Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на пети юни две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: Б. Ц. Членове: РУМЯНА Л. С. при секретар М. Н. и с участието на прокурора Х. А. изслуша докладваното от съдията К. С. по административно дело № 3875 / 2023 г. Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба от „Де Г. И. ЕООД срещу решение № 511/30.01.2023 г., постановено по адм. д. № 11081/2021 г. по описа на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на „Де Г. И. ЕООД срещу ревизионен акт № Р-22220320005364-091-001/14.07.2021 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, поправен с ревизионен акт за поправка на ревизионен акт № Р-22221121137856-003-001/09.08.2021 г., с който на „Де Г. И. ЕООД са определени задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 14 574, 25 лв. главница и лихви за забава в размер на 3384, 72 лв., за корпоративен данък за 2019 г. в размер на 1134, 70 лв. главница и лихви за забава в размер на 104, 20 лв., за ДДС в размер на 2197, 28 лв. главница и лихви за забава в размер на 588, 56 лв., при съобразяване на обстоятелството, че посоченият размер на задълженията е определен в хода на първоинстанционното съдебно производство съобразно уточнителна молба от ответника. При обжалването по административен ред, с решение № 1511/28.09.2022 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София, ревизионният акт е бил потвърден в отделни негови части, и съответно изменен в други негови части.

В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон – касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски.

Ответната страна – директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ София изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира разноски.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение.

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна.

