Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на деветнадесети септември две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: С. А. Членове: М. П. В. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Н. Х. изслуша докладваното от съдията М. П. по административно дело № 104 / 2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Р. Г. от град София, чрез адвокат К. Г. обжалва решение № 6189/26.10.2022 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 3672/2022 г., с което е отхвърлена жалбата й срещу ревизионен акт № Р-22220220002555-091-001 от 03.11.2021 г. на органи по приходите при ТД на НАП град София за ангажирана отговорност на основание чл. 19, ал. 2 ДОПК като управител на САЛТЕКС ЕООД за задълженията на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения и задължителни осигурителни вноски за периода от 01.12.2014 г. до 30.11.2016 г. в общ размер на 35 511.07 лева (главници и лихви).

В касационната жалба са посочени касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК - необоснованост на решението, неправилно приложение на материалния закон и съществено нарушение на процесуалните правила.

Конкретните доводи се отнасят до неправилна преценка на съда за липса на процесуални нарушения при издаването на ревизионния акт и за осъществяване фактическия състав за ангажиране на отговорност по чл. 19, ал.1, т. 2 ДОПК. Касаторът счита, че не е налице отчуждаване на имущество на дружеството на цени по-ниски от пазарните, изразяващо се в апорт на недвижими имоти, собственост на САЛТЕКС ЕООД в капитала на ЕФ БИ ДЖИ 07 ООД, при положение, че вписването на апорта се извършва въз основа на оценка от три вещи лица, определени от държавен орган в публична процедура. Сочи, че договорът за цесия, с който в съдебното решение е обоснована недобросъвестност на ревизираното лице управител, е сключен от Еф Би Джи 07 ООД със С. З. и П. З., а не от САЛТЕКС ЕООД.

Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт. Претендира присъждане на направените по делото разноски.

Ответникът директор на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика, град София чрез процесуалния си представител юрк. Н. Г. моли да се отхвърли касационната жалба като неоснователна. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред АССГ е бил ревизионен акт № Р-22220220002555-091-001 от 03.11.2021 г. на органи по приходите при ТД на НАП град София, с който е ангажирана отговорност на основание чл.19, ал. 2 ДОПК на Р. Г. като управител на САЛТЕКС ЕООД за задълженията на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения и задължителни осигурителни вноски за периода от 01.12.2014 г. до 30.11.2016 г.

С обжалваното съдебно решение, първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата. За да постанови този резултат, съдът е приел, че са доказани всички елементи от фактическия състав на отговорността на третото лице по чл. 19, ал. 2 ДОПК. От фактическа страна е установил, че Р. Г. е управител на Салтекс ЕООД в периода от 02.03.2012 г. до 17.11.2016 г. Приел e, че вследствие на извършени плащания и отчуждаване имущество на задълженото лице по цени, значително по-ниски от пазарните, имуществото на дружеството е намаляло. Конкретните действия на ревизираното лице като управител са систематизирани от съда както следва:

1. На 06.10.2016 г. е прието решение на общото събрание на Еф Би Джи 07 ООД със съдружници Салтекс ЕООД чрез управителя Р. Г. и С. З. за придобиване на вземането на С. и П. Захариеви по договор за заем от 05.01.2007 г. срещу Салтекс ЕООД в размер на 284 603 лева (165 000 лева + лихви) и да прехвърли правото на собственост върху осем самостоятелни обекта в жилищна сграда с офиси и гаражи м. [местност], гр. София, [улица]. На 07.10.2016 г. е сключен договор за цесия, по силата на който С. З. и П. З. цедират вземането си по договора за заем от 05.01.2007 г. в размер на 284 603 лева на Еф Би Джи 07 ООД цесионер срещу задължението му да прехвърли правото на собственост върху осем обекта, в изпълнение на което е сключен НА № 42, том ІІ, рег. № 6537 дело № 200/2006 г. за прехвърляне на обекти на стойност 284 603 лева, с данъчна оценка от 576 654.20 лева. От приобщената в хода на ревизията експертна оценка, изготвена в ревизионното производство на С. З. пазарната стойност на недвижимите имоти, предмет на прехвърляне е в диапазон от 886 280 до 961 673 лева.

2. Според дневниците за покупки и продажби по ЗДДС, на 22.10.2015 г. Салтекс ЕООД е придобило товарен автомобил от AUTO KONTOR RHEIN MAIN GMBH за 15 646.64 лева и на 26.10.2015 г. го е продало на П. З. (баба на Р. Г.) за 4 166.67 лева без ДДС, като по този начин са отклонени средства от патримониума на дружеството в размер на 11 479.97 лева.

