Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на [фирма] - [населено място] чрез процесуалния си представител адв. С. А. срещу решение № 4062/13.06.2016 г., постановено по адм. дело № 2899/2013 г. по описа на Административен съд, София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 2051203586/07.11.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП, потвърден с решение № 212/04.02.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - [населено място] при ЦУ на НАП за непризнато право на данъчен кредит в общ размер на 78 415, 28 лв. по фактури, издадени от [фирма] (неправилно е изписано от съда наименованието [фирма]), [фирма], [фирма] (допусната грешка при изписването, като правилното наименование е [фирма]) [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] за данъчни периоди през 2010 г. и 2011 г. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, без да се сочат конкретните отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК, още повече, че в голямата си част оплакванията са насочени срещу ревизионния акт, а не срещу обжалваното съдебно решение. От изложението в касационната жалба може да се направи извод, че се релевират оплаквания за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, свързани с преценката на събраните по делото доказателства, а също и в нарушение на съдебната практика - на ВАС и на СЕС, като за последните изрично се сочи, че са задължителни за всички съдилища и учреждения в България. В тази връзка в касационната жалба е налице позоваване на съдебната практика на СЕС - решения по съединени дела С-80/11 и С-142/11, С-285/11 и С-324/11. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на направените по делото разноски, вкл. и за адвокатско възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - [населено място] при ЦУ на НАП чрез юриск. П. я оспорва с искане за оставяне в сила като правилно обжалваното решение и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

За да отхвърли жалбата на [фирма] срещу посочения по-горе ревизионен акт за непризнато право на данъчен кредит в общ размер на 78 415, 28 лв. по фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] за данъчни периоди през 2010 г. и 2011 г., първоинстанционният съд в пространно изложение е приел, че не е доказана реалността на доставките за строителни материали и СМР по процесните фактури, като вследствие на непризнатото право, дружеството е задължено да внесе ДДС в размер на 83 582, 81 лв. и лихви - 15 809, 81 лв.