Със заповед за възлагане на ревизия № Р-22220320005364-020-001/08.09.2020 г., изменена със заповед № Р-22220320005364-020-002/16.12.2020 г., изменена със заповед № Р-22220320005364-020-003/13.01.2021 г., издадени от началник на сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" в ТД на НАП София, е възложено извършването на ревизия на "Де Г. И. ЕООД за определяне на задълженията му по ЗДДС за данъчни периоди от м.01.2018 г. до м..07.2020 г. и по ЗКПО за данъчни периоди 2018 г. и 2019 г. На ревизираното лице, в съответствие с чл. 113, ал. 2 от ДОПК, е връчен екземпляр от заповедите за възлагане на ревизия. Със заповедта за възлагане на ревизия, в съответствие с чл. 113, ал. 1 от ДОПК, са определени данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2-5 от ДОПК, ревизиращите органи по приходите, срокът за извършване на ревизията. В хода на ревизията са извършени процесуални действия, които са описани в ревизионния доклад и в ревизионния акт. Изготвен е ревизионен доклад № Р-22220320005364-092-001/01.04.2021 г., същият е връчен на ревизираното лице, съдържа реквизитите по чл. 117, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт № Р-22220320005364-091-001/14.07.2021 г. Ревизионният акт е обжалван по административен ред пред по-горестоящия административен орган, който с решение № 1511/28.09.2022 г. е потвърдил ревизионния акт в отделни негови части, съответно го е изменил в други негови части. Размерът на установените задължения за корпоративен данък и този на отказаното право на приспадане на данъчен кредит правилно е установен от първоинстанционния съд, при съобразяване на това обстоятелство и фактическите и правни изводи на тази съдебна инстанция ще бъдат съобразени с това установяване. В хода на ревизионното производство с цел изясняване на факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане на дружеството, са извършени редица процесуални действия, подробно описани в констативната част на ревизионния доклад. На основание чл. 45 от ДОПК са извършени насрещни проверки на дружества, посочени като доставчици на жалбоподателя, резултатите от които са обективирани в протоколи за извършени насрещни проверки. В хода на ревизията е установено, че "Де Г. И. EООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, за които липсват аналогични записи в отчетните регистри "дневник за продажбите" на следните записи: фактура № 1126305225/06.05.2018 г. с данъчна основа 98, 41 лв. и ДДС 19, 68 лв., издадена от "Надежда Ви и Сие" ЕООД, като данъчният кредит е отказан, тъй като доставчикът не е представил гореописаната фактура и същата липсва в отчетните регистри "дневник за продажбите". В хода на ревизията е констатирано, че "Де Г. И. EООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, които не са представени: фактура № 8853/01.08.2018 г. с данъчна основа 122, 90 лв. и ДДС 24, 58 лв., издадена от [Фирма 2], фактура № 112632271/30.06.2018 г. с данъчна основа 94, 27 лв. и ДДС 18, 85 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 1126310263/26.08.2018 г. с данъчна основа 152, 02 лв. и ДДС 30, 40 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 121759222/30.01.2018 г. с данъчна основа 73, 33 лв. и ДДС 14, 67 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 1063209289/30.03.2019 г. с данъчна основа 83, 38 лв. и ДДС 16, 68 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 0126200597/01.07.2019 г. с данъчна основа 92, 92 лв. и ДДС 18, 58 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 0042101953/06.09.2019 г. с данъчна основа 136, 26 лв. и ДДС 27, 22 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 0126004670/05.08.2019 г. с данъчна основа 82, 96 лв. и ДДС 16, 59 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 1012316857/06.08.2019 г. с данъчна основа 41, 67 лв. и ДДС 8, ЗЗ лв., издадена от [Фирма 2]. В хода на ревизията е констатирано, че "Де Г. И. EООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по една и съща фактура в два различни данъчни периода: фактура № 1126298713/17.03.2018 г. с данъчна основа 127, 79 лв. и ДДС 25, 56 лв., издадена от [Фирма 2]. В хода на ревизията е констатирано, че "Де Г. И. EООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени на различен контрагент - "Де Груп" ЕООД - фактура № 0631000357/29.05.2019 г. с данъчна основа 58, 34 лв. и ДДС 11, 67 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 1262003763/27.10.2019 г. с данъчна основа 82, 66 лв. и ДДС 82, 66 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 12620003413/13.10.2019 г. с данъчна основа 92, 49 лв. и ДДС 18, 50 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 2113002100/03.01.2020 г. с данъчна основа 41, 66 лв. и ДДС 8, ЗЗ лв., издадена от [Фирма 2]; В хода на ревизията е констатирано, че "Де Г. И. EООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури извън допустимия 12 месечен период: фактура № 1126307455/23.05.2015 г. с данъчна основа 85, 46 лв. и ДДС 17, 09 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 110127686/28.02.2018 г. с данъчна основа 41, 67 лв. и ДДС 8, 33 лв., издадена от [Фирма 2]. В резултат с ревизионния акт са извършени корекции на декларираните резултати във връзка с неправомерно ползваното право на приспадане на данъчен кредит. Относно установените задължения по ЗКПО. Направените констатации в частта по ЗДДС са взети предвид при определяне задълженията за корпоративен данък респективно на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО са коригирани в посока увеличение, декларираните данъчно-финансови резултати с отчетените разходи в размер на 540, 93 лв. за 2018 г. и 24 018, 82 лв. за 2019 г., като са взети стойностите по гореизброените фактури. В хода на ревизията е констатирано, че за 2018 г. "Де Г. И. EООД е отчело по сметка 621 разходи за лихви в размер на 150 000 лв. Представен е договор от 01.03.2018 г., сключен между "Де Г. И. EООД - продавач и "Надежда Ви и Сие" ЕООД – купувач, покана за плащане от 22.11.2018 г. от "Надежда Ви и Сие" ЕООД. С протокол № 12/31.12.2018 г., издаден от "Надежда Ви и Сие" ЕООД е документирана дължима неустойка от "Де Г. И. EООД в размер на 150 000 лв. Представено е споразумение за прихващане на вземания и задължения от 31.12.2018 г. между "Надежда Ви и Сие" ЕООД и "Де Г. И. EООД. Въз основа на направен анализ на събраните доказателства, описани в констативната част на ревизионния доклад е прието, че не са налице основания за начисляване на неустойка в размер на 150 000 лв., съгласно протокол № 12/31.12.2018 г., съответно отчитане на разход в аналогичен размер. Съобразено е обстоятелството, че е налице прехвърляне на вземания между свързани лица по смисъла на 1, т. 3, б. "г" от Допълнителните разпоредби на ДОПК - едноличен собственик и управител на дружества "Де Г. И. EООД и "Скабет" ЕООД е лицето – В. Й., а едноличен собственик и управител на "Надежда Ви и Сие" ЕООД е лицето В. Й. – баща на В. Й.. В резултат с ревизионния акт е преобразуван счетоводно финансовият резултат за 2018 г. със сумата от 150 000 лв. на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. При осъществен съдебен контрол за законосъобразност на ревизионния акт, с решение № 511/30.01.2023 г. на Административен съд София град, постановено по адм. д. № 11081/2021 г., е отхвърлена жалбата на “Де Г. И. ЕООД. Съдът е приел, че по силата на чл. 71, т. 1 от ЗДДС лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато е изпълнило едно от следните условия: притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. Непредставянето на посочените фактури, с които лицето претендира право на приспадане на данъчен кредит препятства признаване на претендираното данъчно предимство. Приел е, че с ревизионния акт е извършена корекция по дублиран запис в "дневника за покупки" - фактура от 17.03.2018 г. с данъчна основа 127, 79 лв. и ДДС 25, 56 лв., издадена от [Фирма 2]. Установяванията на ревизионния акт в тази част, се основават и на чл. 71, т. 1 от ЗДДС, доколкото задълженото лице не разполага с данъчен документ, по причина че същият е дублира при отразяване в отчетен регистър "дневник за покупки". Приел е, че ревизионният акт следва да бъде потвърден като правилен и законосъобразен в тази оспорена част. Приел е, че законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит по данъчни документи: фактура от 23.05.2015 г. с данъчна основа 85, 46 лв. и ДДС 17, 09 лв., издадена от [Фирма 2] и фактура от 28.02.2018 г. с данъчна основа 41, 67 лв. и ДДС 8, ЗЗ лв., издадена от [Фирма 2]. Приел е, че в хода на ревизията е констатирано, че "Де Г. И. EООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури извън допустимия 12-месечен период. Предвид изложеното, за начисления данък върху добавената стойност за получените доставки, правото на приспадане на данъчен кредит, не би могло да бъде упражнено, тъй като с изтичането на 12-месечния срок това право е погасено поради неизпълнение на изискванията на чл. 72 от ЗДДС. Относно извършено на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО преобразуване на счетоводно-финансовия резултат за 2018 г. с разходите по фактура от 06.05.2018 г., издадена от "Надежда Ви и Сие" ЕООД и по фактури от 30.01.2018 г., от 01.08.2018 г., от 30.06.2018 г., от 26.08.2018 г., издадени от [Фирма 2], които не са представени в хода на ревизията и пред съда. Идентично е основанието, с което за 2019 г. е извършено преобразуване на счетоводно-финансовия резултат със сумите по фактури от 30.03.2019 г., от 01.07.2019 г. и от 06.09.2019 г., издадени от [Фирма 2], които не са представени в хода на ревизията и пред съда. Приел е, че съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Липсата на счетоводен документ, удостоверяващ претендираните разходи, е основание по чл. 26, т. 2 ЗКПО за тяхното непризнаване за данъчни цели, както правилно са приели приходните органи. Относно извършено на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО преобразуване на счетоводно-финансовия резултат за 2018 г. със сумата от 150 000 лв. – непризната неустойка по протокол № 12/31.12.2018 г. Приел е, че противно на констатациите на органите по приходите съдът, следва да кредитира анекс от 02.03.2018 г. за поправка на явна фактическа грешка в договор за продажба от 01.03.2018 г., тъй като той съответства на другите приети по делото писмени доказателства. Приел е, че противно на изводите на органите по приходите по делото са представени доказателства, че "Надежда Ви и Сие" ЕООД е собственик на спорния хидравличен багер. Приел е, че допълнително представените пред съда доказателства са в подкрепа на изводите на приходните органи, че съставените през 2018 г. документи за прехвърляне собствеността върху вещта не съответстват на реалната воля на страните. Придобивната цена на багера е 250 000 лв. към 01.01.2012 г. След като процесният багер е придобит за 250 000 лв. към 01.01.2012 г. и оттогава за него се начисляват амортизации, то посочената в договора от 01.03.2018 г. цена на вещта от 500 000 лв. не е реална, нито прехвърлянето на собствеността на тази цена съответства на икономическата и търговска логика на правоотношения между несвързани лица. Приел е, че тези обстоятелства следва да бъдат съобразени с факта, че процесните дружества са свързани лица по смисъла на пар. 1, т. 3, б. "г" от Допълнителните разпоредби на ДОПК – чрез близки родствени отношения на управителите и еднолични собственици. Приел е, че чрез документираните правоотношения свързаните лица изкуствено са създали основание за погасяване на заемното задължение на "Надежда Ви и Сие" ЕООД към "Скабет" ЕООД. Приел е, че чрез изкуствено създадената конструкция се създава основание за прихващане на насрещни задължения, без едното от тях да има действително правно основание – спорната неустойка в размер на 150 000 лв. Решението е правилно.

