Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс(АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К.)(ДОПК).

Образувано е по две касационни жалби против решение №7316/26.11.2015 г. по адм. д. №3267/2013 г. на Административен съд София-град.

С касационна жалба, подадена от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – София при ЦУ на НАП, е обжалвано решението в частта, в която съдът е прогласил за нищожен Ревизионен акт №2061204897/14.11.2012г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-София, потвърден с Решение № 323/19.02.2013г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика" – гр. С..

С касационна жалба, подадена от [фирма], [населено място], е обжалвано решението в частта, с която е отхвърлена жалбата срещу РА в останалата част за установени задължения по ЗДДС от непризнат данъчен кредит.

И в двете касационни жалби са изложени доводи за неправилност на решението в съответната обжалвана част, иска се отмяна в тази част и присъждане на разноски.

Като ответници по касационните жалби, всеки от касаторите оспорва касационната жалба на другия и моли решението да бъде оставено в сила в съответната част.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за основателност на касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – София и за неоснователност на касационната жалба на дружеството-касатор.

И двете касационни жалби са подадени в срок и от надлежни страни, за което са процесуално допустими.

Разгледани по същество, касационните жалби са: частично основателна на дружеството-касатор и неоснователна на ДД"ОДОП".

Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА, с който на [фирма] са установени допълнителни задължения по ЗДДС, в резултат на отказано право на приспадане данъчен кредит в общ размер на 683 381, 23 лв. и съответните лихви - 159 980, 97 лв. по фактури издадени от посочени доставчици, с предмет доставка предимно замразено и охладено месо за ревизирани данъчни периоди м. 06, м. 07, м. 08, м. 09 и м. 10.2010 г.

По отношение отказания данъчен кредит по фактури издадени от [фирма] за данъчен период м. 05.2010 г. съдът е обявил РА за нищожен с мотиви, че посочения период е извън ревизираните периоди, които са за периода м. 06-м. 10.2010 г.

Решението в тази част е правилно и касационната жалба на ДД"ОДОП" е неоснователна, по следните съображения:

Безспорно е установено, че ЗВР по ЗДДС обхваща периоди от м. 06 до м. 10.2010 г., като периода м. 05.2010 г. е извън обхвата на ревизията, но въпреки това с процесния РА е отказан данъчен кредит по фактури, издадени от [фирма]. Съдът е направил точен анализ на данните по делото, включително приетата ССчЕ, която е установила че процесните фактури са включени в ДП на доставчика за д. п. м. 05.2010 г. и в СД също за м. 05.2010 г. Фактурите са осчетоводени от доставчика по дебита на сметка 411 Клиенти с общата стойност по фактурите, респективно - по кредита на сметка 702 Приходи от продажба на стоки и по кредита на сметка 4532 ДДС продажби - начислен данък, съответно - за полученото плащане от [фирма] с общата стойност по фактурите, всички счетоводни записвания отразени за д. п. м. 05.2010 г., който период е извън периода на данъчната ревизия. При тези данни, съдът е обосновал изводи за нищожност на РА в тази част като се е позовал и на практика на Върховния административен съд в смисъл, че когато със заповедта за възлагане на ревизията е определен ревизирания период, за който трябва да бъдат установени конкретно посочените в нея данъчни задължения, а с ревизионния акт приходните органи са установили задължения за друг период, извън обхвата на заповедта за възлагане, то тогава ревизионният акт се явява нищожен, тъй като не е спазено изискването по чл. 113, ал. 1, т. 4 ДОПК. С последваща заповед на компетентния орган този времеви обхват може да бъде изменян – разширен или стеснен, но в процесния случай такава последваща заповед няма, поради което съдът е направил законосъобразен извод за нищожност на ревизионния акт.

Доводите на касационния жалбаподател ДД"ОДОП"-София, че този данъчен период е включен в друг РА, приложен към касационната жалба, не обосновава извод за незаконосъобразност на решението в тази част. Неоснователни са и доводите са недопустимост на жалбата в тази част. Видно от решението на горестоящия административен орган - ДД"ОДОП"-София се е произнесъл по жалбата касаеща отказ на ДК по отношение включително и доставчика [фирма], издадените фактури от който са за период м. 05.2010 г., извън обхвата на ревизията по ЗВР.

