Производството е по чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и следв. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на "Дениа груп Каварна 15" ЕООД със седалище в гр. С. и адрес на управление ул."Три уши" №6а, ет. 1, оф. 1, ЕИК по Булстат: 175306492, представлявано от С. Б., подадена чрез пълномощника адв.. М., срещу Решение № 454 от 21.01.2013 г., постановено от Административен съд – София град по адм. д. № 11473 по описа на същия съд за 2011 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № 20001008628/30.03.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. С., изменен в обжалваната част от Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. С. при ЦУ на НАП с Решение № 1711/03.10.2011 г., с което вместо установения с РА финансов резултат за 2009 г. данъчна печалба в размер на 136, 44 лв. е определена данъчна загуба в размер на 11184, 78 лв.

В касационната жалба се твърди неправилност на решението поради противоречие с материалния закон, съставляващо касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. По подробно изложени в жалбата доводи касационният жалбоподател претендира отмяна на решението и решаване на спора по същество с отмяна на административния акт. В с. з. касационният жалбоподател се представлява от адв.. М., който поддържа жалбата, моли за отмяна на съдебния акт и за присъждане на сторените разноски.

Ответникът по касационната жалба - Директорът на дирекция "ОДОП" - гр. С. - в с. з. се представлява от юк.Шинев, който оспорва жалбата и моли за оставяне на касираното решение в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният администратвен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалбата и наведените в нея отменителни основания, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, съгласно чл. 218 АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима, а разгледана по същество, е частично основателна.

Първоинстанционният съд е установил, че ревизионното производство е извършено от компетентни за целта органи и при спазване на процесуалните правила за извършването на ревизията. Този извод се споделя от касационната инстанция.

Съдът подробно е описал фактическата обстановка, като по отношение на същата страните не спорят. Релевантните по спора факти и обстоятелства са правилно установени и са последователно възпроизведени в мотивите на обжалваното решение. Възприетите от административния съд факти са съобразени със събраните по делото доказателства. Спорът по делото е правен и се свежда до приложението на действащия Закон за корпоративвното подоходно облагане.

Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - София град е бил РА № 20001008628/30.03.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден в обжалваната част с Решение № 1711/03.10.2011 г. на Д"ОУИ"-гр. С. при ЦУ на НАП. Със същия на основание чл. 26, т. 11 във вр. с чл. 23, ал. 2, т. 1 и § 1, т. 5, б."а" от ДР на ЗКПО е увеличен финансовият резултат на ревизираното лице за 2009 г. със сумата 127128, 95 лв., представляваща отчетени разходи в размер на 65000 евро по фактура № 09/0001/000008/31.12.2009 г., издадена от испанското дружество "Дениа билдингс" С.Л. В резултат на това декларираният от него данъчен финансов резултат за 2009 г. – загуба, е променен на печалба в размер на 136, 44 лв. Към фактурата е представен договор за възлагане на детайлно маркетингово проучване е на стойност 65000 евро, сключен за срок до 31.12.2009 г. Страните са се споразумели извършената работа да се приеме с подписване на двустранен приемо-предавателен протокол. Представен е такъв протокол от 31.12.2009 г. Ревизиращият орган е констатирал, че във връзка с подадено искане от "Дениа билдингс" С.Л. по реда на чл. 137, ал. 1 ДОПК, по което платец на доходи е ревизираното дружество, е извършена проверка и е издадено Становище за наличие или липса на основания за прилагане на СИДДО изх.№ 24-02-199/12.08.2010 г. При извършената проверка са прадставени писмени обяснения от "Дениа билдингс" С.Л., според които маркетинговото проучване е изготвено от подизпълнител - испанско дружество "Яйза тръст" С.Л. Последното дружество е издало през 2009 г. на "Дениа билдингс" С.Л. четири фактури на обща стойност 282350, 80 евро, като 19 % от тази сума получателят е префактурирал на ревизираното лице, като е приложена 15, 72 % надбавка за печалба.

За да преобразува ФР, органът по приходите е приел, че посочената сума представлява скрито разпределение на печалбата. Изложил е мотиви във връзка със съдържанието на представения маркетингов доклад, за който е намерил, че не е плод на усилия на изпълнителя, а е съставен от общодостъпна информация, публикувана в интернет-сайтове. Така е формирал извода, че проучването е изготвено с оглед формалното доказване на разходи пред приходната администрация. С решението на Д"ОУИ" констатацията от акта е потвърдена на друго основание – чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, като горестоящият административен орган е приел, че е извършено заплащане на възнаграждение за услуга, без тя да е реално осъществена.

