Образувано е по касационна жалба, подадена от М. Ж. против решение № 2037/28.11.2012 г., постановено по адм. д.№1928/2012 г. от Бургаския административен съд.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на М. Ж. против Акт за установяване на задължение по декларация № 1223/20.06.2012 г., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП-Бургас, потвърден с решение № 83/26.07.2012 г. на директора на ТД на НАП-Бургас.

В касационната жалба се твърди неправилност на решението и се иска отмяната му. От обстоятелствената част на касационната жалба следва, че поддържаното касационно основание е неправилно приложение на материалния закон. Иска се присъждане на разноски.

Ответникът в касационното производство-директорът на ТД на НАП-Бургас не изразява становище по жалбата.

Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от надлежна страна в рамките на 14-дневния законоустановен срок за касационно обжалване. По основателността й приема следното:

С обжалвания акт за установяване на задължение по декларация е променен декларирания резултат по декларацията по чл. 50 от ЗДДФЛ, подадена от М. Ж. за 2011 г. Прието е, че лицето неправилно е преотстъпило данък на осн. чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ в размер на 6353, 12лв., тъй като в качеството и на земеделски производител като физическо лице, регистрирано по ЗДДС, лицето не може да се ползва от тази разпоредба. Съображенията на приходния орган са, че чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ визира само едноличните търговци, но не и приравнените на тях стопански субекти. Посочено е също така, че ползването на данъчното облекчение за преотстъпване на данък е обвързано със задължение за спазване на условията, установени в чл. 189б от ЗКПО, които от своя страна са неприложими за физическите лица.

С акта е прието също така, че лицето няма право и на отстъпката по чл. 53, ал. 3 от ЗДДФЛ , тъй като не е внесло авансовите вноски по чл. 67 от ЗДДФЛ.

Административният съд е отхвърлил жалбата срещу обжалвания акт със следните съображения: Съдът е тълкувал граматически чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ и съвместно с чл. 29а, ал. 1 от същия закон, приемайки, че приравняването на физическите лица, регистрирани по ЗДДС и като земеделските производители на еднолични търговци е само за целите на начина на формиране на облагаемия доход, но не и за целите на преотстъпването на данъка. Съдът е посочил, че нормата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ не съдържа препратка към лицата по чл. 29а, ал. 1 от същия закон. Съдът тълкувайки съдържанието на нормата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, приема, че то не е идентично като смисъл и съдържание на препратката в чл. 29а, ал. 1 от същия закон. Според съда, използваният израз „като” в чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ означава посочване на правноорганизационната форма под която се извършва стопанската дейност, а изразът, употребен в чл. 29а, ал. 1 от закона „се счита” за едноличен търговец е само за целите на начина на формиране на облагаеми доход.

Както приходният орган, така и съдът са посочили като аргумент, че преотстъпването на данъка е обвързано с условията на чл. 189б от ЗКПО, които са неприложими в тяхната кумулативност за ФЛ.

Съдът е преценил като неоснователен довода на жалбоподателя, че с разпоредбата на чл. 29а, ал. 1 от ЗДДФЛ се разширява приложението на чл. 48, ал. 6 от същия закон, посочвайки, че е недопустимо норма от данъчен закон да се тълкува разширително. Съдът е изтъкнал, че преотстъпването на данъка по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ като вид данъчно облекчение, подлежи на стриктно и точно приложение съобразно буквата на закона.

Съдът е обсъдил в решението си решение на Европейската комисия С(2011)863 от 11.02.2011г. посочвайки, че очертаният с него кръг бенефициенти не обхваща само малките и средните предприятия, като то безспорно разширява кръга бенефициенти, но то е непротивопоставимо на законовата регламентация на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ.

Съдът е отхвърлил довода на жалбоподателката за приложимост спрямо нея на Регламент (ЕО) №1857/2006 на Комисията, тъй като тя като физическо лице земеделски производител не попада в определението за малко, средно или микропредприятие.

Решаващият извод на съда е, че нормата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ е неприложима в случая на жалбоподателката, поради което тя не е имала право на преотстъпване на данъка.