При правилно установени факти, първоинстанционният съд е формирал правилни правни изводи.

Законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит. Съобразно чл. 71, т. 1 от ЗДДС, лицето упражнява правото си на приспадане на данъчен кредит, когато е изпълнило и условието да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател. В практиката си, Съдът на Европейския съюз приема, че що се отнася до член 226 от Директива 2006/112, целта на данните, които задължително трябва да фигурират във фактурата, е да могат данъчните административни органи да контролират плащането на дължимия данък и ако е необходимо, наличието на право на приспадане на ДДС (решение от 15 септември 2016 г., Barlis 06 Investimentos Imobilirios e Tursticos, C‑516/14, т. 27). От друга страна, основният принцип на неутралност на ДДС налага приспадането му за получени доставки да бъде допуснато, ако са изпълнени материалноправните предпоставки, дори и данъчнозадължените лица да не са изпълнили някои формални предпоставки. Следователно, щом разполага с информацията, необходима да се установи, че материалноправните предпоставки са изпълнени, данъчната администрация не може да предвиди във връзка с правото на данъчнозадълженото лице да приспадне този данък допълнителни условия, които могат да доведат до осуетяване на упражняването на това право (решение от 15 септември 2016 г., Barlis 06 - Investimentos Imobilirios e Tursticos, C‑516/14. Несъмнено, връзката между, от една страна, наличието и редовността на дадена фактура и от друга страна, правото на приспадане на ДДС не е автоматична, в смисъл че, първо, това право по принцип е свързано с действителното осъществяване на разглежданата доставка на стоки или услуги и второ, упражняването на правото на приспадане не обхваща данък, който е дължим само защото е посочен във фактура (вж. в този смисъл определение от 4 юли 2013 г., Мениджърски бизнес решения, C‑572/11. Въпреки това, доколкото, целта на член 203 от Директива 2006/112 е да отстрани риска от загуба на данъчни приходи, този риск може да бъде избегнат, в случай че данъчната администрация разполага с необходимите данни, за да установи дали са изпълнени материалноправните условия за възникване на правото на приспадане на ДДС, независимо от това дали този ДДС е бил посочен в документ, озаглавен „фактура“, или в друг документ, като например договор, сключен между страните. Следователно, за да може даден документ да бъде признат като фактура по смисъла на член 203 от тази директива, той трябва, от една страна, да посочва ДДС и от друга страна, да съдържа тези от данните, посочени в разпоредбите на раздел 4 от глава 3 на дял XI от посочената директива, озаглавен „Съдържание на фактурите“, които са необходими, за да може данъчната администрация да установи дали са изпълнени материалноправните условия за възникване на правото на приспадане на ДДС. В процесния случай, изводите в този аспект са неприложими, доколкото като доказателства по спора не са представени дори договори, сключени между страните, съдържащи посочените данни, които съобразно практиката на Съда на Европейския съюз биха могли да имат същността на фактура. Законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд и по отношение упражненото право на приспадане на данъчен кредит по фактури извън срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. Съобразно посочения текст, регистрирано по този закон лице може да упражни правото си на приспадане на данъчен кредит за данъчния период, през който е възникнало това право, или в един от следващите 12 данъчни периода. Спор между страните по отношение на обстоятелството, че правото на приспадане по процесните фактури, посочени в частта по установяване на фактите, не е било упражнено в срока по чл. 72 от ЗДДС, не съществува. Посочената норма е в съответствие и с правото на Европейския съюз, като съобразно диспозитива на решение на Съда на Европейския съюз от 12 юли 2012 г., чл. 179, параграф 1 и членове 180 и 273 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, трябва да се тълкуват в смисъл, че допускат съществуването на преклузивен срок като този в главното производство, обуславящ правото на приспадане, ако той не прави прекомерно трудно или практически невъзможно упражняването на това