Първоинстанционният съд за да постанови този правен резултат е приел, че по всички доставки за установяване на тяхната реалност жалбоподателят е представил еднотипни комплекти документи и затова ги е обсъдил общо. Обстойно съдът е обсъдил материалноправните разпоредби за възникване правото на данъчен кредит за доставки на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, респ. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО (по-нататък в изложението ще се използва само Директивата), като е прието в съдебното решение, че се спори по извършването на доставките. Установено е от решаващия съд, че въпреки изисканите по реда на чл. 37, ал. 3 ДОПК, нито в хода на ревизията, нито в съдебното производство са представени договори за продажби или каквито и да било други видове договори, подписани с посочените 7 доставчици за доставка на фактурираните от тях стоки. Направено е от съда отбелязване в решението, че макар писмената форма да не е нормативно предписана за валидност на тези търговски сделки, на основание чл. 158, ал. 1 във връзка с чл. 57, ал. 2, т. 2 in fine ДОПК във връзка с чл. 163, ал. 1, т. 3 ГПК, приложима по силата на § 2 от ДР на ДОПК тя е форма за доказване на доставките, тъй като стойността им в преобладаващата им част е над 5 000 лв. Освен това изтъкнато е в решението, че няма представена разменена между страните по доставките кореспонденция, вкл. и електронна, чрез която да са съгласували съществените условия на тези доставки - видовете и количествата на строителните материали и/или цената им - единична и обща. Въз основа на тези мотиви, съдът е приел, че не е доказано правото на собственост върху процесните стоки да се смята за прехвърлено на [фирма] от неговите доставчици, изброени по-горе и затова поради тази причина собствеността върху стоките като движими вещи не може да бъде придобита от ревизираното дружество. Относно издадените фактури от преките доставчици, съдът е изложил мотиви, че те не удостоверяват, че посочените в тях строителни материали са предадени и така доставени на [фирма]. Съдът е приел, че фактурата като първичен счетоводен документ съдържа задължителни реквизити по чл. 114, ал. 1, т. 1 - 15 ЗДДС, респ. чл. 226, т. 1 - 15 от Директивата не включва подписите на доставчика и/или на получателя. Наред с това според съда фактурата е носител на информация за регистрирана за първи път стопанска операция така, както е пирето в ТР № 5/2004 г. на ВАС, както и и че тя може да удостоверява данъчно събитие по смисъла на чл. 25 ЗДДС само след като е установено, че документираната с нея доставка е реално извършена между регистрирани по ЗДДС лица. Отразено е в решението, че общо издадените от 7-те доставчици фактури са 51 бр. и са еднотипни и сочат на системно, формално документиране на доставки. Посочването във всички фактури, че плащането е в брой и с прикачени към тях фискални бонове съдът е установил, че фактурите не са издадени при спазване на задължителните изисквания по чл. 118, ал. 1 - 4 ЗДДС във връзка с Наредба № Н-18/2006 г., тъй като е установено, че нито един от посочените ЕКАФП, от които са издадени фискалните бонове представляват фискални устройства по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС във връзка с чл. 2, ал. 2 от цитираната Наредба. Според съда въпреки изисканите в хода на ревизията съпътстващи документи към 44 бр. фактури от общия брой от 51, с които да се установят реалността на доставките на стоки, такива не били представени. Относно представените на ревизията складови разписки към издадените от [фирма] фактури, за тях съдът е приел, че те са еднотипни и не могат да бъдат ценени, тъй като не съдържат всички реквизити по чл. 7, ал. 1 ЗСч. Съдът е приел също така, че не е установено по какъв начин процесните стоки са транспортирани, в частност дали превозът им е извършен от трето лице-превозвач за сметка на доставчика или на получателя или е осъществен от доставчика или от получателя. Мотивите на съда относно транспортирането на стоките по фактурите от [фирма] са относими и по отношение на фактурираните доставки от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма]. Въз основа на доказателствата, събрани по делото първоинстанционният съд е приел, че към 47-те фактури за стоки не са представени никакви годни съпътстващи документи - заявки, поръчки, складови картони, експедиционни нареждания, спецификации, приемателно-предавателни протоколи, товарителници, пътни листове и др., още по-малко такива, които в своята съвкупност, при пълна времева, предметна и/или стойностна кореспонденция на съдържащата се тях информация, да установят по категоричен начин фактическото предаване на фактурираните стоки от преките доставчици, посочени по-горе. Твърдението на жалбоподателя, че с процесните стоки е извършил последващи доставки, съдът не е приел за доказано, тъй като освен 49-те фактури за доставки на стоки, не са представени други доказателства.

Относно доставките от [фирма] по фактури № 10...2089/04.01.2011 г. с предмет "по протокол от 04.01.2011 г. труд в обект лаборатория № 10 ИЕЕС" съдът е приел, че не може да се идентифицира ремонтирания обект, не са съставяни и подписвани протоколи, обр. 19 за извършените строително-монтажни работи/строително-ремонтни работи (СМР/СРР), за да се установи какви работи са извършени и е направен извод, че не е установен реално предмета на фактурата. По фактура № 10...2090/21.01.2011 г. с предмет "по протокол от 21.01.2011 г. труд в обект къща в [населено място]" и фактура № 10...2093/26.01.2011 г. с предмет "по протокол от 26.01.2011 г. труд в обект къща в [населено място]" съдът е установил, че за тях са представени договор между [фирма] и [фирма], както и между [фирма] и [фирма] протокол, обр. 19 между последните и фактури за заплащане, от които в обжалваното решение е направен извод, че те нито поотделно, нито заедно доказват реално извършване на доставките, тъй като не са ангажирани доказателства за превъзлагане на ремонтните дейности на [фирма]. Наред с това съдът е установил, че по делото не са налице протокол, обр. 19 и други съпътстващи документи, които да докажат доставките между [фирма] и [фирма]. По същия начин съдът е обсъдил и фактурираната услуга на жалбоподателя от [фирма] за СРР по ВиК и ел. инсталация на обект "Къща в [населено място]".

