Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на осемнадесети май в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:С. П. ЧЛЕНОВЕ:В. Ш. Т. К. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора Илиана Стойковаизслуша докладваното от председателяС. П. по адм. дело № 13135/2020

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ София при ЦУ на НАП срещу решение № 351/10.09.2020 г., постановено по адм. дело №211/2020 г. по описа на Административен съд Перник, в частта, в която е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-22001418007999-091-001/27.09.2019 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден в същата част с Решение № 2096/13.12.2019 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчноосигурителна практика“ при ЦУ на НАП – гр. София, относно допълнително установените на „Валмет“ ЕООД задължения по ЗДДС в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит, в размер на 30 326, 00 лв., ведно с лихви в размер на 12 707,10 лв. за данъчен период 01.07.2015 г. – 31.07.2015г. и в размер на 4687,69 лв. ведно с лихви в размер на 2010,46 лв. за данъчен период 01.09.2015 г. – 30.09.2015 г., както и лихви за забава за м. 10.2015 г. в размер на 122,85 лв., произтичащи от променена процедура по приспадане във връзка с извършена корекция на резултата за м. 09.2015 г.

Касаторът твърди, че решението е неправилно поради противоречие с материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска решението да бъде отменено и постановено ново по съществото на спора, с което да се потвърди издадения РА в отменената част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции.

Ответникът по касационната жалба – „Валмет“ ЕООД, [ЕИК], в депозиран писмен отговор изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на разноски.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

С решението в обжалваната част е отменен № Р-22001418007999-091-001/27.09.2019 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден в същата част с Решение № 2096/13.12.2019 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ при ЦУ на НАП – гр. София, относно допълнително установените на „Валмет“ ЕООД задължения по ЗДДС в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по 24 бр. фактури с предмет услуги, издадени от „БМ и СМЕЛ“ ЕООД, в общ размер на 30 326, 00 лв., ведно с лихви в размер на 12 707,10 лв. за данъчен период 01.07.2015 г. – 31.07.2015г. и по 3 бр. фактури, с предмет услуги, издадени от „ГЛОБАЛ ТУР“ ЕАД в общ размер на 4687,69 лв. ведно с лихви в размер на 2010,46 лв. за данъчен период 01.09.2015 г. – 30.09.2015 г., както и лихви за забава за м. 10.2015 г. в размер на 122,85 лв., произтичащи от променена процедура по приспадане във връзка с извършена корекция на резултата за м. 09.2015 г.

В останалата част на РА, конкретно спрямо доставките от „Никсим“ ЕАД жалбата е отхвърлена, а РА е потвърден. В тази част решението не е обжалвано и е влязло в сила.

За да отмени РА в посочената по-горе част съдът е приел за неправилен извода на органа по приходите за формално фактуриране на услуги към ревизираното лице без изпълнение на доставките. Първоинстанционният съд е тълкувал приложимите правни норми и е посочил предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС, в контекста и на практиката на СЕС. Стигнал е до извод, че от събраните по делото доказателства се установява, че фактурите, издадени от „БМ и СМЕЛ“ ЕООД и „ГЛОБАЛ ТУР“ ЕАД, отразяват реално осъществени доставки. Мотивирал се е с подробен анализ на представените от ревизираното лице и двамата доставчика писмени доказателства – договори, приемо-предавателни протоколи, товарителници, фискални бонове, към всяка от процесните фактури, както и със заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза. От заключението на експерта за наличния персонал, неговата квалификация и притежаваните от ревизираното лице транспортни средства, но без лиценз за превоз на товари, съдът е приел, че ревизираното дружество не е имало възможност само да изпълни услугите, предмет на фактурите. Като е обсъдил установените в ревизията обстоятелства и наличните доказателства за всеки един от двамата доставчика, и при съобразяване на трайната практика на СЕС по данъчни дела, съдът е приел, че се доказват действителни търговски отношения между ревизираното лице и доставчиците, поради което незаконосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от „БМ и СМЕЛ“ ЕООД и „ГЛОБАЛ ТУР“ ЕАД.

Решението в обжалваната част е правилно постановено.

Наличието на доставка (данъчно събитие), е основополагаща предпоставка за прилагане механизма както на начисляване (изискуемостта) на данък добавена стойност, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. За да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. При доставка на услуги данъчното събитие настъпва към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно насрещно доказване, а именно че са налице законоустановените предпоставки по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за признаване на твърдяното от него материално право. Трайната практика на СЕО и СЕС приема, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. В този смисъл е решението по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС. Съдът има задължението да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС, първата от които е осъществяване на доставките на стоки по спорните фактури. Следва да бъде посочено, че съгласно практиката на СЕС по прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на ДДС, на доказване подлежи пряката доставка и именно за нея следва да бъде изследвано действителното й осъществяване. В изпълнение на задължението си съдът подробно е описал установената фактическа обстановка, събраните доказателства, включително заключението на съдебно-счетоводната експертиза и е направил обстоен анализ относно наличието на предпоставките за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит по фактурите на двамата процесни доставчика. Правилно съдът е съобразил, че предметът на доставките от „БМ и СМЕЛ“ ЕООД и „ГЛОБАЛ ТУР“ ЕАД е свързан с осъществяваната от ревизираното лице дейност, като от подробното заключение на съдебно-счетоводната експертиза се установява, че фактурираните услуги са били необходими на лицето в изпълнение на поетите от него ангажименти по договори към „Интерпром“ ЕООД и „Щрабаг“ ЕАД, а съгласно констатациите на експертизата относно притежаваните материални активи и назначените служители, ревизираното лице не е имало възможност само да изпълни услугите, предмет на фактурите.