3. През м.05.2015 г. Салтекс ЕООД е закупило адаптирано мляко от EKO LICHTKOZEPTE GMBH на стойност 3 381.96 лева, която доставка не е свързана с икономическата дейност на дружеството.

Според първоинстанционния съд в резултат на така извършените плащания и отчуждаване на имущество безспорно е намаляло имуществото на дружеството.

Задълженията за данък върху доходите на физическите лица от трудови и приравнени на тях правоотношения и задължителни осигурителни вноски са установени по подадени от задълженото лице декларации обр.1 и 6, които са годно изпълнително основание по смисъла на чл. 209, ал. 2, т.2 ДОПК.

Според съда доказан е и четвъртият елемент от фактическия състав на отговорността по чл.19, ал.2 ДОПК недобросъвестност при действията на ревизираното лице. На 17.11.2016 г. след като Салтекс ЕООД е натрупало необслужени задължения към бюджета в размер на 369 126.89 лева (л. 89) и след като в касата на дружеството и по неговите банкови сметки не са налични никакви суми и не се очакват постъпления, Р. Г. е прехвърлила дружествените си дялове на М. Д.. Продажбата на дружествените дялове е извършена 40 дни след сключване на договора за цесия, по силата на който С. и П. Захариеви, (дядо и баба на ревизираното лице) прехвърлят вземането си по договора за заем със Салтекс ЕООД на Еф Би Джи 07 ООД. Съдът е приел за установено, че спрямо дружеството са предприети обезпечителни мерки и е образувано изпълнително дело, извършени са всички необходими справки за имущественото му състояние, като публичният изпълнител е изчерпал всички възможни способи за изпълнение, но задълженията му, включително и тези по ЗДДФЛ и за задължителни осигурителни вноски, са останали непогасени.

С тези мотиви съдът е обосновал краен извод, че са налице всички предпоставки за ангажиране отговорност на ревизираното лице за процесните задължения на дружеството. Относно обхвата на отговорността съдът е посочил, че включва и лихвите върху задълженията на дружеството, като се е позовал на тълкувателно решение № 5/29.03.2021 г. на Общото събрание на Колегиите на Върховния административен съд по т. д. № 7/2019 г.

Решението е неправилно, като постановено в противоречие с доказателствата по делото и в нарушение на материалния закон.

Принципно вярно съдът е очертал предпоставките за реализиране отговорност на трето лице на основание чл.19, ал. 2 ДОПК в приложимата по време редакция в сила съответно от 01.01.2006 г. и от 01.01.2016 г. В конкретния случай с оспорения ревизионен акт е ангажирана отговорност на управителя на задължено юридическо лице по чл. 14, т.1 и 2 ДОПК Салтекс ЕООД в хипотезата на отчуждаване на имущество на дружеството на цени по-ниски от пазарните чрез поредица от сделки, вследствие на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени задълженията му за данък върху доходите на физическите лица и задължителни осигурителни вноски като осигурител за ДОО, ДЗПО УПФ и вноски за здравно осигуряване и съответните лихви. Отговорността е до размера на извършените плащания, съответно до намалението на имуществото.

По делото не е спорно, че Р. Г. в качеството си на управител на Салтекс ЕООД в периода от 06.03.2012 г. до 23.11.2016 г. е субект на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК, както и че дружеството има непогасени задължения по ЗДДФЛ и задължителни осигурителни вноски като осигурител в периода от 01.12.2014 г. до 30.11.2016 г. съгласно подадени декларации обр. 1 и 6.

Неправилно и в противоречие с доказателствата по делото съдът е приел за доказано, че ревизираното лице в качеството си на управител на Салтекс ЕООД е извършило плащания и отчуждаване на имущество на задълженото лице на цени, по-ниски от пазарните.

Посочените от съда плащания за закупуване на МПС от Салтекс ЕООД и последващата му продажба на загуба, както и за закупуване на адаптирано мляко - доставка, която не е свързана с икономическата дейност на дружеството, не са послужили като фактическо основание за издаване на ревизионния акт и ангажиране отговорността на ревизираното лице на основание чл. 19, ал. 2 ДОПК, нито са доказани от органите по приходите и решаващия орган, чиято е доказателствената тежест съгласно чл. 170, ал.1 АПК във връзка с 2 от ДР на ДОПК. По делото липсват каквито и да било твърдения и доказателства за извършени плащания по посочените доставки. Съдът се е позовал на данни от СД по ЗДДС на задълженото юридическо лице. Тези данни сами по себе си не са достатъчни да удостоверят плащания по декларираните доставки, които действия са релевантни за ангажиране отговорността на управителя по чл. 19, ал. 2 ДОПК.

