Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационната жалба на Агенция „Митници”, гр. С., чрез процесуалните представители П. П. и С. Й. срещу Решение № 78/14.01.2010 год., постановено по адм. д. № 6989/2008 год. на Административен съд-София град, Първо отделение, 7-ми състав, с което е отменено Решение № 353/07.10.2008 год. на Директора на Агенция „Митници", в частта му, с която се определя нов размер на обезпечението за данъчен склад с идентификационен номер № BGNCA00154001 в размер на 619245 лв. и в частта му, с която се изменя приложението на лиценз № 242 като се заличава „354107 лв.” и вместо него се вписва „619245” лв., изпраща се административната преписка на началника на А. М. за ново произнасяне по уведомление вх.№ ЗАДС/224/22.07.2008 год. от И. Д. на „Евроетил” АД при спазване на дадените задължителни указания по тълкуване и прилагане на закона и се присъждат разноски по делото в размер на 3000 лв. В касационната жалба се правят оплаквания, че решението на Административен съд-София град е неправилно поради нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни съображения в тази насока. М. В. административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд-София град и вместо него да постанови друго такова по същество на спора, с което да потвърди решението на Агенция „Митници”.

Ответното по касационната жалба дружество „Евроетил” АД, гр. А., представлявано от Р. В. Ш. чрез своя процесуален представител взема становище, че решението на Административен съд-София град следва да бъде оставено в сила като правилно и законосъобразно. Претендира разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е допустима, а по същество е частично основателна.

Върховният административен съд, Първо „А” отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

С решението си Административен съд-София град е отменил Решение № 353/07.10.2008 год. на Директора на Агенция „Митници", в частта му, с която се определя нов размер на обезпечението за данъчен склад с идентификационен номер № BGNCA00154001 в размер на 619245 лв. и в частта му, с която се изменя приложението на лиценз № 242 като се заличава „354107 лв.” и вместо него се вписва „619245” лв., изпраща се административната преписка на началника на А. М. за ново произнасяне по уведомление вх.№ ЗАДС/224/22.07.2008 год. от И. Д. на „Евроетил” АД при спазване на дадените задължителни указания по тълкуване и прилагане на закона и се присъждат разноски по делото в размер на 3000 лв. Първоинстанционният съд е описал подробно фактическата обстановка по спора, събраните в хода на административното производство доказателства, мотивите на митническия орган. Съдът е приел, че обжалваното решение е издадено от компетентен орган, в определената от закона форма. По наведените касационни основания:

В касационната жалба се твърди, че административният съд се е позовал единствено на СХЕ в решението си, като е игнорирал останалите доказателства по делото. Настоящата инстанция счита, че съдът е обсъдил наред с СХЕ и всички други представени по делото доказателства, включително ССЕ, цялата административна преписка и събраните в съдебното производство доказателства. Изложил е съображения защо приема едни доказателства и дава вяра на други и защо не приема тезата на митническите органи.

Във връзка с позоваването в касационната жалба на TP № 16/1975 год. на ОСГК на ВС. Наличието на мотиви е задължително условие за законосъобразност на индивидуалния административен акт. Липсата на мотиви, т. е. на фактически и правни основания за издаването на акта е съществено процесуално нарушение.

В касационната жалба, касатора се позовава на правни норми, които не са били приети и влезли в сила към момента на постановяване на обжалвания акт (ЗИД на ЗАДС, обн. ДВ 95/09, в сила от 01.12.2009 г.).

Процесният административен акт на Директора на АМ е издаден въз основа на подадено от „Евроетил" АД уведомление вх. № ЗАДС/224/06/22.07.2008 год. относно настъпили промени в данъчния му склад. Промените касаят обстоятелствата, относно определяне на размера на обезпечението, във връзка със сключен едногодишен договор за реализация на „етилов алкохол” на краен потребител около 3600 HTL годишно или средномесечно прогнозно количество 300 HTL. Променените обстоятелства наложили промяна на размера на обезпечението, тъй като се предвиждало да се складира средномесечно прогнозно количество 300 HTL етилов алкохол за крайни потребители, като същото количество (300 HTL), се предвиждало и да бъде освобождавано за потребление през месеца. В уведомлението до Директора на Агенция „Митници” се съдържа и друг продукт, който се предвижда да продължава бъде складиран, а именно „биоетанол”, с количество 15000 литра.

