Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К.) /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба на директор на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП /- гр. П. при ЦУ на НАП срещу Решение № 1623 от 11.08.2016 г. по адм. дело № 2926/2014 г. по описа на Административен съд Пловдив, ХІІІ състав.

С обжалваното решение по жалба на [фирма] е отменен Ревизионен акт № 261401582 от 18.06.2014 г., издаден от началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, ИРМ Смолян, потвърден с Решение № 935 от 23.09.2014 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. П. при ЦУ на НАП.

В касационната жалба се излага становище за неправилност на обжалваното решение, като постановено при нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора съдебният акт, предмет на касационен контрол, е немотивирано и не съдържа анализ на събраните по делото доказателства, както и изводът за материална незаконосъбразност на РА не съответства на правилното тълкуване и прилагане на приложимите материални разпоредби. В касационната жалба се излагат подробни доводи за недоказаност на твърдяните от ревизираното лице /РЛ/ ВОД към посочените в РА румънски дружества през м. 10.2009 г., поради което се иска отмяната на решението и постановяване на друго, с което РА да се потвърди. Претендира се юрисконсултско възнаграждение.

Ответната страна – [фирма], чрез адв. Х. М. изразява становище за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалвания съдебен акт. Претендира разноски за касационната инстанция

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното решение.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е частично основателна.

Предмет на оспорване пред Административен съд Пловдив е бил Ревизионен акт № 261401582 от 18.06.2014 г., издаден от началник сектор „Ревизии“, възложил ревизията и главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, ИРМ Смолян, потвърден с Решение № 935 от 23.09.2014 г. на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. П. при ЦУ на НАП.

С РА на основание чл. 86, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС вр. чл. 7, ал. 1 и чл. 66, ал. 1 от ЗДДС на [фирма] е начислен ДДС в размер на 18 237, 41 лева за декларирани, но недоказани вътреобщностни доставки за Румъния за данъчни периоди м. 10.2009 г., както следва: - ДДС в размер на 6108, 60 лева по фактура № 267 от 22.10.2009 г. с получател [фирма]; ДДС в размер на 5901, 76 лева по фактура № 266 от 17.10.2009 г. с получател [фирма] и ДДС в размер на 6227, 05 лева по фактура № 271 от 29.10.2009 г. с получател [фирма]

Относно непризнатия ВОД в хода на ревизията са представени копия на международни товарителници, които не са кредитирани от данъчните органи като годни доказателства, като са констатирани непълноти при попълването на отделните клетки. Отделно от това, при извършените насрещни проверки на превозвачите [фирма], [фирма] и [фирма] се установява, че за извършения превоз няма издадени фактури за извършени транспортни услуги, не представят ЧМР с изпращач [фирма] / с изключение на превозвача [фирма]/, ангажират други доказателства, несвързани с процесните доставки. Формиран е извод, че доказателствата, представени от РЛ и данните, установени при извършените насрещни проверки на превозвачите не доказват, че стоките са били изпратени или транспортирани от територията на страната до територията на другата държава членка - Румъния. Горното е потвърдено и от формуляри "SCAC 2004", получени от румънската данъчна администрация, според които румънските дружества не са декларирали получени доставки от [фирма]; [фирма] е обявена за неактивен данъкоплатец от 18.04.2012 г., а на 18.06.2013 г. дружеството е фалирало, според румънските данъчни власти дружеството е липсващ търговец, който не осъществява дейност на регистрирания адрес; [фирма] е дерегистрирана на 27.01.2010 г. и ДДС номерът е прекратен на 01.02.2010 г.Недоказано за приходния орган е останало и плащането от [фирма] в полза на РЛ с оглед на установеното обстоятелство, че плащането е извършено от банкова сметка, която не фигурира сред декларираните от румънския контрагент пред данъчната администрация банкови сметки. Според органа по приходите ревизираното лице не притежава необходимите документи, удостоверяващи извършването на ВОД на стоки съгласно чл. 7, ал. 1 от ЗДДС и не е удостоверено извършването на ВОД на стоки от [фирма] към посочените контрагенти от Румъния, поради което е прието, че са извършени облагаеми доставки на територията на страната и на основание чл. 86, ал. 2 от ЗДДС за данъчен период м. 10.2009 г. е доначислен ДДС в общ размер на 18 237, 41 лева.

