Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на дванадесети октомври в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:С. А. ЧЛЕНОВЕ:М. П. В. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Камелия Николоваизслуша докладваното от съдиятаВ. П. по адм. дело № 3616/2021

Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба на „Интертабако - ЕЮ“ ЕООД, подадена чрез процесуален представител адв. И., срещу Решение № 7325 от 16.12.2020 г. по адм. дело № 1603/2020 г. по описа на Административен съд - София-град. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22221918008242-091-001/16.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1802/24.10.2019 г. на директора на Д. О. и данъчно – осигурителна практика /ОДОП/ – София при ЦУ на НАП

В касационната жалба се излагат доводи, че решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон, при допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необосновано - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че не са налице предпоставките на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, както и че неправилно е приложена разпоредбата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС. По подробно изложени в жалбата доводи, иска отмяната на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени процесния РА.

Ответната страна - директорът на Дирекция ОДОП – София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител юрк. М., в о. с.з. изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на оспорване пред Административен съд - София–град е бил РА № Р-22221918008242-091-001/16.07.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1802/24.10.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП – София при ЦУ на НАП, с който на „Интертабако - ЕЮ“ ЕООД са определени на основание чл. 102, ал. 4 от ЗДДС, задължения за ДДС за данъчен период м. 04.2018 г. в общ размер на 65 194,33 лв. главница и лихва за забава в размер на 7 751,50 лв.

По делото е установено следното от фактическа и правна страна:

Основната дейност през ревизирания период на „Интертабако - ЕЮ“ ЕООД е извършване на консултантски услуги.

На 01.11.2017 г. между ревизираното дружество, в качеството му на изпълнител и „Франке майерс интернешънъл“ ЕООД, в качеството му на възложител е сключен договор за консултантски услуги. Видно от същия, изпълнителят приема да изработи план и да окаже цялостно съдействие за реализация правата на възложителя, произтичащи от сключения между последния и „Таллинекс“ ООД (Ltd) – С. В. и Гренадини инвестиционен договор № 10517/22.09.2017 г. Предвиденото в договора възнаграждение е в размер на 200 000 евро /391 166,00 лв./. Във връзка с така сключения договор от ревизираното дружество е издадена фактура № 0….01/04.04.2018 г. с данъчна основа 391 166 лв. и ДДС в размер на 0,00 лв. С административната преписка е приобщен и договор за посредничество от 18.04.2018 г. сключен между „Интертабако – ЕЮ“ ЕООД и „Франке майерс интернешънъл“ ЕООД с предмет: проучване на условия и подготовка за сключване на договор за покупко-продажба на оборудване, съгласно приложен списък. Във връзка с така сключения договор е издадена фактура № 0…02/18.04.2018 г. с данъчна основа в размер на 19 558,30 лв. и ДДС в размер на 0,00 лв.

На 11.05.2018 г. от „Интертабако – ЕЮ“ ЕООД е подадено заявление за регистрация по ЗДДС, като дружеството е регистрирано по реда на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, считано от 05.06.2018 г.

Органите по приходите са приели, че са налице предпоставките на чл. 96, ал. 1, изр. второ от ЗДДС, съгласно който, когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявление в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборота, в случая до 11.04.2018 г. В тази връзка и предвид липсата на подадено заявление за регистрация по ЗДДС на основание чл. 102, ал. 4 и ал. 5 от ЗДДС за извършената доставка, документирана с фактура 0…01/04.04.2018 г. с данъчна основа 391 166 лв. с РА е начислен ДДС в размер на 65 194,33 лв. за д. п. м.04.2018 г., ведно със съответните лихви за забава в размер на 7 751,50 лв.

