Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на двадесети септември две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: М. З. Членове: БЛАГОВЕСТА Л. Я. при секретар М. Н. и с участието на прокурора И. М. изслуша докладваното от съдията Б. Л. по административно дело № 10716 / 2022 г.
Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по две касационни жалби, подадени съответно от „Средногорска роза“ ЕООД, с. Буново, обл. София, чрез процесуален пълномощник, и от Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, срещу Решение № 965/06.10.2022 г., постановено по адм. д. № 517/2022 г. по описа на Административен съд - София област.
„Средногорска роза“ ЕООД обжалва горепосоченото решение в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22002320006383-091-001/11.11.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 469/30.03.2022 г. на Директора на Дирекция “ОДОП“- София, в частта на установените задължения по ЗДДС за данъчни периоди м.12.2014 г. и м.07.2015 г., ведно със съответните лихви за забава. Поддържа, че в тази му част атакуваният съдебен акт е неправилен като постановен при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че съдът е игнорирал събраните по делото доказателства за спорните доставки, а напълно е възприел аргументите на органите по приходите. Сочи, че решаващият състав е коментирал ирелевантни за спора доставки от „Ира строй‘ ЕООД, които са осъществени през данъчен период, за който РА не е обжалван по съдебен ред. Позовава се на Решение на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13 и подчертава, че внасянето на съмнение относно фактическото извършване на доставките, обосновано с действия на прекия доставчик, не е достатъчно за да се откаже право на приспадане на данъчен кредит. В подкрепа на тезите си развива подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на обжалваното решение в тази му част, ведно с присъждане на осъществените разноски за първоинстанционното и касационното производство.
Директорът на Дирекция "ОДОП" - София обжалва горепосочения съдебен акт в частта, с която е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-22002320006383-091-001/11.11.2021 г., потвърден с негово Решение № 469/30.03.2022 г. относно установените задължения по ЗДДС за данъчен период м.06.2015 г., ведно със съответните лихви. Поддържа, че в тази му част решението е неправилно поради необоснованост и нарушение на материалния закон. Сочи, че съдът не е съобразил, че спорните фактури и представените към тях приемо - предавателни протоколи /ППП/ са частни документи и не притежават обвързваща съда доказателствена сила. Посочва, че в ППП няма данни кои лица са ги подписали и не е установен начинът на транспортирането на стоките. В подкрепа на тезите си развива подробни доводи и претендира отмяна на атакуваното решение в обжалваната му част и отхвърляне на жалбата срещу РА, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
В качеството си на ответник всяка от страните оспорва касационната жалба на насрещната страна.
Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за частична основателност на касационната жалба на "Средногорска роза" ЕООД и неоснователност на касационната жалба на Директора на Дирекция "ОДОП"- София.
Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, за да се произнесе, взе предвид следното:
Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - София област е законосъобразността на РА № Р-22002320006383-091-001/11.11.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-София, в частта, потвърдена с Решение № 469/30.03.2022 г. на Директора на Дирекция “ОДОП“- София, с която за „Средногорска роза“ ЕООД са установени допълнителни задължения за ДДС за д. п. м.12.2014 г., м.06.2015 г. и м.07.2015 г. , ведно със съответните лихви за забава, в резултат на отречено право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Нанислав 2012“ ЕООД, „Галактика корпорейшън“ ЕООД и „Вам плюс“ ЕООД.
За да достигне до извод за частична незаконосъобразност на оспорения РА първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна:
Основната дейност на "Средногорска роза“ ЕООД през ревизираните периоди е производство на розова вода и розово масло, като дружеството притежава дестилерия за преработка на етерично-маслени култури.
В хода на ревизията приходните органи са установили, че за данъчен период м.12.2014г. ревизираното дружество е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 4 056,37 лв. по 2 фактури, издадени от „Нанислав 2012“ ЕООД за „покупка на материали“. Тези фактури не са представени от задълженото лице до приключването на ревизията, с оглед на което и на основание чл.71, ал.1 т.1 от ЗДДС е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по тях.
За данъчен период м.06.2015 г. ревизиращите са констатирали, че дружеството е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по 5 фактури, издадени от „Галактика корпорейшън“ ЕООД, за доставки на авто боя, автомасло, лак, втвърдител, кит, гуми и др. Органите по приходите са преценили, че представените доказателства не установяват реалното извършване на фактурираните доставки, с оглед на което са отрекли претендираното от ревизирания данъчно предимство.
За данъчен период м.07.2015г. с РА е установено допълнително задължение за ДДС в резултат на отказано признаване на правото на данъчен кредит по фактури, издадени от "Вам плюс" ЕООД, обективиращи доставки на посреднически услуги.