Съдът е приел, че РА е издаден от материалнокомпетентен орган, в законоустановената писмена форма, при наличието на мотиви, при липса на съществени процесуални нарушения. Относно приложението на материалния закон, съдът е кредитирал представените от оспорващия копия на международни товарителници заедно с инвойсите фактури и позовавайки се на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС и чл. 45, т. 2, б. „б“ от ППЗДДС е приел, че наличието на ЧМР доказва факта на изпращане и транспортиране на процесните стоки от РЛ към румънските дружества.

Така постановеното решение е валидно, допустимо, но частично неправилно по следните съображения:

1.Неоснователно е твърдението на касационния жалбоподател за липса на изложени от първоинстанционния съд мотиви досежно съществото на спора и необсъждане на събраните в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства. Съдът е установил правилно фактическата обстановка, описал е извършените от ревизиращите органи процесуални действия и събраните в рамките на ревизията доказателства, като е формирал лаконични мотиви относно законосъобразността на оспорения РА.

2.По отношение на приложението на материалния закон, касационната инстанция не споделя извода на АС Пловдив за доказаност на твърдяния ВОД и за отмяна на РА относно доначисления ДДС на основание чл. 86, ал. 1 и 2 вр. чл. 7, ал. 1 от ЗДДС за м. 10.2009 г. в размер на 6108, 60 лева по фактура № 267 от 22.10.2009 г. с получател [фирма] и ДДС в размер на 6227, 05 лева по фактура № 271 от 29.10.2009 г. с получател [фирма] По отношение на доначисления с РА ДДС в размер на 5901, 76 лева по фактура № 266 от 17.10.2009 г. с получател [фирма], изводът на първостепенния съд за незаконосъобразност на РА е правилен и обоснован.

Съгласно разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС наличието на вътреобщностна доставка е обусловено от кумулативната установеност на следните предпоставки: осъществена доставка на стоки, транспортиране на същите от територията на Р. Б до територията на друга държава - членка и регистрации на доставчика и получателя в съответните държави за целите на ДДС. Съобразно чл. 53, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, вътреобщностните доставки са облагаеми с нулева ставка на данъка, а удостоверяващите ги документите са определени с Правилник за прилагане на закона. Препращането е към нормата на чл. 45 от ППЗДДС в приложимата за ревизирания период редакция, която в зависимост от подлежащите на установяване правнорелевантни факти разграничава документи за доказването на ВОД в две групи - доказателства за доставката и доказателства за изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. Първият факт се установява с представянето на фактура за доставката, в която се посочва издаденият при регистрация за целите на ДДС от друга държава - членка идентификационен номер по ДДС на получателя. Това обстоятелство е налице и не е спорно между страните. Следващите два правнорелевантни факта са изпращането или транспортирането на стоката, които са посочени алтернативно, а необходимите доказателства за установяването им са определени в зависимост от това от кого е извършен транспортът. В процесния случай спорен е бил факта относно транспортирането и фактическото преминаване на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка на ЕС /Румъния/.

В процесния случай следва да бъдат разгледани всички установени факти и обстоятелства въз основа на документите, представени от РЛ и от отделните превозвачи.

А. [фирма] е издало на [фирма] фактура №267/22.10.2009г. на стойност 30543, 02лв. и предмет на доставката 21622 кг. рафинирано слънчогледово олио и 100000 бр. етикети.

РЛ е представило копие на инвойс фактура № 00061/21.10.2009г., packing list № 00061/22.10.2009г., проформа инвойс № 003/17.10.2009г., ЧМР и писмени обяснения.