Процесните фактури са придружени от достатъчно писмени доказателства, описани от вещото лице и обсъдени от съда, от които се установява индивидуализиране на предмета на доставките, механизмът на изпълнението им, последващото им използване в икономическата дейност на ревизираното лице. От съществено значение за горния извод са представените договори с двамата доставчика, както и съответстващи по дати с фактурите и двустранно подписани приемо-предавателни протоколи, от които може да се установи по достатъчно конкретен начин вида и дължимия резултат от възложеното, както и какви отделни компоненти формират договорената цена, като индивидуализирането позволява да се извърши несъмнена проверка за приемане на резултата от изпълнението. В протоколите се съдържа детайлно описание на извършените услуги, договорът, към който се отнасят и периода. Конкретността в установените отношенията, заедно с останалите относими обстоятелства, води до извод за тяхната действителност. Приложените към фактурите на „БМ и СМЕЛ“ ЕООД товарителници съдържат попълнени всички нормативно изискуеми реквизити, така че да бъдат обвързани с процесните фактури и от които личи изпълнението на услугите – извозване на земна маса. Неоснователно приходните органи сочат липса на реквизити на товарителниците, доколкото нормативно изискуемите са налице. Фактурите са придружени от фискални бонове, като експертът категорично отчита извършено плащане. Независимо, че плащането само по себе си не доказва реалното изпълнение на доставките, същото се разглежда в практиката като косвено доказателство в тази насока. Същото важи и за счетоводното отразяване на доставките. В случая експертът е констатирал изрично, че извършените счетоводни записвания по повод процесните доставки са намерили коректно отражение в счетоводните регистри на дружеството в съответствие със счетоводното законодателство на хронологично, синтетично и аналитично ниво за съответните месеци, периоди и години, фактурите са намерили отражение в СД и дневник продажби по ДД за съответните периоди, ДДС е правилно деклариран. При доставките на услуги, съгласно практиката на СЕС, следва да е налице съпоставимост между отчетените от получателя разходи за придобиването им и приходите, получени от тях в облагаемата дейност на ревизираното дружество, като разходите следва да участват при формирането на цената към крайния получател. Последните обстоятелства са подробно изследвани в експертното заключение. С оглед категорично установената от вещото лице последваща реализация на получените услуги от двамата доставчика, следва да бъде съобразено, че съгласно т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Доводът на приходните органи, че не е установена последваща реализация на получените услуги не се подкрепя от доказателствата. Към фактурите на „БМ и СМЕЛ“ ЕООД са приложени акт обр. 19, с които ревизираното дружество е отчело изпълнените услуги, получени от посочения доставчик, към „Интерпром“ ЕООД, за което представя и Рамков договор за строителство от 15.10.2014 г.

Основателно съдът не е споделил изводът на приходните органи за нереалност на фактурираните доставки, мотивирано от липсата на материално-техническа, кадрова и логистична обезпеченост на доставчиците. В тази част решението е постановено в съответствие с последователната практика на СЕС, цитирана и правилно приложена от съда. ВАС също многократно се е произнасял, че отказът на органа по приходите да признае право на приспадне данъчен кредит, поради това, че издателите на процесните фактури за услуги не са доказали кадрова обезпеченост противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в решение по дело С-324/11, съгласно което фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател.

Констатациите на данъчните органи, че превозните средства, с които са извършени превозите са собственост на други регистрирани търговски дружества, на които лицата, посочени в товарителниците като придружители на товарите, са собственици и управител, а в публикуваните от тези трети дружества отчети липсват данни да са притежавали активи и да са реализирали доходи през 2015 г. от наем, са обстоятелства, които нямат отношение нито към ревизираното лице, нито към пряката доставка от „БМ и СМЕЛ“ ЕООД и „ГЛОБАЛ ТУР“ ЕАД, поради което правилно съдът е посочил, че не могат да обосноват установяване на допълнителни задължения на ревизираното лице. От цитираната по-горе практика по приложение на Директива 2006/112/ЕО следва, че правото на приспадане не може да бъде отказано поради недостатъци, установени при доставчика или по веригата от доставки, след като и при условие, че предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право от страна на получателя са изпълнени.

Касационният състав счита, че при съвкупна преценка на доказателствата по делото, съдът правилно е приел за доказани доставките по процесните фактури.

Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав намира касационната жалба на директора на Дирекция „ОДОП“ гр. София за неоснователна. Решението като правилно следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на делото в полза на ответника по касация следва да се присъдят разноски, съобразно със заявеното искане и представените доказателства за извършването им.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, осмо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 351/10.09.2020 г., постановено по адм. дело № 211/2020 г. по описа на Административен съд Перник в обжалваната част.

ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ София при ЦУ на НАП да заплати на сума в размер на 3500 лв. разноски за касационната инстанция.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Свилена Проданова

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ Василка Шаламанова

/п/ Таня Комсалова