Съдът е преценил, че лицето не е имало право и на отстъпката по чл. 53, ал. 3 от ЗДДФЛ, тъй като поради неправилното преотстъпване, жалбоподателката не е внесла пълния размер на дължимия данък.

Настоящият съдебен състав на касационната инстанция преценява решението на административния съд като неправилно.

Съдът неправилно е тълкувал и приложил чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ. Съгласно чл. 29а, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност на регистрирани по ЗДДС физически лица, които са регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители се определя по реда на чл. 26 и се облага с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28 . Следователно, физическите лица, регистрирани по ЗДДС и регистрирани като тютюнопроизводители и земеделски производители определят облагемият си доход за тази дейност като едноличните търговци, т. е. формират по реда на ЗКПО данъчна печалба и определят годишната си данъчна основа от тази си дейност, както едноличните търговци. Съгласно чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ данъчната ставка за годишната данъчна основа на посочените лица за дохода им от тази дейност е 15%, каквато е и за доходите от стопанска дейност на едноличните търговци. Следователно, физическите лицата, регистрирани по ЗДДС за дохода от дейността им като регистирани тютюнопроизводители и земеделски производители, макар и да не са регистрирани като ЕТ се облагат с данък върху данъчната си печалба, т. е. с корпоративен данък.

Съгласно §26 от ПЗР към ЗИДЗДДФЛ, ДВ, бр. 95/09г. дейстивето на предвиденото в чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ преотстъпване на данъка е обвързано с приемане на положително решение от ЕК за съвместимостта на тази държавна помощ с правилата за държавните помощи. Видно е от § 10 от положителното решение на ЕК ( решение от 11.02.2011г. относно държавна помощ-България, Помощ № 546/2010 за инвестиции в земеделски стопанства чрез преотстъпване на корпоративен даък)е, че помощта ще бъде предоставена чрез данъчно облекчение, изразяващо се в преотстъпване до 60% корпоративен данък върху данъчната печалба на данъчнозадължени субекти, регистрирани като земеделски производители. Следва от съдържанието решението на ЕК е, че бенефициери на мярката за помощ са земеделски стопанства, осъществяващи първично производство на селскостопански продукти и подлежащи на облагане с корпоративен данък в България. Видно от §9 от решението е, че целта на помощта за която е искано становището на ЕК е да подкрепят инвестициите в земеделските стопанства.

Следователно, разпоредбата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ тълкувана във връзка с решението на ЕК, от което зависи приложението й води до извода, че право на данъчното облекчение имат лицата, земеделки производители, осъществяващи първично производство на селскостопанси продукти, доходите от което се облагат с корпоративен данък. Тоест, правнозначимият факт за ползването на преотстъпването е качеството на лицето-земеделски производител и дейността, която извършва като такъв, а не правнорганизационната форма под която се осъществява тази дейност.

Употребеният в чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ израз " като едноличен търговец" не следва да се възприема и тълкува изолирано, а във връзка с останалите понятия в разпоредбата, които са данъкът, годишната данъчна основа, доходи от стопанска дейност. Според настоящия съдебен състав, от съвместното тълкуване на посочените понятия в разпоредбата следва изводът, че данъчното облекчение е допустимо за лицата, регистрирани като земеделски производители, които се облагат за тази си дейност като еднолични търговци ( тъй като по аргумент от чл. 29а, ал. 3 има и такива, които не се облагат по този ред). Този извод следва и от тълкуването на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ във връзка с чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО.

Като е стигнал до извод, различен от формирания в настоящото решение, първоинстанционният съд е тълкувал и приложил неправилно разпоредбата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ. В конкретния случай не става въпрос за разширитело тълкуване на материалноправна данъчна разпредба, каквато е тази в чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, което е недопустимо, както правилно е посочил административния съд, а за разкриване на целите и обхвата на тази норма чрез функционалното й тълкуване посредством останалите разпоредби в ЗДДФЛ, касаещи земеделските производители, както и чрез съдържанието на акта, който обуславя приложението й.