По делото е изслушана съдебно-оценителска експертиза, която е дала заключение за пазарната цена на маркетинговата услуга, предоставена от "Дениа билдингс" С.Л. на жалбоподателя съгласно договора от 01.01.2009 г. Съдът е посочел, че заключението не следва да се взима предвид, тъй като не е налице основание за проверка на пазарните цени, тъй като е формирал извода, че тази услуга реално не е осъществена.

В съдебния акт са изложени мотиви, че договорът от 01.01.2009 г. за маркетингово проучване и анализ на пазара, сключен на между жалбоподателя и "Дениа билдингс" С.Л. реално не е изпълнен. Съдът е приел, че този договор не е коркретизиран за проучване на недвижими имоти по българското черноморие, а би могъл да се отнася за пазар на всякакви стоки или услуги, във всеки един сектор и потребление, в коя да е държава. Позовал се е на недоказано предаване на документи и данни от възложителя на изпълнителя, от които да се направи извод за възложената работа, както и на яснота около начина, по който изпълнителят е определил каква работа да извърши в изпълнение на предмета на договора. Така постановеното решение е неправилно.

Необосновани са изводите на решаващия съд, че договорената услуга не е изпълнена. В договора страните подробно са регламентирали неговия предмет: - изготвяне на детайлно маркетингово проучване, което да включва анализ на пазара, на сектора и на потреблението, търговско проучване, стратегически анализ; търговски анализ на базата на продажби; ценови план; проучване на каналите за продажба и изработване на търговски документи. Регламентиран е и начинът, по който ще се удостоверява извършената работа, като двустранно подписан приемо-предавателен протокол от 31.12.2009 г. е представен по делото. Същият е подписан в рамките на срока нна договора и представлява завършекът на договорената работа. Представен е и маркетингов доклад за 2009 г., в който като автор изрично е записан "Дениа билдингс" С.Л. Прегледът на доклада разкрива задълбоченост на проучването, придружено със значителна статистическа информация. В доклада са проследени тенденциите, интересуващи възложителя като потенциален инвеститор. Пазарът на имоти е проследен в динамика, която отговаря на поискания от ревизираното лице анализ. Структурата на доклада следва структурата на договора и съдържа отговор на поставените задачи. Нито един от разглежданите документи не е оспорен от ответника по делото.

В разрез със събраните по делото доказателства Съдът е приел, че услугата не е извършена. Обстоятелството, че в него са ползвани достъпни от интернет източници на информация, както и данни от Националния статистически институт, не е основание за обратния извод, защото възложителят е поискал не само "суха" информация, а анализ на същата. Няма пречка изводите в доклада да се основават на общодостъпни чрез интренет информационни източници. След като маркетинговият доклад е приет от възложителя, няма основание услугата да се приеме за неизпълнена. От подизпълнителя "Яйза тръст" С.Л. също са представени достатъчно писмени доказателства, които установяват наличие на ресурси за извършване на услугата и реално направени разходи по изпълнението й. Изяснена е структурата на компанията, има документи за командироване на служители, съставен е доклад за недвижимите имоти в България и отчети за проведени срещи, представени са разходни документи за пътувания на служители на компанията в България. Следва да се приеме, че извършването на услугата е и документно обосновано с издадената от изпълнителя фактура.

Извършената услуга е в предмета на дейност и на "Яйза тръст" С.Л., и на "Дениа билдингс" С.Л., тъй като дружествата работят в сферата на продажбите на недвижими имоти, а ревизираното лице е собственик на недвижими имоти в Бъргария и маркетинговото проучване на пазара на недвижими имоти го ползва в професионалната му дейност.

На практика Съдът безкритично е възприел изводите на ревизиращия орган, но от своя страна той също не е формирал самостоятелни мотиви, а се е задоволил да преповтори изложените от друг орган по приходите в становището за наличие или липса на основания за прилагане на СИДДО. Липсата на анализ от страна на ревизиращия орган относно изследваната сделка прави акта лишен от мотиви и незаконосъобразен.

Съдът се е мотивирал, че за правилното решаване на спорния въпрос не е необходимо определянето на пазарна цена на неизвършена услуга, но с оглед изложеното по-горе се налага изводът, че услугата е реално предоставена. При това положение следва да се разгледа въпросът за стойността на услугата, тъй като страните по делото са формирали спор за това. Въпросът е от значение, за да се установи налице ли е скрито разпределение на печалба, доколкото услугата по фактурата е предоставена от доставчик на получател, за които няма спор, че са свързани лица по § 1, т. 13 от ДР на ЗКПО във връзка с § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. По силата на чл. 15 ЗКПО в редакцията на текста към 2009 г., когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчния финансов резултат, отличаващи се от условията между несвързани лица, данъчният финансов резултат се определя и се облага с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица. Ето защо в случая следва да се прецени дали стойността по фактурата се отклонява от пазарната стойност на услугата.