В хода на извършена на [фирма] проверка, документирана с протокол № 1317754/08.08.2013г. приходните органи са извършили насрещна проверка на превозвача [фирма], като в представените писмени обяснения представляващият това дружество е обяснил, че транспортната услуга е с релация България, Харманли – Румъния, Букурещ по ЧМР от 22.10.2009 г. с изпращач [фирма], като дружеството е получило заявка по телефона от [фирма] – [населено място]. Процесната стока е била разтоварена на посочения от спедицията адрес в Букурещ, където ЧМР-то е било подписано от служител, но представляващите румънското дружество не са били на разтоварния пункт. Служителят на румънската фирма е отказал да даде данни на фирмата и да заплати превоза, аргументирайки се, че договорката е била българската фирма товародател да заплати превоза. Тъй като нито едно от дружествата не е заплатило превоза, фактура за транспорта не е била издадена.

Органите по приходите са изготвили и отправили искане до ОД на МВР за представяне на информация за датите на напускане и влизане от и на територията на Р.Б. на автомобил с рег. [рег. номер на МПС] / [рег. номер на МПС] за периода от 22.10.2009г. до 31.10.2009г., като в получения отговор е отразено, че в автоматизираната система няма данни за регистрирани пътувания на този автомобил.

Жалбоподателят в хода на горепосочена проверка е представил писмени обяснения и две ЧМР / прил. на л. 76, гръб и л. 77 от делото/.

Приходните органи са констатирали, че едната товарителница, е била заверена и подписана първоначално от [фирма] и след това подпечатана и заверена от [фирма], като в кл. 16 и кл. 23 е бил поставен печат на превозвача [фирма], а в кл. 24 е поставен печат на получателя. Прието било, че в товарителницата не са посочени място и дата на изготвяне на товарителницата, както и вида, количеството, опаковката, обема и теглото на стоката, а изпращач, получател и разтоварен пункт не се четат.

След анализ на втората товарителница / на л. 76, гръб от делото/ е установено, че с печатни букви са попълнени изпращача – [фирма], получателя, разтоварен пункт – Букурещ, Румъния, номера на автомобила – [рег. номер на МПС] и ремарке – [рег. номер на МПС], като в кл. 16 не е посочен превозвачът, а в кл. 23 на ръка е добавено името на [фирма], посочени са дата и място на съставяне – Хасково, 22.10.2009г., в кл. 6, 7, 8, 9, 10, 11 и 12 са посочени само paking list № 00061 и 24420 кг., като кл. 24 за дата, място, подпис и печат на получателя не са попълнени.

В хода на настоящото ревизионно производство от ревизираното лице е представена само първата международна товарителница / тази, приложена на л. 77 от делото/.

С оглед на тези констатации органите по приходите са приели, че този транспортен документ не доказва по никакъв начин, че стоките са получени от регистрирано по ЗДДС лице на територията на друга държава членка.