Според мотивите на ревизионния акт и ревизионния доклад, както и на решението на решаващия орган, отговорността на Р. Г. за задълженията на Салтекс ЕООД, е ангажирана за отчуждаване имущество на дружеството на цени по-ниски от пазарните. В тази връзка следва да се посочи, че отговорността по чл.19, ал. 2 ДОПК се носи за отчуждаване имущество на задълженото лице (главния длъжник). В случая отговорността е ангажирана за отчуждаване на имущество на трето лице Еф Би Джи 07 ООД, в което задълженото лице - Салтекс ЕООД, е съдружник. Отчуждаване имущество на Салтекс ЕООД, чрез управителя Р. Г. е извършено през м.11.2014 г., чрез апорт на недвижими имоти в капитала на Еф Би Джи 07 ООД на стойност 200 700 лева съгласно оценка на три вещи лица, изготвена на основание чл. 72 ТЗ, преди възникване на задълженията на дружеството по ЗДДФЛ и за задължителни осигурителни вноски в следващи периоди от 01.12.2014 г. За така извършения апорт не се твърди, нито в ревизионното производство, нито пред съда, че е на цени по-ниски от пазарните. Отклонение от пазарните цени, според органите по приходите е налице по сделката от м.10.2016 г. за прехвърляне право на собственост върху апортираните недвижими имоти от Еф Би Джи 07 ООД на С. З. и П. З., с нотариален акт № 42, том ІІ, рег. № 6537 дело № 200/2016 г. на стойност 284 603 лева в изпълнение на сключен между тези страни договор за цесия. Предмет на тази сделка не е имущество на Салтекс ЕООД, което е задълженото лице по смисъла на чл. 19, ал. 2 ДОПК. След извършване на апорта през м.11.2014 г., собственик на апортираните имоти е Еф Би Джи 07 ООД. Безспорно посочената отчуждителна сделка е е довела до намаление на стойността на дружествения дял на Салтекс ЕООД от капитала на Еф Би Джи 07 ООД, но това намаление на имуществото на задълженото лице - главен длъжник, не е елемент от фактическия състав за реализиране отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Отговорността е за конкретно посочени действия на третото лице - за извършени плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалба или дивидент или за отчуждаване имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени по-ниски от пазарните. Друго намаление на имуществото на задълженото лице, извън посоченото, не е основание за ангажиране отговорност на третото лице.

С оглед на изложеното неправилно съдът е приел, че отчуждаването на апортирани недвижими имоти от Еф Би Джи 07 ООД, на цени по-ниски от пазарните, представлява отчуждаване на имущество на задълженото лице Салтекс ЕООД. От страна на органите по приходите не се твърди, че описаните в ревизионния доклад сделки, сключени от Салтекс ЕООД и от Еф Би Джи 07 ООД са симулативни и прикриват отчуждаване на имущество на задълженото лице, чийто управител е Р. Г.. Продажбата на МПС през м.10.2015 г. представлява отчуждаване имущество на задълженото лице, но по делото не са налице доказателства за пазарната цена на автомобила, предмет на тази сделка, поради което не може да послужи като самостоятелно основание за реализиране на отговорността по чл.19, ал. 2 ДОПК.

Предвид липсата на една от кумулативните материалноправни предпоставки по чл. 19, ал. 2 ДОПК, отговорност на управителя за задълженията за данъци и задължителни осигурителни вноски и лихвите върху тях на задължено юридическо лице по чл. 14, т.1 и 2 ДОПК, не може да бъде ангажирана. В това отношение са основателни доводите в касационната жалба.

С оглед на изложеното решението, с което жалбата е отхвърлена като неоснователна, следва да се отмени и вместо него да се постанови друго за отмяна на ревизионния акт, с който е ангажирана отговорност на Р. Г. на основание чл.19, ал.2 ДОПК за задълженията на Салтекс ЕООД.

При този изход на спора следва да се отмени решението и в частта за разноските.

На касационния жалбоподател следва да се присъдят направените по делото разноски в общ размер на 2833.37 лева, от които 1 550 лева за първата съдебна инстанция и 1 283.37 лева за касационното производство, платени държавни такси и възнаграждение за защита от един адвокат съответно по договор за правна защита и съдействие от 15.03.2022 г. и по договор от 11.11.2022 г. с разписка от 14.11.2022 г.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 6189/26.10.2022 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 3672/2022 г. и вместо него постановява:

ОТМЕНЯ ревизионен акт № Р-22220220002555-091-001/03.11.2021 г. на органи по приходите при ТД на НАП град София.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на Р. Г. сумата 2833.37 лева разноски за двете съдебни инстанции.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА

секретар:

Членове:

/п/ МАДЛЕН ПЕТРОВА

/п/ ВЕСЕЛА ПАВЛОВА