Получаването на помощта по схемата зависи от спазването на предвидените в ЗКПО изисквания, чието изпълнение е предмет на последващ /ex post/ контрол от страна на Националната агенция по приходите. Ако се установи несъответствие с изискванията за данъчно облекчение, приложимо за корпоративния подоходен данък, съответната сума трябва да се възстанови в държавния бюджет". Смисълът на текстовете на т. 18 и т. 43 на Решението е ясен: т. 18 :"…Няма да бъде предоставяна помощ за закупуване на земи и за закупуване на употребявано оборудване"; т. 43: "...Закупуването на употребявано оборудване е изключено от настоящата схема/вж. параграф 18 по-горе/".

Следователно, когато се касае за земеделска техника, на самоходните и стационарните машини, съоръженията, инсталациите и апаратите, използвани в земеделието, по смисъла §1, т. 60 от ДР на ЗКПО, те трябва да са фабрично нови или новосъздадени, т. е. те не трябва да са употребявани /използвани/. Съответно, между датата на производството и датата на придобиването им, следва да е изтекъл относително кратък период от време, съотнесен към обичайната продължителност на използване на актива. Това означава, че инвестицията в закупуването на пръскачка от оказион не попада в приложното поле на разпоредбата. Такава е и съдебната практика на Върховния административен съд по тълкуването на разпоредбата на чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО - Решения по адм. д.№ 9022/15г.; адм. д.№ 10108/15г. и адм. д.№ 11257/15г. В обратния смисъл е единствено Решение по адм. д.№4393/2014г. на ВАС, състав на осмо отделение.

Първоинстанционното решение е неправилно и поради необоснования фактически извод, че процесната бетонова настилка представлява инвестиция, която е допустима в схемата на обсъжданата държавна помощ. Както се подчерта, от съдържанието на решението на Е. К. е ясно, че В рамките на схемата ще бъдат приемливи следните инвестиции – „придобиване на нови земеделски машини и оборудване“ или „изграждане и придобиване на нова сграда или подобрения на съществуваща сграда, които водят до съществена промяна в предназначението й, като промените трябва да са пряко свързани със земеделската дейност“. Без съмнение, дори да се приеме, че бетоновата настилка е съоръжение на техническата инфраструктура, поради което номинално попада в изброяването на §1, т. 60 от ДР на ЗКПО в определението за земеделска техника, не може да се направи обоснован извод, че този актив представлява машина или оборудване или подобрение на съществуваща сграда. Определянето му като „строеж“ по смисъла на §5, т. 38 от ДР на ЗУТ (ЗАКОН ЗА УСТРОЙСТВО НА ТЕРИТОРИЯТА) /ЗУТ/ съответно като съоръжение на техническата инфраструктура е за целите на този закон и явно не влиза в кръга на приемливите инвестиции, съгласно Решението на Е. К. за оторизация на обсъжданата държавна помощ.

След като тези два актива не дават право на претендираното данъчно облекчение, а стойността само на третия е 52 116, 99лв., от която декларираният за преотстъпване корпоративен данък представлява 90, 28%, за преотстъпването на пълния деклариран размер на корпоративен данък не е изпълнено условието на чл. 189б, ал. 2, т. 4 ЗКПО.

Основателно е обаче евентуалното възражение на ответника по касационната жалба за правилно намаляване на установените с РА данъчни задължения с размера на допустимото преотстъпване на корпоративен данък, съобразно стойността на третия придобит актив, за който не е било спорно, че отговаря на условията на чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО. Това е така, защото, както се поддържа от ответника по касационната жалба, съгласно чл. 189б, ал. 1 ЗКПО, „Корпоративният данък се преотстъпва в размер до 60 на сто …“. В случая допустимият размер на преотстъпен корпоративен данък е 26 080лв., равен на половината от стойността на третия актив - приспособление за прибиране на царевица [наименование] на стойност 52 161, 99лв. Затова от установеното с РА задължение 47 708.806 лева главница следва да се извадят 26 080, 96лв. стойността на преотстъпен корпоративен данък, при което законосъобразното задължение за корпоративен данък е в размер на 21 627, 90лв. главница, на което съответства задължение за лихви в размер на 5 724, 62лв.

Предвид това, първоинстанционното решение, в частта му, с която РА е отменен до този размер на установени данъчни задължения и в съответната част за разноските, с която на жалбоподателя са присъдени разноски в размер на 3 755, 62лв., като правилно по резултата си, следва да остане в сила. В останалата му част, с която РА е отменен над посочените размери главница и лихви и са присъдени разноски над посочения размер, решението подлежи на отмяна, като вместо него следва да се постанови ново по същество, с което жалбата на РЛ против посочената част на РА бъде отхвърлена като неоснователна.

Разноски:

При този изход на процеса за тази инстанция на ДД“ОДОП“ следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение на осн. чл. 161, ал. 1 ДОПК и чл. 8, ал. 1, т. 4 и чл. 9, ал. 2 от Наредба за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 666, 83лв., а за процесуалното представителство пред първоинстанционния съд, съобразно материалния интерес на оставената в сила част на РА – 889, 10лв. или общо 1 555, 93лв.

Ответникът по касационната жалба не е направил разноски за тази инстанция, нито е претендирал такива, а за първоинстанционното производство разноски са му присъдени с оставената в сила част на първоинстанционното решение.

Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение №2532 от 13.12.2016г. на Административен съд Варна по адм. д.№ 3237 по описа за 2015г., само в частта му, с която по жалба на Б. С. С. с [фирма] със седалище и адрес на управление в [населено място], обл.Д., [улица], е отменен Ревизионен акт № 081300266/03.12.2013г., на орган по приходите в ТД НАП Варна, потвърден с Решение № 946 от 21.02.2014 година на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП - Варна, в частта му, с която на ревизираното лице са определени данъчни задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2010г. в размер над 21 627, 90лв. главница и лихви в размер над 5 724, 62лв., както и в частта му за разноските, с която на ревизираното лице са присъдени разноски над 3 755, 62лв., като вместо него в тази част ПОСТАНОВЯВА:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на Б. С. С. с [фирма] със седалище и адрес на управление в [населено място], обл.Д., [улица], против Ревизионен акт № 081300266/03.12.2013г., на орган по приходите в ТД НАП Варна, потвърден с Решение № 946 от 21.02.2014 година на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП - Варна, в частта му, с която на ревизираното лице са определени данъчни задължения за данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2010г. в размер над 21 627, 90лв. главница и лихви в размер над 5 724, 62лв.

ОСТАВЯ В СИЛА Решение №2532 от 13.12.2016г. на Административен съд Варна по адм. д.№ 3237 по описа за 2015г. в останалата му част.

ОСЪЖДА Б. С. С. с [фирма] със седалище и адрес на управление в [населено място], обл.Д., [улица], да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП – Варна, юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 555, 93лв.

Решението не подлежи на обжалване.