Не се спори, че двата продукта, съдържащи се в Уведовлението до Директора на Агенция „Митници”, са акцизни, като за всеки от тях в ЗАДС се съдържа легална дефиниция:

"етилов алкохол (алкохол)", съгласно чл. 9 ЗАДС, е всеки продукт: 1) включен в кодове по КН 2207 и 2208, с действително алкохолно съдържание по обем, превишаващо 1, 2% vol, дори когато този продукт е част от продукт, попадащ в друга глава от Комбинираната номенклатура на Р. Б.; 2) включен в кодове по КН 2204, 2205 и 2206, с действително алкохолно съдържание по обем, превишаващо 22% vol; 3) получен чрез дестилация и годен за пиене, съдържащ други продукти в разтворено или неразтворено състояние.

"биоетанол", съгласно чл. 4, т. 23 ЗАДС, е етанол, произведен от биомаса и/или биологично разграждащата се част от отпадъците, който е предназначен за използване като биогориво.

При тълкуване на горепосочените две легални определения, следва да се направят следните изводи:

- за "етоливия алкохол" от една страна алтернативно са посочени две опции (т. 1 и т. 2 от чл. 9 ЗАДС), като се препрща в зависимост от тарифното класифициране на продукта и алкохолното съдържание, като обаче комулативно с всяка една от двете опции са въведени критериите на чл. 9, т. 3 ЗАДС - продуктът да е получен чрез дестилация и да е годен за пиене, както и съдържание на други продукти в разтворено и неразтворено състояние;

- за "биоетанола" са въведени два критерия - начина на производство на продукта и предназначението за използване - само като биогориво; допълнително, съгласно чл. 32, т. 7 се определя и тарифния код 22072000 на продукта, както и необходимостта същия да отговаря на изискванията на чл. 26 от Закона за възобновяемите и алтернативните енергийни източници и биогоривата.

Видно от гореизложеното, "етиловия алкохол" е предназначен за пиене, т. е. за човешка консумация, докато "биоетанола" е предназначен за (био)гориво.

Във връзка с изложеното, се налага да се направи анализ на законодателното решение за тарифното класиране на продукта "биоетанол". Този продукт няма самостоятелна позиция в Комбинираната номенклатура, като ЗАДС препраща към един от кодовете на етиловия алкохол - "22072000 - етилов алкохол и спиртни напитки, денатурирани, с всякакво алкохолно съдържание".

Горепосочените два акцизни продукта имат и различна данъчна основа и акцизна ставка:

- за "етиловия алкохол" данъчната основа, съгласно чл. 28, т. 5 ЗАДС е количеството хектолитри чист алкохол, измерено при температура 20°С, а акцизната ставка, съгласно чл. 31, т. 5 ЗАДС, е 1100 лева за 1 хектолитър чист алкохол:

- за "биоетанола" данъчната основа съгласно чл. 28, т. 11 ЗАДС е количеството литри приведени към сравнителна температура 15°С, а акцизната ставка, съгласно чл. 32, т. 7 е 0 лева за 1000 литра.

Съществено различие се наблюдава и при систематическото място на уредба на двата продукта:

- "етиловият алкохол" е регламентиран като понятие в Раздел I Алкохол и алкохолни напитки, а акцизната му ставка е определена в чл. 31 ЗАДС, където са определин акцизните ставки за алкохола и алкохолните напитки, докато за

- "биоетанол" акцизната ставка е определена в чл. 32 ЗАДС, където се определят акцизните ставки върху моторните горива, т. е може да се направи извода, че законодателя е определил този продукт (биоетанола) като гориво, а не като алкохол и алкохолна напитка.

Чрез даването на легална дефиниция на продукта „биоетанол" (чл. 4, т. 23 ЗАДС), определянето на данъчната му основа (чл. 28, т. 11 ЗАДС), определяне на акцизната му ставка (чл. 32, ал. 1, т. 7 и ал. 2, т. 4 ЗАДС) се постига изчерпателно определяне със закон на всички елементи, характеризиращи данъчното задължение за заплащане на акциз за акцизния продукт „биоетанол".

Съдът се е позовал на ССЕ, с оглед на бъдещото съхранението на двата продукта "етолив алкохол" (300 HTL) и "биоетанол" (15000 л.) и освобождаване за потребление на един от тези продукти - "етолов алкохол" (300 HTL), вещото лице е дало заключение, че "новият размер на обезпечението е 570240 лв.