По изложените съображения, решението като правилно в тази част, следва да бъде оставено в сила.

В останалата част, за постановен отказ на право на данъчен кредит по доставки от доставчиците [фирма] и [фирма] за данъчни периоди от м. 06 до м. 10.2010 г. съдът е обосновал изводи за липса на доказателства за реално осъществени доставки на стоки по смисъла на чл. 6 ЗДДС и при недоказани осъществени изискванията по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС и отрицателните предпоставки по чл. 70 ЗДДС, е приел РА за законосъобразен и е отхвърлил жалбата на [фирма].

Решението е неправилно в тази част като постановено при допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводството, по следните съображения:

За да се откаже правото на приспадане на ДК по фактурите, издадени от посочените доставчици, е необходимо ревизираното дружество да е знаело или да е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, осъществена от неговия доставчик. В този смисъл е практиката на Съда на Европейския съюз, която съдът е обсъдил в решението си, но не е приложил правилно.

От една страна, от данъчните органи не са предоставени никакви обективни данни, установяващи, че получателят по фактурите е знаел или е трябвало да знае за извършената от издателя на фактурите измама, а тежестта за това е негова - т. 53 от решението на СЕС по дело С-324/11, „G. T.“. В този смисъл са указанията на горестоящия административен орган в отменително решение по отношение на първоначално издаден РА и връщане на преписката за повторна ревизия - да се извърши проверка на иззетата счетоводна документация от счетоводни фирми, обслужващи фирмите - доставчици.

От друга страна, такива обективни данни за данъчна измама от страна на доставчиците, за която дружеството-жалбоподател е знаело или е трябвало да знае, не се установяват и в проведеното съдебно производство пред първоинстанционния съд при цялостната преценка на доказателствения материал по делото.

При положение, че ревизираното дружество осъществява дейност, свързана с месни продукти, каквато е доставената стока по процесните фактури, за която има специално разрешение и сертификат, факт, който не е спорен, както и с оглед реално извършените плащания от негова страна по доставките с преводи по банков път - наличие на банкови извлечения, потвърдени и от ССчЕ и последващата реализация на стоки, установена с приетата ССчЕ и декларирани приходи за съответните данъчни периоди, включително и изпълнение на задълженията за корпоративен данък, внесен в бюджета, няма как да се приеме, че получателят е бил недобросъвестен в търговските си отношения с неговите доставчици. Съдът е обсъдил представените доказателства за притежавани от жалбоподателя транспортни средства, специализирани складове, обсъдил е представените Договори и данни от счетоводни записвания, плащания по банков път, приел е за безспорно установен факта на последваща реализация на стоки от вида на доставените, но въпреки това е приел, че не са доказани реални доставки на стоките по фактурите, поради недоказан кадрови и материален ресурс на доставчиците, за да доставят реално количествата стока по процесните фактури, на каквото основание е потвърден от съда РА в частта за постановен отказ на право на данъчен кредит по процесните фактури.

К. С на ЕС многократно изтъква в постановените решения, предимно по преюдициални запитвания от българския съд, по делата "Б.", "Ф.", [фирма], [фирма] и цитираната в тях практика, режимът на правото на приспадане на данъчен кредит, предвиден в Директива 2006/112/ЕО не допуска данъчнозадължено лице, което не е знаело или не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че е опорочена поради измама с ДДС, да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит.

В случая органите по приходите излагат съображения предимно свързани с липса на кадрова и материална обезпеченост на доставчиците, като в същото време не се позовават и не представят доказателства за наличие на данъчна измама. В същия смисъл са и мотивите на съдебното решение на първоинстанционния съд.

Съгласно решението от 13.02.2014 г. по дело С-18/13 [фирма] именно данъчна измама трябва да бъде доказана във връзка с липсата на материална или кадрова обезпеченост, както и пропуските в счетоводната отчетност на доставчиците.

При липса на установена данъчна измама, посочените пропуски сами по себе си не могат да бъдат основание за отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит.

Приетата по делото допусната от съда съдебно-счетоводна експертиза не е отговорила на част от въпросите, поради неосигурен достъп до счетоводна документация на доставчиците, която съобразно представените по преписката протоколи е иззета във връзка с образувано досъдебно производство при извършен обиск на офиси, подробно описани в протоколите.

