Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на [фирма] – в несъстоятелност със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], хотел „Р.“ /съдебен адрес: [населено място], [улица], ап. [номер]/, подадена чрез синдика К. П. И., против решение № 86/14.03.2017 г. на Административен съд – В. Т /АСВТ/, постановено по адм. д. № 734/2016 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-04000615010719-091-001/20.07.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В. Т, потвърден с решение № 321/13.10.2016 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /“ОДОП“/– В. Т, в обжалваната част, и в полза на ответника са присъдени разноски в размер на 4 718.85 лв.

В касационната жалба се излагат се доводи за неправилност на решението поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора допуснатото от съда съществено процесуално нарушение се изразява в това, че той неправилно е разпределил доказателствената тежест между страните. В тежест на ревизиращите органи е да докажат положителните факти, че дружеството има налични активи към датата на дерегистрацията му и че е ползвало данъчен кредит при придобиването им. Тъй като те не са доказани, не са изпълнени кумулативните условия на чл. 111, ал. 1 ЗДДС и решението на административния съд е в противоречие с цитираната материалноправна норма. Претендира се отмяна на решението.

Ответникът по касационната жалба – директора на Дирекция “ОДОП“– В. Т оспорва касационната жалба чрез процесуалния си представител юрк. Р. по съображения, изложени в писмен отговор, и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 4 718 лв.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Великотърновския административен съд е бил РА № Р-04000615010719-091-001/20.07.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В. Т, потвърден с решение № 321/13.10.2016 г. на директора на Дирекция “ОДОП“ – В. Т, в оспорената му част, в която за данъчния период 01.04.2015 г. – 16.04.2015 г. /дата на дерегистрация по ЗДДС/ са установени задължения за ДДС в размер на 195 355.54 лв. и лихва в размер на 23 530.20 лв. на основание чл. 111, ал. 1 ЗДДС върху данъчна основа, определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК с оглед констатирани обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 4 ДОПК.

Административният съд правилно е приел, че оспорването е допустимо като направено в срока по чл. 156, ал. 1 ДОПК от ревизираното дружество, имащо правен интерес, след изчерпване на процедурата по административно обжалване на РА. РА е валиден като издаден от компетентни органи по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК и определящ данъчни задължения от вида и за периодите, за които е възложена ревизията, отговаря на изискванията относно неговата форма и съдържание по чл. 120, ал. 2 ДОПК и в производството по издаването му не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила.

След изключително подробно обсъждане на събраните в хода на ревизионното производство писмени доказателства и на приетата в съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/ административният съд е установил точно фактите по делото и е обосновал законосъобразни правни изводи в съответствие с приложимите правни норми.

Доказано е обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 1 ДОПК, а именно неподаването на декларация до започването на ревизията, когато задължението се определя по декларация. Съгласно чл. 111, ал. 5 ЗДДС данъкът по ал. 1 се включва в резултата за последния данъчен период, като декларирането се извършва по реда и в срока по чл. 125, а съгласно чл. 77, ал. 4 ППЗДДС заедно със справка-декларацията за последния данъчен период лицето подава протокол-опис за начисляване на данък по чл. 111 от закона по образец - приложение № 9. Справка – декларация, придружена с протокол – опис, не е подадена и това не се оспорва от жалбоподателя. Доказано е и обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 4 ЗДДС не само за процесния данъчен период, но и за предходните три данъчни периода /м. януари, м. февруари и м. март 2015 г./, а именно не е представена счетоводна отчетност съгласно ЗСч (ЗАКОН ЗА СЧЕТОВОДСТВОТО) /ЗСч./ и воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. В ревизионното производство на данъчнозадълженото лице /ДЗЛ/ е връчено искане за представяне на: инвентаризационен опис на активите /ДМА и материални запаси – продукция и стоки/ към 16.04.2015 г. /дата на дерегистрацията/, хронологични описи на стопанските операции на всички сметки, по които има движение в периода 01.01.2015 г. - 16.04.2015 г. Не са представени така поисканите счетоводни документи. Представени са единствено обороти по дебита и кредита на сметка 609 „Други разходи“ за 2011 г., 2012 г., 2013 г. и 2014 г. и копие от данъчен амортизационен план на активите /ДАПА/. Не са представени хронологични описи на стопанските операции на сметките от група 30 „Материални запаси“ /302 „Материали“, 303 “Продукция“, 304 „Стоки“/,1 поради което е невъзможно да бъде установено придобиването и изписването на материалните запаси в посочения по-горе период 01.01.2015 г. - 16.04.2015 г. Не са представени и инвентаризационни описи към 16.04.2015 г. Това обстоятелство е потвърдено и от вещото лице по назначената ССЕ, което е установило след извършена проверка при лицето, водило счетоводството, че липсват главни книги, оборотни ведомости или други документи за периода до 31.12.2009 г. и за периода 01.01.2015 г. - 16.04.2015 г., на базата на които да се установят фактите, релевантни към счетоводните записвания, свързани с осчетоводените като придобити стоки, материали, стопански инвентар, както и записванията, касаещи отчетените амортизации.