Въз основа на така установените факти и при преценка на доказателствата, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената писмена форма, при липса на съществени процесуални нарушения и при правилно приложение на материалния закон. След подробен анализ на събраните доказателства, съдът е потвърдил изводите на данъчните органи, че до 11.04.2018 г. „Интертабако – ЕЮ“ ЕООД, не е подало заявление за регистрация по ЗДДС, с което е нарушило разпоредбата на чл. 96, ал.1 изр. второ от ЗДДС. Посочил е също, че органът по приходите правилно е определил периода, за които дружеството дължи внасяне на ДДС, предвид разпоредбата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС /в приложимата редакция ДВ, бр. 97 от 2017 г., в сила от 1.01.2018 г./. Нормата е тълкувана и във връзка с чл. 96, ал. 1 ЗДДС, като съдът е обосновал извод, че хипотезата, визирана в изречение второ е приложима и се явява специална спрямо общия случай на задължителна регистрация по ЗДДС, инкорпориран в първото изречение на цитираната разпоредба. В тази връзка е изложил мотиви, че това нормативно разрешение цели своевременното регистриране по ЗДДС на данъчните субекти, които в относително кратък времеви период – до два месеца, извършат облагаеми доставки на значително висока стойност, реализирайки облагаем оборот от 50 000 лева или повече. На следващо място според съда целта на законодателя се извлича и от предвидените различни моменти, от които започва да тече срокът за подаване на заявление за регистрация, съответно по чл. 96, ал. 1, изречение първо от ЗДДС – от изтичането на данъчния период, през който е достигнат оборотът, а по чл. 96, ал. 1, изр. второ от ЗДДС – от датата, на която е достигнат оборотът. Обоснован е краен извод, че в процесния случай е осъществен фактическият състав на чл. 96, ал. 1, изр. второ от ЗДДС, с оглед на което правилно е приложена разпоредбата на чл. 102 ал. 4 и ал. 5 от ЗДДС, и е допълнително начислен ДДС, ведно със съответните лихви в посочения размер

Така постановеното съдебно решение е валидно, допустимо и правилно.

Не са налице твърдените в касационната жалба основания за отмяна на съдебния акт. Първоинстанционният съд правилно е установил фактическата обстановка като е обсъдил всички събрани в рамките на ревизията и на съдебното производство доказателства, извършвайки задълбочена преценка на същите съобразно приложимия материален закон.

Настоящия съдебен състав на ВАС споделя изводите на съда, че въз основа на безспорно установените обстоятелства, правилно органите по приходите са приложили разпоредбата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС. Съгласно същата, за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите по чл. 96, ал. 1, изр. второ, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за облагаемите доставки, с които надхвърля облагаемия оборот от 50 000 лв., от датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която е регистрирано от органа по приходите, или до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. При неизпълнено задължение за подаване на заявление за регистрация или при забавено изпълнение на това задължение е дължим ДДС, чиито размер се определя по правилата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС и се установява с РА.

Касационната инстанция споделя изцяло развитите от първостепенния съд доводи за материална законосъобразност на РА във връзка с приложението на чл. 96, ал. 1, изр. второ от ЗДДС. Правилно и в съответствие с представените доказателства е прието, с издаването на фактура № 0…01/04.04.2018 г. с данъчна основа 391 166 лв. дружеството е достигнало прага за задължителната регистрация по ЗДДС. Предвид на тези обстоятелства, същото е следвало да подаде заявление за регистрация по ЗДДС на основание на чл. 96, ал. 1 изр. второ от ЗДДС в срок до 11.04.2018 г., тъй като оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия. След като това не е сторено в законоустановения срок, то безспорно е налице нарушение на чл. 96, ал. 1 изр. второ от ЗДДС. Следва да се има предвид факта, че цитираната разпоредбата не свързва задължението на субекта с изпълнение някъде във времето, а е посочил точно до кога може да бъде подадено заявлението, а именно в 7-дневен срок от датата на която е достигнат оборотът. Този срок категорично е задължителен, като всяко действие извършено след изтичането му следва да се приеме за процесуално бездействие за изпълнение на законоустановено задължение.