Необосновано съдът е формирал извод за доказаност на твърдяния ВОД по процесната фактура и неправилно е кредитирал ЧМР, доколкото същото не съдържа всички изискуеми реквизити според Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. Видно от съдържанието й / прил. на л. 77 от делото/ не се четат имена на изпращач в кл. 1, имена на получател в кл. 2, кой е разтоварния пункт в кл. 3 и кой е товарният пункт в кл. 4, няма отразявания в кл. 6, 7,8 и 9 относно вида, количеството, опаковката, обема и теглото на стоката. Има положени печат в кл. 16 за превозвач, както и в кл. 22 за изпращач, в кл. 23 за превозвач и в кл. 24 за получател. В най-горната част на ЧМР е записано МПС - [рег. номер на МПС] / [рег. номер на МПС]. Следователно, не може да се приеме, че ЧМР съдържа необходимите реквизити, за да бъде признат декларирания от РЛ ВОД във връзка с процесната фактура №267/22.10.2009г. на стойност 30543, 02лв. и предмет на доставката 21622 кг. рафинирано слънчогледово олио и 100000 бр. етикети. От друга страна, между съдържанието на фактура № 267 от 22.10.2009 г. и инвойс фактурата № 00061 от 21.10.2009 г. и packing list № 00061 от 22.10.2009 г. се установява разминаване в предмета на доставката – по packing list № 00061 от 22.10.2009 г. стоката е слънчогледово олио 23 760 кг и 33 палета или общо 24 420 кг, а по инвойс фактурата е запичано слънчогледово олио 21 622 кг, каквото количество олио е отразено във фактура № 267 от 22.10.2009 г. От друга страна, следва да се посочи, че при извършената насрещна проверка [фирма] не представят копие на ЧМР, а само копие от инвентарна книга на Д. на дружеството, копие на трудов договор и на уведомление на НАП за лицето И. Д., копие на лиценз № 4586 за международен превоз на товари и копие на талон за товарен автомобил – [рег. номер на МПС], пътен лист от 21.10.2009 г. / без подписи и печат/ и без отразен маршрут.

В допълнение следва да се посочи, че допълнителна индиция за липсата на осъществена ВОД служи и обстоятелството за представено от РЛ копие на ЧМР с различно съдържание / това приложено на л. 76, гръб на делото/. При наличието на така констатираните от ревизиращите органи нередности при съставянето на ЧМР необосновано АС Пловдив го е ценил като доказателство, установяващо по категоричен начин изпращането и транспортираните на процесните стоки от РБ в Р. Р с получател [фирма] Без значение за формиране на извода за законосъобразност на РА в тази част са констатациите на в. л. по ССчЕ, тъй като експертът е извършил проверка само на счетоводните записвания при РЛ.

Б. В хода на ревизията РЛ е представило издадена на [фирма] фактура № 266/17.10.2009 г. на стойност 29508, 78 лв. с предмет на доставката 23760 броя олио слънчогледово по 1 литър. Към фактурата са представени инвойс фактура № 00060/17.10.2009г., packing list № 00060/17.10.2009г., проформа инвойс №002/12.10.2009г., международна товарителница /ЧМР/ с превозвач [фирма] и извлечение от банкова сметка в [фирма] от 19.10.2009г.

На превозвача е била извършена насрещна проверка като от него е била представена декларация, съгласно която няма издавана фактура за извършена транспортна услуга с получател жалбоподателя. Превозвачът е приедставил и копие на пътен лист на автомобил с рег. [рег. номер на МПС] с полуремарке [рег. номер на МПС], издаден на 01.10.2009 г. и приключен на 31.10.2009 г., копия на товарителници за обществен превоз в страната и копия на международни товарителници /ЧМР/ за м. октомври 2009 г. на автомобил с рег. [рег. номер на МПС] / [рег. номер на МПС].

Допълнително са били представени писмени обяснения и други доказателства / на л. 297, л. 296, л. 295 от делото/.

В писмените обяснения е отразено, че ЕТ е имал извършен транспорт с автомобил с рег. [рег. номер на МПС] и ремарке [рег. номер на МПС] от Хасково до Букурещ, Румъния и тъй като транспортът е трябвало да бъде заплатен от румънската фирма получател, което не е било сторено няма издадена фактура за извършения транспорт и тъй като на същия този курс в Румъния камионът е бил разбит и обран, заедно с документите на шофьора, липсват и документите за такса Дунав мост и винетки в Р. К се е прибрал празен от Румъния / обясненията на л. 297 от делото/.

Към обяснението превозвачът е приложил международна товарителница /ЧМР/, квитанция за платена винетна такса в България и пътен лист на автомобил с рег. [рег. номер на МПС] / [рег. номер на МПС] – издаден на 17.10.2009 г. и приключен на 18.10.2009 г.

[рег. номер на МПС]

[рег. номер на МПС]