Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция „ОДОП” – София срещу Решение № 2375/10.04.2013 г., постановено по адм. дело № 2023/2012 г. по описа на Административен съд – София град, с коeто е отменен Ревизионен акт (РА) № 2001105702/10.08.2011 година, издаден от орган по приходите при ТД на НАП – град София, потвърден с Решение № 156/24.01.2012 година на Директора на Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението” - град София при Централно управление на Националната агенция за приходите, в частта за определените задължения за 2008 год. по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане / ЗКПО/ в размер на 12 572.61лв. и начислени лихви за забава за сумата от 3224 лв.
Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди, че придобитите права по договора за франчайз, включително стойността на получените услуги като елемент от цената, е следвало да бъдат заведени от ревизираното лице като нематериален дълготраен актив. Счита, че като е приел обратното, съдът не е съобразил разпоредбите на МСС 38, поради което моли настоящата инстанция да отмени атакувания съдебен акт и вместо него, постанови друг, по съществото на спора, с който отхвърли предявената жалба, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Ответникът по касационната жалба – „А. В.” ООД – гр. С., чрез процесуален пълномощник, в о. с.з. и с писмени бележки изразява становище за нейната неосноватеност.
Идентично аргументирано заключение дава прокурорът от Върховна административна прокуратура.
Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:
Касационната жалба е депозирана от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14 - дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество.
Предмет на производството по адм. дело № 2023/2012 г. по описа на Административен съд – София град е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт (РА) № 2001105702/10.08.2011 година, издаден от орган по приходите при ТД на НАП – град София, потвърден с Решение № 156/24.01.2012 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и управление на изпълнението” - град София при Централно управление на Националната агенция за приходите, в частта за определените задължения за 2008 год. по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане / ЗКПО/ в размер на 12 572.61лв. и начислени лихви за забава за сумата от 3224 лв..
За да обоснове извода си за основателност на оспорването, съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на съществени процесуални нарушения, но е необоснован и противоречащ на материалния закон.
Този краен правен извод е изведен въз основа на следните релевантни фактически констатации : На 01.03.2008 г. между „Апарел франчайз” ООД, в качеството на франчайзодател и „А. В.” ЕООД, в качеството на франчайзополучател, е сключен договор за франчайз, по силата на който франчайзодателят е поел задължението да предостави на франчайзополучателя изключителното право да изгради, организира, оборудва и управлява търговски обект, магазин "Еспри" в търговски обект "МОЛ Варна", гр. В., в който обект франчайзополучателят се задължава да продава единствено облекла, аксесоари и стоки с търговска марка "Еспри", които закупува от франчайзодателя. Договорът е сключен за срок от десет години, като по силата на т. 5.1 от анекс към него от 10.03.2008г. франчайзополучателят дължи на франчайзодателя франчайзингово възнаграждение, формирано от франчайз марж и франчайз разноски, както следва: 1. от франчайзинг марж: - представляващ стойността на разликата между твърдо договорената надценка от 5 % и реално начислената по фактура надценка, която франчайзополучателят заплаща на франчайзодателя за всяка от стоките; 2. от франчайзинг разноски - представляващи размера на възнаграждението за извършените от франчайзодателя дейности, съпътстващи франчайзинга по чл. 6, т. 1, б. "г" от анекса, изразяващи се в: обезпечаване на счетоводно обслужване, управление на поръчки и стокови наличности, общо търговско управление и водене на преговори, мърчандайзинг, подпомагане наемането, ръководенето и обучението на персонала в обекта, организиране и управление на доставките на стоките, координирането и изграждането на обектите. С последващ анекс от 01.12.2008 г. франчайзополучателят се е задължил да заплати на франчайзигодателя до края на месец декември 2008 г. сумата от 40 000 лв. за предоставени от франчайзодателя на франчайзополучателя маркетингови услуги за първата година от срока на действие на този договор.
Между страните не е спорно, че в изпълнение на поетите задължения са извършени услугите : обезпечаване на счетоводно обслужване, управление на поръчки и стокови наличности, общо търговско управление и водене на преговори, мърчандайзинг, подпомагане наемането, ръководенето и обучението на персонала в обекта, организиране и управление на доставките на стоките, координирането и изграждането на обектите, за които са издадени 2 фактури с данъчна основа в размер на 100 000 лв. и 68 000 лв., като направените разходи по договора за франчайз общо в размер на 168 000лв. през 2008 г. са осчетоводени от ревизираното лице като текущи разходи по счетоводна сметка 602 "Разходи за външни услуги" в размер на 128 000 лв. и по счетоводна сметка 652 "Финансови разходи за бъдещи периоди" в размер на 40 000 лв. Органът по приходите е приел, че тези разходи са отчетени в нарушение на счетоводното законодателство и не ги е признал за данъчни цели, с оглед на което и на основание чл. 77, ал. 1 от ЗКПО е увеличил финансовият резултат на дружеството със сумата от 128 000лв. Преценил е, че по аргумент от §1, т. 10 от ЗКПО и СС №38, направените разходи не е следвало да се отчитат като текущи по "Разходи за външни услуги", а е следвало предоставените услуги да се третират като дълготраен нематериален актив /ДНА/. След извършено преобразуване органът по приходите е определил финансов резултат за отчетната 2008 година в размер на 125 726, 10 лв. счетоводна печелба, а от там и е установил допълнително корпоративен данък в размер на 12 572, 61 лв., ведно с лихви в размер на 3 224лв.