Първоинстанционният съд, като съд по същество е имал задължението да издаде на вещото лице съдебно удостоверение, с което да му бъде предоставен достъп до иззетата счетоводна документация от доставчиците, от която да се потвърдят данните, съдържащи се в счетоводството на ревизираното дружество-жалбоподател, което е редовно водено, факт, който не е оспорен и от ревизиращите органи и е потвърдено от вещото лице по приетата ССчЕ, както и да се установят отчетените приходи, като заплатените стойности на получената стоки по фактурите са по банков път, видно от банкови извлечения, факт неоспорен от ревизиращия орган и потвърден/установен и от вещото лице от осъществената и от него проверка в счетоводството на жалбоподателя, за редовността на което няма спор по делото.

Не е изследван от съда и въпроса с развитието на досъдебното производство по отношение на доставчиците като този процес е започнал през 2011 г., видно от приложените протоколи за претърсване и изземване, и до постановяване на решението от административния съд са изминали близо пет години, значителен и продължителен период от време, в който от специализираните органи е следвало да се установи престъплението, за което е образувано досъдебното производство. Именно акта, с който приключва наказателното производство е водещ за установяването на обективни данни за наличие на данъчна измама, с което административният съд е следвало да се съобрази. Вместо това, съдът, без мотиви за наличие на обективни данни за данъчна измама, с дипспозитива на постановеното от него съдебно решение изрично е вписал, че препис от решението следва да се изпрати на Софийска градска прокуратура, при безспорни данни по преписката, че специализираният орган вече е започнал досъдебно производство. При висящо наказателно производство във връзка с данъчна измама водещо е развитието и приключването на същото, а не проведеното административно производство по оспорване на РА, в какъвто смисъл са процесуалните бездействия на административния съд.

Така констатираните нарушения от страна на първоинстанционния съд са съществени и водят до необоснованост на решението и до формирани изводи, противоречащи на данните по делото, което налага отмяна на решението в частта за потвърден отказ на ДК и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд, поради недопустимост на нови фактически установявания от касационната инстанция, които се налагат по изложените по-горе съображения.

При новото разглеждане на делото съдът следва да предостави по надлежния ред, с издаване на съдебно удостоверение и задължаване на специализирания орган да осигури достъп на вещото лице до иззетата счетоводна документация, във връзка с образувано досъдебно производство, за което по делото има приложени протоколи за претъсване и изземване и въз основа на което, вещото лице да изготви допълнително заключение след анализ на счетоводната документация, във връзка с отразяване на издадените фактури и други данни, съдържащи се в иззетата счетоводна документация от доставчиците, относими към правото на данъчен кредит на жалбоподателя по процесните фактури.

При новото разглеждане на делото съдът следва да изиска служебна справка за развитието на досъдебното производство, във връзка с което са иззети счетоводни документи, описани в приложените по преписката протоколи за претърсване и изземване. След получаване на информация от специализираните органи и изготвяне на допълнително заключение от вещото лице по ССчЕ, съдът следва да изведе изводи за обективни и субективни данни за данъчна измама, за която жалбоподателят е знаел или е следвало да знае, което при всички данни за добросъвестност от негова страна, единствено може да обоснове извод за наличие на предпоставки за отказ на право на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от [фирма] и [фирма] за данъчни периоди от м. 06 до м. 10.2010 година.

Съобразно изхода на спора, решението в частта, с която са присъдени разноски на дружеството-жалбоподател в размер на 423 лв. като задължение на Дирекция "ОДОП"-София, следва да бъде оставено в сила.

По отношение останалата част от претендираните разноски, следва произнасяне от първоинстанционния съд при новото разглеждане на делото, съобразно изхода на спора.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение №7316/26.11.2015 г. по адм. д. №3267/2013 г. на Административен съд София-град в частта, с която е отхвърлена жалбата на [фирма] срещу Ревизионен акт №2061204897/14.11.2012г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-София, потвърден с Решение № 323/19.02.2013г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика" – гр. С. за отказан данъчен кредит по фактури, издадени от [фирма] и [фирма] за данъчни периоди от м. 06 до м. 10.2010 година.

ВРЪЩА ДЕЛОТО за ново разглеждане в тази част от друг състав на същия съд.

ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата обжалвана част.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.