право. Производството пред Съда на Европейския съюз е било образувано по преюдициално запитване, отправено от Върховния административен съд, като един от поставените въпрос е бил именно дали чл. 179, параграф 1, чл. 180 и чл. 273 от Директива 2006/112 и принципът на ефективността в областта на данъчното облагане допускат преклузивен срок като този посочен в чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. В хода на ревизията е констатирано, че "Де Г. И. EООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по една и съща фактура в два различни данъчни периода: фактура № 1126298713/17.03.2018 г. с данъчна основа 127, 79 лв. и ДДС 25, 56 лв., издадена от [Фирма 2], като изводите на първоинстанционния съд са законосъобразни и в тази част. В хода на ревизията е констатирано, че "Де Г. И. EООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени на различен контрагент - "Де Груп" ЕООД - фактура № 0631000357/29.05.2019 г. с данъчна основа 58, 34 лв. и ДДС 11, 67 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 1262003763/27.10.2019 г. с данъчна основа 82, 66 лв. и ДДС 82, 66 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 12620003413/13.10.2019 г. с данъчна основа 92, 49 лв. и ДДС 18, 50 лв., издадена от [Фирма 2]; фактура № 2113002100/03.01.2020 г. с данъчна основа 41, 66 лв. и ДДС 8, ЗЗ лв., издадена от [Фирма 2]. Законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд и в тази част. Законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд и в по отношение установените задължения на дружеството по ЗКПО. За правилното разрешаване на спора, тази съдебна инстанция съобразява обстоятелството, че съгласно чл. 18 от ЗКПО, данъчен финансов резултат е счетоводният финансов резултат, преобразуван по реда на този закон. Положителният данъчен финансов резултат е данъчна печалба, а отрицателният данъчен финансов резултат е данъчна загуба. Данъчната основа за определяне на корпоративния данък е данъчната печалба. Според чл. 22 от същия закон, данъчният финансов резултат се определя, като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в този закон, с данъчните постоянни разлики, данъчните временни разлики и други суми, предвидени в тази част на закона. Съгласно чл. 26 от ЗКПО не се признават за данъчни цели следните счетоводни разходи: 1. разходи, несвързани с дейността; 2. разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Като документалната обоснованост е дефинирана в чл. 10 от ЗКПО. По силата на ал. 1 от същата правна норма счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по Закона за счетоводството при условие, че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват - чл. 10, ал. 2 от ЗКПО. Член 3, ал. 3 от Закона за счетоводството поставя изискването предприятията да осъществяват текущото счетоводно отчитане на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти при спазване изискванията за съставянето на документи по този закон. Документалната обоснованост, като основен принцип на водене на счетоводството се изразява в изискването за съставяне на счетоводен документ за всяка стопанска операция при спазване на изискванията на действащото законодателство за съставяне на документите. В случая, увеличаването на финансовия резултат на дружеството, е правно обоснован с нормата на чл. 26 т. 2 от ЗКПО, съгласно който не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, разходи, несвързани с дейността и които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Спорният въпрос е относно законосъобразността на констатациите на ревизиращия екип по отношение извършените корекции по преобразуване на финансовия счетоводен резултата на дружеството от аспекта непризнаване на отчетени разходи за данъчни цели, а от там и намаляването/увеличаването на счетоводния финансов резултат, респективно намаляване на декларираната данъчна загуба, както и допълнително начисления корпоративен данък. Правилно и законосъобразно на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 от същия закон е извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството. Законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд за реализиране на предпоставките по чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, а именно за наличието на отклонение от данъчно