При определянето на данъчната основа за облагане с данък по чл. 111, ал. 1 ЗДДС по отношение на ДМА – хотел – ресторант „Р.“ органите по приходите са взели предвид следните обстоятелства: Недвижимият имот е придобит от ревизираното дружество с НА № [номер]/25.07.2002 г. и във връзка с покупко-продажбата му от [фирма] му е издадена фактура № 17052/25.07.2002 г. с ДО 45 237.90 лв. и ДДС 8 097.58 лв. По фактурата е ползван данъчен кредит. Балансовата стойност на сградата към 31.12.2014 г. е установена с РА в размер на 513 592.52 лв. и това е потвърдено като правилно от ССЕ. Тази стойност съвпада с размера на данъчната стойност на ДМА по сметка 203 „Сгради“, включени в данъчния амортизационен план /ДАПА/ за 2014 г., както и с посоченото в счетоводния баланс към 31.12.2014 г. Данъчната основа в размер на 505 581.11 лв. е определена като балансовата стойност е намалена със следващата се амортизация за периода 01.01.2015 г. – 31.03.2015 г., а именно 8 011.41 лв.

ДЗЛ е получило банкови кредити, както следва: през 2002 г. от [фирма] в размер на 220 000 щ. д. с предназначение: за строителни работи по модернизацията на хотела - 153 000 щ. д., обзавеждане и оборудване – 5 000 щ. д., останалите за оборотни средства и непредвидени разходи плюс такса за управление на кредита; през 2003 г. от [фирма] в размер на 450 000 евро за рефинансиране на предишния кредит и модернизация и реконструкция на хотела; през 2007 г. от [фирма] в размер на 507 796.91 евро за рефинансиране на предишния кредит. Тъй като от ревизираното ДЗЛ не са представени необходимите документи, на базата на които да се установи начинът на формиране на балансовата стойност, нито първични счетоводни документи и регистри на счетоводните сметки, чрез които да се установи какви стоки и услуги е ползвало дружеството във връзка с модернизацията на хотела, правилно органите по приходите са приели, че за закупените стоки и материали и строителни услуги, които са довели до увеличението на балансовата стойност на ДМА, дружеството е ползвало данъчен кредит.

По отношение на балансовата стойност на ДМА, заведени по сметка 206 „Стопански инвентар“, балансовата им стойност е определена по същия начин, както на сградата на хотела. Извършена е проверка в хода на ревизията на фактурите, включени в ДАПА към 31.12.2014 г., за покупки на стопански инвентар и по отношение на тях е установено, че е ползван пълен данъчен кредит. Същите са описани в приложение № 16 към РА. Балансовата стойност на активите по сметка 206 „Стопански инвентар“ към 31.12.2014 г., която е в размер на 7 089.99 лв., е намалена със следващата се амортизация за периода 01.01.2015 г. – 31.03.2015 г. съобразно определените в чл. 55, ал. 2 ЗКПО амортизационни норми /4% за категория І „Сгради“ и 15% за категория VІІ – всички останали амортизируеми активи/. Установена е балансова стойност към датата на дерегистрация на стопански инвентар в размер на 5 694.84 лв.

Установена е балансова стойност на заведените по сметка 302 „Материали“ материални запаси към 31.12.2014 г. в размер на 463 916.95 лв. и на заведените стоки по сметка 304 „Стоки“ – 5 000.44 лв. Взети са предвид отчетените продажби чрез ЕКАФП през м. януари и м. февруари 2015 г. и е определена данъчна основа за стоките в размер на 1 584.79 лв.