След като е кредитирал като обективно и компетентно дадено заключението на вещото лице по проведената ССчЕ, съдът е приел, че спорът по делото се концентрира върху въпроса : формират ли разходите за предоставени административни услуги дълготраен нематериален актив и следва ли да се отразят счетоводно като такъв. В тази връзка, решаващият състав е изложил обстойни мотиви и в обобщение е преценил, че тези разходи следва се признаят за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане, тъй като не са налице предвидените в §2 от СС 38 предпоставки същите да се квалифицират като ДНА.
Настоящата инстанция намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно.
Легалната дефиниция на ”франчайз” се съдържа в разпоредбата на §1, т. 10 от ДР на ЗКПО, определяща го като съвкупност от права на индустриална или интелектуална собственост, отнасящи се до търговски марки, търговски имена, фирмени знаци, изработени модели, дизайни, авторско право, ноу-хау или патенти, за да се използват за препродажба на стоки и/или за предоставяне на услуги. Съгласно МСС-38 нематериалният актив се определя като установим непаричен актив, без физическа субстанция, предназначен за използване в производството или доставката на стоки и услуги, за наемане от други лица или за административни цели, който може да бъде контролиран и от който се очаква приток на бъдещи икономически ползи. Нормата на §9, б. „ а” от СС 38 сочи, че нематериалните активи, според икономическата си същност, представляват продукти на интелектуалния труд и в по-голямата си част се дефинират като права, а именно: права за индустриална собственост, включително франчайзи. Съобразно § 4 от СС 38, външно създадените нематериални активи при придобиването им се оценяват по цена на придобиване, която включва покупната цена (включително мита и невъзстановими данъци) и всички преки разходи за подготовка на актива за използването му по предназначение. Според § 4.5 и § 4.6 от СС 38 разходите за обучение на персонала за работа с нематериалния актив, както и административните и другите общи разходи (освен ако са пряко свързани с придобиването или привеждането на нематериалния актив в работно състояние) не се включват в първоначалната му оценка. В случая, не би могла да бъде споделена тезата на касатора относно пряката корелация на спорните разходи с придобиването и привеждането на нематериалния актив в работно състояние, тъй като тези разходи са за услуги, които съпътстват всяка икономическа дейност. Те са свързани с предоставените франчайзингови права, но не водят до увеличаване на очакваните икономически изгоди спрямо първоначално оценената стандартна ефективност на съществуващия актив, поради което не представляват ДНА и не могат да участват при формиране на цената на придобиването му. Такъв представлява единствено предоставеното от франчайзодателя на франчайзополучателя изключително право за продажба на облекла, аксесоари и стоки с търговската марка "Еспри", поради което и по аргумент от § 6.1. и § 6.3 от СС 38 тези разходи следва да се признаят за текущи такива в периода на възникването. Съгласно § 10 от МСС 38 във вр. с чл. 22б, ал. 4 от ЗСч, в хипотезите, при които някоя позиция в обхвата на настоящия стандарт не отговаря на определението за нематериален актив, разходът за придобиването на нематериалния актив или вътрешното му създаване се признава като разход в момента, в който е направен. Ето защо, като е приел, че спорните разходите законосъобразно са осчетоводени от дружеството като текущи счетоводни разходи за услуги по сметка с/ка 60206 "Разходи за други услуги", а не като нематериален дълготраен актив, административният съд е постановил правилно решение, което не страда от релевираните касационни пороци и следва да бъде оставено в сила.
При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъдят осъществените в настоящото производство разноски, възлизащи без начисления ДДС на сумата от 800 лв.
Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховния административен съд, състав на Първо отделение РЕШИ: ОСТАВЯ В СИЛА
Решение № 2375/10.04.2013 г., постановено по адм. дело № 2023/2012 г. по описа на Административен съд – София град, ОСЪЖДА
Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП да заплати на „А. В.” ООД, гр. С. сумата от 800 лв. (осемстотин лв.), представляваща осъществените в касационното производство разноски. Решението не подлежи на обжалванe. Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ: /п/ Й. К.в секретар: ЧЛЕНОВЕ: /п/ М. З./п/ Б. Л.
Б.Л.