Въз основа на допусната, назначена и приета в с. з. от 05.10.2009 год. и в с. з. от 14.12.2009 год. СХЕ е било установено, че "Евроетил" АД съхранява в данъчния си склад в гр. А., продукт "биоетанол" по смисъла на ЗАДС, който е предназначен да бъде използван като гориво или като добавка към горива от нефтен произход и който е негоден за човешка консумация поради високото съдържание на висши алкохоли, които многократно надвишават допустимата норма за етилов алкохол, годен за човешка консумация. От уточнението на вещото лице в с. з. на 14.12.2009 год. е установено, че наличните примеси, които правят продукта негоден за човешка консумация, не могат да се извлекат (премахнат) от него със сравнително прости операции а е необходимо повторно извършване на производствния процес.

СХЕ е установила, че е налице разлика в производствените процеси, при които в "Евроетил" АД се получават продуктите "етилов алкохол" и „биоетанол”, които след това се съхраняват в данъчния склад на дружеството.

От основното и допълнително заключение на вещото лице по СХЕ, както и от уточненията на същото в съдебните заседания, могат да се направят изводите, че в данъчния склад на "Евроетил" АД се съхранява продукт "биоетанол", който е различен от продукта "етилов алкохол"; продуктът "биоетанол" е предназначен да се използва като гориво или като добавка към горива от нефтен произход; методите за производство на продукта "биоетанол" се различават коренно от тези на продукта "етилов алкохол"; продуктът "биоетанол" е негоден за човешка консумация, тъй като съдържа, по произход, високо количество висши алкохоли, които го правят вреден за човека и които не могат да се отделят от продукта чрез прости процеси; продуктът "беотенол" не може да бъде реализиран като "етилов алкохол" тъй като е отровен и канцерогенен за човека; продуктът "беотенол" не подлежи на последващо (след като веднъж вече е получен като краен продукт) денатуриране чрез добавяне на денатуриращи вещества, тъй като този продукт, сам по себе си съдържа съединения (висши алкохоли, метанол и т. н.), които по своята къщност са отровни за човека.

СХЕ правилно е кредитирана от първоинстанционния съд при постановяване на неговия съдебен акт. Не е доказано по делото, че ЦМЛ притежава необходимата акредитация от Българската служба за акредитация (БАС), която съгласно Закона за БАС е специализираният държавен орган за акредитация на дейностите по изпитване и сертификация на продукти. Представените писмени документи - Сертификати за регистрация, не отговарят на изискванията на ЗБАС, тъй като не са представени доказателства за индивидуализацията и компетентността на сертифициращия орган (URS). Освен това, в експертизите на ЦМЛ липсват данни за висшите алкохоли, съдържащи се в продукта „биоетанол”, съхраняван в данъчния склад на „Евроетил", анализ на въздействието на тези висши алкохоли върху човека и годността на продукта за човешка консумация.

Съгласно чл. 4, т. 12 ЗАДС "Денатуриране" е действие, при което към етиловия алкохол се прибавят отровни или неприятни за вкуса или за обонянието вещества (примеси), което го прави опасен за здравето или негоден за пиене. Т.е. целта на денатурирането е в две направления: опасен за здравето или негоден за пиене. Така крайната цел на цитираната разпоредба, регламентираща денатурирането, е: Етиловоят алкохол, предназначен за някакви производствени нужди, да не може да бъде използван за суровина за производство на спиртни напитки, т. е. да няма "двойна употреба". От тук може да се направи правният извод, че етиловият алкохол, по смисъла на чл. 9, т. 1 или т. 2 ЗАДС, който е негоден за пиене и/или опасен за здравето, поради наличие на вредни или неприятни на вкус съставки, не подлежи на денатуриране по см. на чл. 4, т. 12 ЗАДС, защото е "денатуриран" още в рамките на производствен цикъл. Също така може да се направи правният извод, че на денатуриране, както е видно от текста, подлежи само онзи "етилов алкохол", който е "годен за пиене" по см. на чл. 9, т. 3 ЗАДС. „Денатурирането" като процес следва да се отнася единствено и само до „етиловия алкохол" като самостоятелен обект на облагане с характеристиките, посочени в чл. 9, чл. 28, т. 5 и чл. 31, т. 5 ЗАДС. В чл. 35, ал. 2 ЗАДС дори е направено специално изключение „Освен енергийните продукти по чл. 13 и „биоетанолът”, всички други продукти, които са предназначени за използване, предлагат се за продажба или се използват като моторно гориво, като добавка или за разреждане на моторни горива, се облагат със ставката, определена за еквивалентното моторно гориво в чл. 32, ал. 1" Така законодателят е целял облагането с нулева ставка да се запази и при спорни хипотези.