облагане. Обстоятелствата по чл. 16, ал. 1 от ЗКПО се установяват при проследяване на документираните взаимоотношения между трите търговски дружества. На 01.03.2018 г. е сключен договор за продажба между "Надежда Ви и Сие" ЕООД като продавач и "Де Г. И. ЕООД като купувач, като съгласно договора продавачът се ангажира да продаде на купувача багер, марка С., модел 330С, собственост на продавача за сумата от 500 000 лв. Съгласно чл. 9 от договора, ако купувачът забави плащането с повече от 30 дни, продавачът има право да развали договора едностранно, като в този случай купувачът дължи неустойка в размер на 30% от продажната цена. На 22.11.2018 г. "Надежда Ви и Сие" ЕООД изпраща покана за плащане до "Де Г. И. ЕООД, с която напомня за неизпълнени задължения за плащане по горепосочения договор и напомняне за прилагане на чл. 9 от договора - 30% неустойка от продажната цена на багера. На 31.12.2018 г. "Надежда Ви и Сие" ЕООД издава на "Де Г. И. ЕООД протокол с основание неустойка по договор за покупка на ДМА. На 01.07.2016 г. е сключен договор за паричен заем между "Скабет" ЕООД като заемодател и "Надежда Ви и Сие" ЕООД като заемател, като съобразно договора заемодателят се задължава да предаде в собственост на заемателя сумата в размер на 150 000 лв. Заемодателят се е задължил да предостави заеманата сума чрез банков превод. Уговорена е възнаградителна лихва върху сумата в размер на 3. 88%, която да се изплати след връщане на заемната сума. Заемателят се е задължил да върне предоставената заемна сума в срок до 01.07.2018 г. На 31.12.2018 г. е сключен договор за цесия между "Скабет" ЕООД като цедент и "Де Г. И. ЕООД като цесионер, като съобразно договора цедентът прехвърля на цесионера вземанията си от длъжника "Надежда Ви и Сие" ЕООД, произтичащи от договор за заем от 01.07.2016 г. Вземанията се прехвърлят срещу сумата в размер на 150 000 лв., платима на цедента в срок до 31.12.2021 г. На 31.12.2018 г. е сключено споразумение за прихващане на вземания и задължения между "Надежда Ви и Сие" ЕООД и "Де Г. И. ЕООД, с което се уточняват разплащанията и се уреждат взаимоотношенията чрез прихващане, както следва: Надежда Ви и Сие" ЕООД дължи на "Де Г. И. ЕООД по договор за цесия от 31.12.2018 г. сума в размер на 150 000 лв., "Де Г. И. ЕООД дължи на "Надежда Ви и Сие" ЕООД по протокол от 31.12.2018 г. сума в размер на 150 000 лв. Страните по споразумението са се съгласили да извършат взаимно прихващане на горепосочените суми, при което същите нямат други вземания и задължения помежду си. След като процесният багер е придобит за 250 000 лв. към 01.01.2012 г. и оттогава за него се начисляват амортизации, то посочената в договора от 01.03.2018 г. цена на вещта от 500 000 лв. не е реална, нито прехвърлянето на собствеността на тази цена съответства на икономическата и търговска логика на правоотношения между несвързани лица. Тези обстоятелства следва да бъдат съобразени с факта, че процесните дружества са свързани лица по смисъла на параграф 1, т. 3, б. "г" от ДР на ДОПК – чрез близки родствени отношения на управителите и еднолични собственици. Очевидна е волята на физическите лица да създадат изкуствена конструкция, при която 30 % от "договорената" стойност на вещта по договора от 01.03.2018 г. да се доближава до стойността на задължението в размер на 150 000 лв. на "Надежда Ви и Сие" ЕООД като заемател по договор за паричен заем от 01.07.2016 г., сключен със "Скабет" ЕООД – отново свързано лице (едноличен собственик и управител на дружества "Де Г. И. EООД и "Скабет" ЕООД е лицето – В. Й., а едноличен собственик и управител на „Надежда Ви и Сие" ЕООД е лицето В. Й. - баща на В. Й.). Чрез документираните правоотношения свързаните лица изкуствено са създали основание за погасяване на заемното задължение на "Надежда Ви и Сие" ЕООД към "Скабет" ЕООД. Чрез изкуствено създадената конструкция се създава основание за прихващане на насрещни задължения, без едното от тях да има действително правно основание – спорната неустойка в размер на 150 000 лв. В тази връзка е правилно разсъждението на първоинстанционния съд за липса на логика в договора от 01.03.2018 г. да не се договори неустойка в случай на неизпълнение на задължението на продавача да изпълни предаването (чл. 5). Действително е договорена