Тезата на жалбоподателя, че е достатъчна фактура по чл. 112, ал. 1, т. 1 ЗДДС, съставена в съответствие с чл. 114 и чл. 115 ЗДДС съдът е счел, че по този начин се смесват условията за възникване на правото на приспадане по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС и чл. 167 и цчл. 168, б. "а" от Директивата с тези за упражняването му по чл. 71, т. 1 ЗДДС и чл. 178, б. "а" от Директивата. В тази връзка мотивите в обжалваното решение са, че фактурата не е равнозначна на доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 14 от Директивата, защото няма прехвърлително действие, нито на резултата на престираната услуга. В подкрепа на изложените по-горе мотиви съдът се е позовал на практика на СЕС. Въз основа на горното е отхвърлена жалбата като неоснователна и недоказана. Обжалваното решение е правилно постановено.

Правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 ЗДДС винаги е предпоставено от извършена реална доставка на стоки. Последното означава доставчикът да се разпореди със стоката, като я предаде във фактическа власт на получателя. Така в чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО (по-нататък в изложението ще се използва като наименование само Директивата) е дефинирана доставката на стоки, която се различава от тази в чл. 6, ал. 1 ЗДДС, според която доставката на стока представлява прехвърляне право на собственост. Дефинитивно в Директивата в посочената разпоредба е предвидено, че доставка на стока е прехвърлянето на правото на разпореждане с материална вещ като собственик, което означава, че не е задължително доставчикът да притежава собствеността на съответната стока, за да може да я предаде на получателя. При това различие между законодателството на ЕС и българското законодателство, следва да се приеме разбирането за доставка на стока в Директивата. То не противоречи и на доктрината и съдебната практика, които принципно приемат, че доставката на стока от несобственик, не я прави нищожна, поради което след като се установи по безспорен начин с всички допустими доказателства, че доставчикът притежава стоката, то той може да се разпореди с нея и в случай на доказано предаване на стоката от него на получателя му, следва винаги да се приема, че за последния възниква правото да приспадне начисления от доставчика му ДДС като данъчен кредит. По същия начин следва да се подхожда и при доставките на услуги, които съгласно дефиницията, съдържаща се в чл. 9, ал. 1 ЗДДС за да е налице облагаема доставка на услуга, следва да се установи нейното извършване и в същия смисъл е и разпоредбата на чл. 24, § 1 от Директивата, съдържаща дефиниция за това понятие. Първоинстанционният съд се е съобразил с материалноправните разпоредби на ЗДДС и Директивата за дефиниране на относимите към правния спор понятия на доставки на стоки и услуги и правилно ги е приложил и обосновал в съдебния си акт в съответствие с доказателствата по делото.

Обосновано е прието в първоинстанционното решение, че съгласно чл. 68, ал. 1, т. 2 ЗДДС подлежат на доказване фактите на получени стоки от жалбоподателя по облагаема доставка. Това е така, защото правото на приспадане на ДДС, който е начислен от доставчика и платен от получателя на фактурата като данъчен кредит представлява материално право, което за да се упражни законосъобразно получателят по доставките е длъжен да докаже по безспорен начин предаването/получаването на фактурираните му стоки. Настоящият съд изцяло споделя мотивите на първоинстанционния съд, че счетоводното оформяне на издадените фактури само по себе си не може да доведе до законосъобразно упражняване от получателя на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 6, ал. 1, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 във връзка с чл. 25 ЗДДС, ако не е установена реалността на доставките. Обстоятелството, че жалбоподателят и/или неговите доставчици са осчетоводили фактурите не води до обоснован извод за реално изпълнение на предмета на доставките, ако не са ангажирани доказателства, че фактурираните стоки доставчиците са предали на получателя.