С оглед изложеното, правилно е приел административният съд, че органите по приходите са съобразили нормата на чл. 27, ал. 5 ЗДДС, според която данъчната основа на доставка на стоки и/или услуги по чл. 111, определена към началото на месеца, в който е прекратена регистрацията на лицето, е данъчната основа при придобиването на стоката, намалена с разходи за изхабяване предвид обичайния й икономически живот, като са възприели за данъчната основа за облагане с ДДС за сградата и стопанския инвентар балансовата им стойност. Това е в съответствие с определението в СС 4 „Отчитане на амортизации“ за балансова стойност - стойността, по която активът се отразява в счетоводния баланс. Т. стойност представлява разликата между отчетната стойност /историческата цена на придобиване при счетоводното му завеждане или преоценената стойност/ и начислената до момента амортизация на амортизируемия актив. По същия начин е определена данъчната основа и на стоково-материалните запаси по смисъла на СС 2 „Отчитане на стоково-материалните запаси“, а именно по доставната им стойност /историческа цена/. Всъщност определената данъчна основа не се оспорва от жалбоподателя. Не се оспорва и наличието на сградата към датата на дерегистрацията. Следва да се посочи също така, че по делото са налице данни за извършена експертна оценка на пазарната стойност на хотела и обзавеждането в него във връзка с изп. д., възложена от ЧСИ, и според същата оборудването в хотела е на стойност 73 340 лв. към 14.06.2015 г. като то е описано в подробен опис по наименование, брой, местонахождение в сградата и пазарна стойност, а пазарната цена на сградата към 30.03.2016 г. е в размер на 979 120 лв.

По отношение наличието на стопанския инвентар и стоково-материалните запаси /стоки и материали/ е направено признание от страна на ревизираното лице, че същите са налични към 31.12.2014 г. и са на стойност, такава, каквато е посочена в баланса. Въпреки това жалбоподателят счита, че по делото не е доказано, че те са били налични към датата на дерегистрацията - 16.04.2015 г. и че във връзка с придобиването им, вкл. сградата /с изключение на фактурата, издадена от [фирма] № 17052/25.07.2002 г./ не е доказано, че дружеството е ползвало изцяло данъчен кредит. Според него в тежест на органите по приходите е да докажат тези положителни факти. Доводите са неоснователни, както е прието и в мотивите на оспореното решение. По отношение на стопанския инвентар, доколкото са установени фактурите, с които е придобит, ползването на данъчния кредит е доказано, видно от изготвеното приложение № 16 към РА. Относно наличието на стопанския инвентар и стоково-материалните запаси към датата на дерегистрацията: Ако същите са били налични към 31.12.2014 г., както твърди ДЗЛ, то за да не са към 16.04.2015 г., те би следвало да са продадени /стоки и стопански инвентар/ или вложени в осъществяваната независима икономическа дейност, свързана с предоставянето на хотелиерски услуги /материали/, или бракувани, унищожени, липсващи. Посочените обстоятелства няма как да бъдат доказани от органите по приходите, тъй като доказателствата би следвало да се намират в счетоводството на ревизираното дружество. Както беше посочено по-горе, а и това не се оспорва от жалбоподателя, от негова страна не са представени първични счетоводни документи, хронологични и аналитични регистри на материалните сметки от група 30 и инвентаризационен опис към 16.04.2015 г., протоколи за брак и липси, за да се установи какви текущи (краткотрайни) или дълготрайни материални активи са придобити, съответно отчуждени/изписани и налични. Същото се отнася и до упражняването или неупражняването на правото на данъчен кредит при придобиването им. Счетоводните документи /фактури/, с които са придобити следва да се намират в счетоводството на дружеството и въз основа на тях след проверка относно това дали са включени в дневниците за покупките може да се установи дали е ползвано право на данъчен кредит изцяло или частично. Ако ДЗЛ беше водило редовно счетоводството си, то ревизията нямаше да се провежда по особения ред на чл. 122 и следващи ДОПК и в тази връзка основателно се възразява от ответника по касация в писмената защита, че то не може да черпи права от собственото си неправомерно поведение.

Така изложените съображения обосновават извод за неоснователност на доводите на касатора за допуснато от съда съществено процесуално нарушение при разпределянето на доказателствената тежест между страните по делото и за материална незаконосъобразност на оспореното решение. Решението на АСВТ е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за настоящата съдебна инстанция на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, което следва да се определи по реда на чл. 9, ал. 3 вр. чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения в размер на 3 540 лв.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение РЕШИ :

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 86/14.03.2017 г. на Административен съд – В. Т, постановено по адм. д. № 734/2016 г.

ОСЪЖДА [фирма] – в несъстоятелност със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица], хотел „Р.“ да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – В. Т при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 3 540 лв. /три хиляди и петстотин и четиридесет лева/ Решението не подлежи на обжалване.