Въпросът за необходимостта от „денатуриране" на „биоетанола”, може да се разгледа и от гледна точка на „освобождаването от акциз". Съгласно чл. 22, ал. 1 ЗАДС се освобождава от облагане с акциз напълно денатурираният „етилов алкохол". Що се отнася до "биоетанол" няма никакво законо регламентиране за освобождаване от облагане с акциз. „Биоетанолът" е акцизна стока, която се облага, макар и с нулева ставка. На практика се постига резултат еднакъв с освобождаването от акциз, но това са две различни законодателни решения, които е незаконосъобразно да се смесват. „Биоетанолът” не е освободена от облагане стока, тъй като не е предвидена в чл. 21 и чл. 22 ЗАДС.

След като законът регламентира два отделни продукта „биоетанол" и „етилов алкохол" и дава специална уредба за облагане на всеки един от тях е недопустимо тези две уредби да се смесват. От тук следва, че „биоетанолът" като акцизен продукт не е „междинен продукт" по смисъла на чл. 8 ЗАДС. В цитираната разпоредба се съдържа легалното понятие за „междинни продукти" - „всички продукти с действително алкохолно съдържание по обем, превишаващо 1, 2 % vol, но непревишаващо 22 % vol, и включени в кодове по КН 2204, 2205 и 2206, но непопадащи в обхвата на чл. 5, 6 и 7". Законовите критерии тук са дадени комулативно, а „биоетанолът" не е с посочените кодове по КН.

Никъде в данъчното и в частност акцизното законодателство, не е предвидена законовата възможност данъчната ставка на „етиловия алкохол" да се приложи към „биоетанола”. Още повече, че митническият орган е приложил към „биоетанола", който както се установи е негоден за човешка консумация и вреден за човека, ставката за „неденатуриран етилов алкохол", който продукт е годен за човешка консумация. Характеристиките на „биоетанола” като негоден за човешка консумация и вреден за човека, го приравняват на „напълно денатурирания етилов алкохол", който съгласно чл. 22 ЗАДС е освободен от облагане.

Съдът е дал тълкуване на въпросните разпоредби и на реда по който се извършва тарифирането, след което е обсъдил въпроса по отношение на дружеството, какви условия са налице, с оглед правилното изчисляване на обезпечението.

Съдът е посочил, че спорът между страните се свежда до определяне на размера на обезпечението с оглед на съхраняваната стока в склада. В тази насока административният съд подробно е анализирал изводите на митническия орган и е изложил подробни мотиви защо приема същите за неправилни. На база на изложеното е направен краен извод за видовете стоки съхранявани в склада и с оглед спецификите на акта, е решил, че спорът не може да бъде решен от съда по същество, поради което преписката следва да бъде върната на компетентния административния орган-А. М. за ново произнасяне по уведомление вх. № ЗАДС/224/22.07.2008 год. на „Евроетил" АД, с мотивиран административен акт и при спазване на изискванията за форма съгласно чл. 59, ал. 2 от АПК.

Постановеното решение на Административен съд - София град е правилно и законосъобразно.

Като е стигнал до същите изводи и е отменил обжалваното решение като незаконосъобразно, Административен съд - София град е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, сочени в касационната жалба, поради което при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода от спора и претенцията на ответника за заплащане направените съдебни и деловодни разноски за настоящата инстанция, Съдът счита, че и с оглед на представените доказателства, следва да присъди сумата от 2400 лв., платими от касатора.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо „а” отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА

Решение № 78/14.01.2010 год., постановено по адм. д. № 6989/2008 год. на Административен съд-София град, Първо отделение, 7-ми състав.

ОСЪЖДА

Агенция „Митници”, гр. С. да заплати на „Евроетил” АД, гр. А., представлявано от Р. В. Ш., разноски в размер на 2400 лв.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ Й. К.в

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ М. Ч./п/ М. М.

М.Ч.