Неправилен е изводът на съда за неприложимост на условията на чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО спрямо физическото лице-земеделски прозводител, регистриран по ЗДДС. Във връзка с изпълнението на дейността си като регистриран земеделски производител, физическото лице ползва сгради и земеделска техника, необходими изключително за тази му дейност, така че придобива и следва да осчетоводи по надлежния ред активите, използвани за тази му дейност. От друга страна, съгласно чл. 29а, ал. 6 от ЗДДФЛ земеделските производители, които са приравнени на едноличните търговци прилагат Закона за счетоводството, който съгласно чл. 13 и сл. от него изисква осчетоводяване и оценяване на активите при придобиването им, както и последващото им оценяване, начисляване на амортизации за тях и др. Следователно, земеделските производители, които отговарят на условията да бъдат облагани като еднолични търговци, по силата на извършваната от тях дейност и на закона са длъжни да водят предприятието си по стопански начин.

В конкретния случай не се спори, а и от доказателствата по делото се установява, че жалбоподаетлката отговаря на условията за облагането й като едноличен търговец за печалбата през 2011 г. от дейността й като земеделски производител. Видно от Регистрационна карта на земеделски производител, областна дирекция "Земеделие" , гр. Я. от 09.03.2009г. и заверките в нея, М. А. Ж. е регистрирана като земеделски производител. Приходният орган не спори, че през 2011 г. тя е ригистрирана и по ЗДДС, данни за което има в извадката от електронната страница на НАП, приложена на лист 25 от делото.

По изложените съображения, настоящият съдебен състав на касационната инстанция преценява като неправилно решението на административния съд в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу АУЗД относно установения с него размер на корпоративния данък и лихвата върху него във връзка с непризнатото на декларатора право на преотстъпване на данъка по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ. Решението като неправилно в тази част следва да се отмени, а вместо това се отмени и АУЗД в същата част.

В останалата му част, а именно в частта, в която административният съд е отхвърлил жалбата срещу АУЗД за изменение на ГДД на жалбоподателката чрез непризнаването на ползваната отстъпка по чл. 53, ал. 3 от ЗДДФЛ, решението е правилно. Жалбоподателката, въпреки че е посочила като обжалваем целия АУЗД, не е посочила и обосновала конкретни възражения срещу непризнатото й ползване на отстъпката по чл. 53, ал. 3 от ЗДДФЛ, поради което жалбата й срещу АУЗД в тази част е недоказана и неоснователна.

Воден от горните съображения и на осн. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд РЕШИ:

ОТМЕНЯ

решение № 2037/28.11.2012 г., постановено по адм. д.№1928/2012 г. от Бургаския административен съд В ЧАСТТА, в която е отхвърлена жалбата на М. А. Ж. от с. П., община С., обл.Ямбол против Акт за установяване на задължение по декларация № 1223/20.06.2012 г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП Бургас, потвърден с решение №83/26.07.2012 г. на директора на ТД на НАП Бургас, В ЧАСТТА му, в която е установена сума за довнасяне за ДОД за 2011 г. и лихва върху тази сума във връзка с корекцията на декларацията на М. Ж. по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2011 г. с вх. №2800И0007372/06.04.2012 г. с непризнаването й на правото на данъчно облекчение по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, като вместо това

ПОСТАНОВЯВА:

ОТМЕНЯ

Акт за установяване на задължение по декларация № 1223/20.06.2012 г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП Бургас, потвърден с решение №83/26.07.2012 г. на директора на ТД на НАП Бургас, В ЧАСТТА му, в която е установена сума за довнасяне за ДОД за 2011 г. и лихва върху тази сума във връзка с корекцията на декларацията на М. Ж. по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2011 г. с вх. №2800И0007372/06.04.2012 г. с непризнаването й на правото на данъчно облекчение по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ.

ОСТАВЯ В СИЛА

решението в останалата му част.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ Й. К.в

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ И. А.а/п/ Б. Л.

И.А.