Отговорът на поставения въпрос се намира в заключението на СОЕ, която следва да бъде кредитирана, защото е изградила заключението въз основа на методите, регламентирани в Наредба № Н-9/14.08.2006 г. на МФ. Ответникът по делото не е оспорил заключението при приемането му по реда на чл. 200, ал. 3 ГПК, нито е заявено искане за изготвяне на заключение от друго вещо лице или от повече вещи лица.

Експертизата е определила пазарна стойност на маркетинговия доклад по средно претеглена цена, като са взети предвид методите на оценка в наредбата на МФ, и е съобразено, че маркетинговият доклад е изготвен от чуждестранно лице. Така определената цена на услугата възлиза на 98428 лв. Пазарната цена на услугата следва да се признае за разход при определяне на размера на данъчния финансов резултат на ревизираното лице за 2009 г., на основание чл. 15 и чл. 26, т. 11 ЗКПО във вързка с § 1, т. 5, изречение второ от ДР на ЗКПО.

Ревизионният акт е незаконосъобразен в частта, в която при определяне на размера на данъчния финансов резултат на жалбоподателя и настоящ касатор за 2009 г. не е признат за данъчни цели разход в размер на 98428 лв., представляващ пазарната цена на услугата по сключения договор от 01.01.2009 г. за маркетингово проучване и анализ на пазара между него и "Дениа билдингс" С.Л. Данъчният финансов резултат на "Дениа груп Каварна 15" ЕООД за 2009 г. следва да се определи като загуба в размер на 109612, 78 лв.

, формиран чрез сумиране на данъчния финансов резултат загуба в размер на 11184, 78 лв., определен с изменителното решение на Д"ОУИ", с размера на признатия разход за маркетингово проучване и анализ на пазара по пазарни цени, в размер на 98428 лв.

Касираното решение подлежи на отмяна и тъй като спорът е изяснен от фактическа страна, обжалваният ревизионен акт следва да бъде изменен, като за 2009 г. на "Дениа груп Каварна 15" ЕООД се определи данъчен финансов резултата загуба в размер на 109612, 78 лв.

С оглед изхода на спора следва да се редуцира присъденото на ответника юрисконсултско възнаграждение съобразно отхвърлената част на жалбата, а на жалбоподателя да се присъдят разноски за две инстанции съобразно уважената част на жалбата. Тъй като на Д"ОДОП"-гр. С. се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 159 лв. съобразно отхвърлената част на жалбата, в частта за разноските съдебният акт следва да бъде отменен за разликата над 159 лв. до присъдените 2992, 58 лв. Според представения списък за разноските и съобразно уважената част на жалбата, на "Дениа груп Каварна 15" ЕООД се дължат и следва да се присъдят разноски в общ размер 1656, 87 лв., от които 983, 28 лв. за производството пред първата съдебна инстанция и 673, 59 лв. за касационното призводство.

Така мотивиран, Върховният административен съд, Осмо отделение РЕШИ:

ОТМЕНЯ

Решение № 454 от 21.01.2013 г., постановено от Административен съд - София град по адм. д. № 11473/2011 г., В ЧАСТТА, с която е отхвърлена жалбата на "Дениа груп Каварна 15" ЕООД със седалище в гр. С. и адрес на управление ул."Три уши" №6а, ет. 1, оф. 1, ЕИК по Булстат: 175306492, представлявано от С. Б., против Ревизионен акт № 20001008628/30.03.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. С., изменен в обжалваната част от Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. С. при ЦУ на НАП с Решение № 1711/03.10.2011 г., както и В ЧАСТТА за разноските, за разликата над 159 лв. до 2992, 58 лв., и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ИЗМЕНЯ

Ревизионен акт № 20001008628/30.03.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. С., изменен в обжалваната част от Директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. С. при ЦУ на НАП с Решение № 1711/03.10.2011 г., като определя данъчен финансов резултат за 2009 г. на "Дениа груп Каварна 15" ЕООД, ЕИК по Булстат: 175306492 - данъчна загуба в размер на 109612, 78 лв.

ОСТАВЯ В СИЛА

Решение № 454 от 21.01.2013 г., постановено от Административен съд - София град по адм. д. № 11473/2011 г., в останалата обжалвана част.

ОСЪЖДА

дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП, да заплати на "Дениа груп Каварна 15" ЕООД със седалище в гр. С. и адрес на управление ул."Три уши" №6а, ет. 1, оф. 1, ЕИК по Булстат: 175306492, представлявано от С. Б., разноски по делото в размер 1656, 87 лв., от които 983, 28 лв. за производството пред Административен съд - София град, и 673, 59 лв. за призводството пред Върховния административен съд.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ Д. Ч.

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ М. Р./п/ К. К.

К.К.