неустойка от 30 % в тежест на продавача по чл. 8 от договора – в случай, че се установят пречки пред собствеността или наложени запори върху вещта. Свързаните лица обаче са наясно със собствеността на багера, поради което последната клауза е изпразнена от съдържание. Очевидно, със сключване на договора от 01.03.2018 г. усилията на свързаните лица са били насочени към изкуствено, привидно създаване на задължение в тежест на "Де Г. И. EООД и в полза на "Надежда Ви и Сие" ЕООД с крайна цел – погасяване на заемното задължение на последното дружество към "Скабет" ЕООД. Правилни са изводите на първоинстанционния съд, че тази изкуствена конструкция бламира присъщите обезпечителна, обезщетителна и санкционна функции на неустойката, поради което тя е нищожна като привидна договорка – чл. 26, ал. 1 от ЗЗД. За целите на данъчния процес тази сделка не се взема предвид при данъчното облагане на основание чл. 16, ал. 1 ЗКПО. В подкрепа на изводите за привидност на договора от 01.03.2018 г. са както обективният факт на свързаност на дружествата по смисъла на 1, т. 3, б. "г" от ДР на ДОПК, така и фактът, че не е налице реално плащане на неустойката, а прихващане съгласно споразумение от 31.12.2018 г. Съдът намира за обосновани изводите на приходните органи, че наименованието на договора за цесия касае правната форма на сделката, но не и нейното икономическо съдържание и финансова реалност, които носят белезите на опрощаване на задължения, пряко проявление на отклонение от данъчно облагане. Тези обстоятелства поставят под основателно съмнение действителната воля на страните, която не е насочена към реална търговска дейност и правят обоснован направеният в ревизионния акт извод, че договорите са сключени с цел отклонение от данъчно облагане, тъй като неизпълнението им води до възникване на задължение за неустойка и по този начин се намалява облагаемата данъчна основа на задълженото лице. Разпоредбите на Глава IV на ЗКПО имат за цел да предотвратят отклонения от данъчно облагане като регулират така отношенията, че данъчното задължение да отразява обективно резултатите от дейността на данъчните субекти. Съгласно чл. 16, ал. 1 от ЗКПО когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. По отношение на отчетените разходи за неустойки са налице условията по чл. 16, ал. 1 от ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат, поради което и като са приели същото, макар и на друго правно основание - чл. 26, т. 2 от ЗКПО, ревизиращите органи са издали правилен и законосъобразен акт. Съдът съобразява и обстоятелството, че от счетоводния баланс на дружеството за 2018 г. се установява, че същото не притежава дълготрайни материални активи, обстоятелството липсата на обяснения от страна на ревизираното дружество по отношение на необходимостта от придобиването на процесната вещ, по отношение на обстоятелството на очевидното демонстрирана липса на необходимост от същата за икономическата дейност на дружеството, манифестирана с неплащане на договорената цена, съгласието за плащане на неустойка в размер от 150 000 лв. при условие, че съгласно годишната данъчна декларация за финансовата 2018 г. с вх. № 2203И0121019/27.03.2019 г. дружеството е декларирало счетоводна загуба в размер на 155 086, 63 лв. Съответната сделка е напълно изкуствена в икономическо отношение и нейното предназначение е да се избегне прилагането на разпоредбите на ЗКПО по отношение на данъчното облагане.

При съобразяването на тези обстоятелства следва извода за законосъобразност на решението на първоинстанционния съд.

Искане за присъждане на разноски е направено от ответника по спора, като с оглед на изхода на спора следва да му се присъдят направените разноски общо в размер на 2104 лв., съобразно представен списък на разноските, представляващи възнаграждение за юрисконсулт.

Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ АПК вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 511/30.01.2023 г., постановено по адм. д. № 11081/2021 г. по описа на Административен съд София град.

ОСЪЖДА „Де Г. И. ЕООД да заплати в полза на Националната агенция за приходите разноски в размер общо на 2104 лв.

РЕШЕНИЕТО е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ БИСЕР ЦВЕТКОВ

секретар:

Членове:

/п/ Р. Л. п/ КАМЕЛИЯ СТОЯНОВА