След анализ на събраните доказателства, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е законосъобразен в частта, с която е отречено претендираното от дружеството данъчно предимство за д. п.м.12.2014г. и за м.07.2015 г. Изтъкнал е, че както в хода на ревизионното, така и на съдебното производство дружеството не е представило фактурите, издадени от "Нанислав 2012" ЕООД, поради което не е налице условието по чл. 71, ал.1, т.1 ЗДДС за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. Посочил е още, че представените доказателства не установяват реалното извършване на спорните доставки през д. п.м. 07.2015г.
Спрямо фактурите, издадени от "Галактика корпорейшън" ЕООД, решаващият състав е приел, че представените приемо - предавателни протоколи, кореспондиращи по съдържание и дата със спорните фактури, наред с доказателства за плащане, установяват действителното осъществяване на доставките, поради което в тази му част РА е незаконосъобразен.
Така постановеното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно.
По жалбата на „Средногорска роза“ ЕООД:
Неоснователни са доводите на касатора за неправилност на обжалвания съдебен акт в частта му относно данъчен период м. 12. 2014г. , спрямо който с оспорения РА е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Нанислав 2012" ЕООД. След като тези фактури не са представени нито в хода на ревизията, нито на съдебното производство, то обосновано първоинстанционният съд е приел, че не е налице едно от кумулативно изискуемите се условия за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит от ревизирания. Изводите му са в съответствие с чл. 71, т. 1 ЗДДС, който точно транспонира чл. 178, § б. а) от Директива 2006/112. Същият изисква данъчно задълженото лице да притежава данъчен документ, отговарящ на изискванията на чл. 114, за да упражни правото си на приспадане на ДДС. Тази формална предпоставка задължително трябва да е налице (виж в този смисъл Решение от 15 септември 2016 г. по дело С-516/14, Barlis 06, т. 41 и цитираната там практика). Според т. 27 от решението на СЕС по делото Barlis 06 целта на данните, които задължително трябва да фигурират във фактурата, е да могат данъчните административни органи да контролират плащането на дължимия данък и ако е необходимо, наличието на право на приспадане на ДДС. Липсата на фактура и данни за вида на доставката са пречка за извършването на проверка относно наличието на доставка и използването й за следващите облагаеми доставки от получателя, което е достатъчно основание за отричане на претендираното данъчно предимство. Достигайки до същото заключение, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което в тази му част следва да бъде оставено в сила.
Основателно касаторът поддържа, че за д. п.м.07.2015г. първостепенният съд е игнорирал събраните доказателствата към фактурите, издадени от "Вам плюс" ЕООД. Същите обективират доставки на посреднически услуги в изпълнение на сключения между страните договор от 14.06.2015г., по силата на който посредникът е поел задължението да проучи пазари, условия и да подготви сключването на договори с трети страни, находящи се на територията на Китай. За изпълнението му са изготвени доклад с описание на фирми и ценови предложения, както и обобщаващ извършените пазарни проучвания протокол за 5 китайски дружества, които са изразили готовност за търговска дейност с ревизирания. В своята съвкупност тези кореспондиращи по между си доказателства установяват реалното извършване на фактурираните доставки, което наред с наличието на формалните предпоставки за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит обосновава извод, че в тази му част оспореният РА е незаконосъобразен.
Горното заключение не се променя от съображенията на решаващия орган, че спорните фактури са издадени за уговореното авансово плащане, тъй като в тях ясно е посочен техният предмет, а издаването им е в изпълнение на чл. 10, ал.2 от договора, който предвижда, че заплащането на възнаграждението става след представяне на писмен отчет от страна на посредника. Такъв отчет е съставен и представен по делото, поради което не може да се приеме, че основанието за издаване на фактурите е авансово плащане.
Ирелевантен за дължимата преценка е и доводът, че лицето, изготвило представения доклад, не е в трудови правоотношения с дружеството доставчик, тъй като докладът е изготвен от името на "Вам плюс" ЕООД, което не само, че не се е противопоставило на извършените от негово име действия, но е издало фактури за услугите и е включило същите в своите ДП и СД по ЗДДС. В тази връзка е уместно да се отбележи, че Съдът на ЕС многократно е подчертавал, че не се допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае на данъчно задълженото лице право да приспадне на данъчен кредит за предоставените му услуги, поради това, че издателят на фактурите за тези услуги или някой от неговите доставчици са извършили нарушения, липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, разходите за услугата в счетоводната им документация са неоправдани или в някои документи липсват подписи на посочените като доставчици лица, без да се доказва въз основа на обективни данни, че това право е упражнено с измамна цел или цел злоупотреба. /С-80/11 и С-142-11, С-324/11 и С-18/13/. Такива обективни данни в случая не се твърдят от ревизиращите и не се установяват от събраните доказателства, а това налага извод, че неправомерно с РА е отречено претендираното данъчно предимство по фактурите, издадени от "Вам плюс" ЕООД. Като е приел друго, първостепенният съд е постановил неправилно в тази му част решение, което следва да се отмени ведно с РА в тази му част.
По жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП" - София:
Съобразно чл. 68, ал. 2 ЗДДС възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице е обусловено от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. Същите, в преобладаващата си част и в унисон със спецификата на търговската дейност, са частни документи, тъй като за изключително малко факти и обстоятелства, относими към данъчното облагане, могат да бъдат съставени официални документи по чл. 179 ГПК. Поради това не би могло да се приеме, че доказателствената сила на събраните частни документи следва да се изключи априори, тъй като липсата на обвързваща материална сила не е равнозначна с липсата на каквато и да е доказателствена сила.
В този аспект неоснователно касаторът поддържа, че първостепенният съд не е съобразил доказателствената сила на представените частни документи, относими към доставките по фактурите, издадени от "Галактика корпорейшън" ЕООД за данъчен период м.06.2015 г. Неговият извод за реално осъществяване на спорните доставки е изграден въз основа на анализ на всички относими доказателства за предаване на стоките от доставчика на получателя и издадени касови бонове за заплащане на стойността им. Като кореспондиращи по между си решаващият състав правилно ги е ценил като верни, с оглед на което е достигнал до обоснования извод, че те установяват предаването на правото на разпореждане като собственик със стоките от доставчика на получателя. Както вече бе посочено, ирелевантно за дължимата преценка е кои точно лица са подписали за двете дружества съставените приемо - предавателни протоколи, след като те са издадени от името на доставчика и получателя и са подпечатани от тях, без да е оспорена представителната власт на подписалите ги лица.
Несподелими са и доводите за неустановеността на транспортирането на стоките, чието доказване не е относимо при отговор на въпроса доколко е възникнало и законосъобразно ли е упражнено правото на данъчен кредит. За пълнота на изложението следва да се посочи, че в хода на ревизията е установено, че ревизираното дружество притежава МПС, които е завело по сметка 205 съгласно представената оборотна ведомост. Същото е разяснило, че е ползвало собствен транспорт за доставките, като в представените приемо - предавателни протоколи е вписан и рег. № на автомобила, който ги е разтоварил. Противно на тезата на касатора, не би могло да се приеме, че процесните доставки на гуми, автобои, лакове и кит не са свързани с дейността на ревизираното лице, след като е установено, че то притежава транспортни средства и машини, чието функциониране налага тяхната поддръжка чрез закупуването на стоки от вида на процесните. Не се твърди и не се установява наличието на обективни данни, че доставките са белязани с измама или злоупотреба, поради което и предвид наличието на изискуемите се формални и материалноправни предпоставки за възникване и упражняване на претендираното данъчно предимство правилно първоинстанционният съд е приел, че в тази му част оспореният РА е незаконосъобразен. Като е отменил същия, решаващият състав е постановил правилно решение, което в тази му част следва да бъде оставено в сила.
При този изход на спора и направеното искане, в полза на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство съобразно материалния интерес по отхвърлената част от касационнната жалба на дружеството в размер на 986,64 лв. В полза на „Средногорска роза“ ЕООД следва да се присъди съответната част от дължимите за първоинстанционното производство разноски и съответната част от осъществените в касационното производство разноски, възлизащи общо на сумата от 1815,58 лв.
Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение
РЕШИ:
ОТМЕНЯ Решение № 965 от 06.10.2022 г., постановено по адм. д. № 517 от 2022 г. по описа на Административен съд - София област в частта, с която е отхвърлена жалбата на „Средногорска роза“ ЕООД срещу Ревизионен акт № Р-22002320006383-091-001/11.11.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 469/30.03.2022 г. на Директора на Дирекция “ОДОП“- София в частта, с която на "Средногорска роза" ЕООД не е признато право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м.07.2015 г. и са начислени съответните лихви за забава
И ВМЕСТО НЕГО ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-22002320006383-091-001/11.11.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-София, потвърден с Решение № 469/30.03.2022 г. на Директора на Дирекция “ОДОП“- София в частта, с която на "Средногорска роза" ЕООД е отказано признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Вам плюс" ЕООД за данъчен период м.07.2015г. и са начислени съответните лихви за забава.
ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 965 от 06.10.2022 г., постановено по адм. д. № 517 от 2022 г. по описа на Административен съд - София област в останалата му част.
ОСЪЖДА „Средногорска роза“ ЕООД, с. Буново, да заплати на НАП сумата от 986,64 лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение за касационното производство.
ОСЪЖДА НАП да заплати на „Средногорска роза“ ЕООД, с. Буново, сумата от сумата от 1815,58 лв., представляваща разноски за първоинстанционното и касациионното производство.
Решението не подлежи на обжалване
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ МИЛЕНА ЗЛАТКОВА
секретар:
Членове:
/п/ Б. Л. п/ ПОЛИНА ЯКИМОВА