Подавайки заявление за регистрация на основание чл. 96, ал. 1, изр. първо от ЗДДС на 11.05.2018 г., дружеството не е спазило императивно предвидения срок по чл. 96, ал. 1, изр. второ от ЗДДС. С въведеното на 01.01.2018 г. ново основание в нормата на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, създаващо задължение за регистрация при съкратени срокове, законодателят не предоставя алтернативна възможност на данъчнозадължените лица за регистрация по ЗДДС. Както правилно сочи и съдът, тази норма се явява специална спрямо общия случай на задължителна регистрация по ЗДДС, инкорпориран в първото изречение на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, тъй като цели защита на фискалните интереси на държавата. При реализиране на високи обороти в два последователни месеца и с неподаване на заявление за регистрация по ЗДДС в срок, задължените лица не начисляват данък върху добавената стойност за част от доставките, относно които при спазване на закона би следвало да начислят такъв в качеството си на регистрирани по закона лица.

Предвид това при определяне на дължимия данък правилно е приложена разпоредбата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС. Разпоредбата е тълкувана стриктно и в съответствие със закона дължимият данък е определен от датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която дружеството е подало заявление за регистрация. Цитираната норма е специална и има санкционен характер като цели защита на фиска от неправомерно увреждане при недобросъвестно поведение на лицата – неподаване на заявление за регистрация по ЗДДС в срок, при което същите не начисляват данък върху добавената стойност за част от доставките, относно които при спазване на закона бе следвало да начислят такъв в качеството си на регистрирани по закона лица.

Не могат да бъдат споделени доводите на касатора, че с издадената фактура № 0…01/04.04.2018 г. е достигнат облагаемия оборот от 50 000 лв., като следващата облагаема доставка следва да се третира, като такава с която се „надхвърля“ облагаемия оборот. Както беше споменато по-горе в изложението нормата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС има до голяма степен санкционен характер, предвид на което същата следва да се тълкува стриктно и данък следва да се начисли само във връзка с данъчните събития, посочени в хипотезата ѝ. В случая данъчната основа на цитираната по-горе фактура е в размер на 391 166 лв., като с тази сума безспорно е надхвърлен законоустановения праг от 50 000 лв. и е изпълнена хипотезата на чл. 96, ал. 1, изр. второ от ЗДДС. Дали облагаемият оборот е достигнат само с една или с множество извършени доставки е ирелевантно за случая, тъй като съгласно логиката, която следва ЗДДС, регистрацията по ЗДДС и начисляването на дължимия данък е свързан с достигане на определен оборот, а не с броя на извършените доставки. В тази връзка съдът правилно е посочил, че в случаи като процесния, законодателят приравнява нерегистрираното данъчнозадължено лице през този период на регистрирано такова, тъй като обратното би било равносилно на дискриминация и на черпене права от собственото противоправно поведение на закъснелия с регистрацията си правен субект. След като лицето не е подало своевременно заявление за регистрация, не може да бъде осъществен механизмът и целта на данъка върху добавената стойност, поради което задълженото лице следва да плати от собствените си приходи размера на начисления с ревизионния акт ДДС, което по съществото си представлява възстановяване на причинените вреди от неправомерното му поведение.

По изложените съображения касационната жалба се явява неоснователна, а обжалваният съдебен акт като валиден, допустим и правилен следва да бъде оставен в сила.

Разноски: При този изход от спора на ответника по касация следва да бъдат присъдени разноски в размер на 2 718,37 лв.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 7325 от 16.12.2020 г. по адм. дело № 1603/2020 г. по описа на Административен съд - София-град.

ОСЪЖДА „Интертабако – ЕЮ“ ЕООД, ЕИК[ЕИК] да заплати на Национална агенция за приходите юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 2 718,37 /две хиляди седемстотин и осемнадесет и 37 ст./ лева.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Светлозара Анчева

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ Мадлен Петрова

/п/ Весела Павлова