Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на петнадесети декември в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:Б. Ц. ЧЛЕНОВЕ:М. М. Р. Д. при секретар Г. У. и с участието на прокурора Веселин Найденовизслуша докладваното от съдиятаМ. М. по адм. дело № 4898/2021

Производството е образувано по касационна жалба на директора на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП против Решение № 1005/18.02.2021 г. на Административен съд София – Град, Трето отделение, 54 състав, постановено по адм. Д. № 2552 по описа за 2020 г. на този съд. С решението е отменен по жалба на «Бултрейд корпорейшън» ЕООД, притежаващо[ЕИК], ревизионен акт № 22221218007962 - 091 – 001/03.09.2019 г., издаден от Т. Н. – орган, възложил ревизията и Т. В. – ръководител на ревизията, потвърден изцяло с Решение № 2172/20.12.2019 г. на директора на Д «ОДОП» София при ЦУ на НАП, с който акт за данъчни периоди от 2012 г. до 2017 г. са извършени корекции на декларираните от дружеството данъчни финансови резултати по Закона за корпоративното подоходно облагане, вследствие на което е намалена декларираната от «Бултрейд корпорейшън» ЕООД през 2012 г. данъчна загуба за приспадане, а за 2014 г., 2015 г. и 2017 г. са установени допълнително задължения за внасяне за корпоративен данък общо в размер на 1 472 889,77 лева, ведно със съответните лихви за забава. От съдържанието на КЖ може да се извлече основание по чл.209, т.3 АПК – неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Отделните оплаквания са посочени в КЖ, като процесуалният представител на касатора твърди, че съдът не е изложил мотиви, въпреки, че „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД не е извършило за 2012 г. увеличение на ФР със сумата на счетоводните разходи за амортизация, които на основание чл.54, ал.2 ЗКПО не се признават за данъчни цели. По отношение на 2014 г. се твърди, че вземането по договора за неговото прехвърляне от 05.01.2009 г. е станало изискуемо веднага, поради което през цитираната година е изтекъл 5 – годишният срок за плащането му, т. е. на основание чл. 46, ал.1, т.1 ЗКПО, счетоводният финансов резултат е следвало да се увеличи със сумата на това задължение. Съдът не съотнесъл констатациите по ССчЕ към приложимото право. Според касатора условията, водещи до отклонение от данъчно облагане, са уговорената между страните цена и начина на нейното плащане. За 2015 г. и лихвите за 2016 г. също липсвали мотиви, обосноваващи отмяната на РА. Дружеството не е имало загуба в размер на 37487,76 лв., която да приспадне през 2015 година. За отчетната 2017 г. „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД е отчело и разходи за неустойка в размер на 18 процента от продажната цена. С двата предварителни договора се целяло отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл.16, ал.1 ЗКПО. Плащането на цената по един договор и срокът за това са съществени елементи на същия. Дружеството знаело, че не е в състояние да изпълни задълженията си. Освен това съдът не съобразил, че основен принцип по ЗКПО е начисляването, а не плащането на разхода. Моли чрез процесуалния си представител за отмяна на съдебното решение и отхвърляне на жалбата срещу РА. Претендира разноски.

Ответникът по КЖ – „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД, притежаващо ЕИК[ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, р – н Връбница, ж. к. И. З. Орион, ул.3020, №34, ет.4, е оспорил жалбата с доводи, изложени от адвокат – пълномощник в писмен отговор и поддържани в съдебно заседание.

Представителят на[Фирма 2] дава заключение за основателност на КЖ.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, валидността, допустимостта, правилността на решението и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срока по чл.211 АПК и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна.

По делото е установено следното: При ревизията е констатирано, че за 2012 г. „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД е осчетоводило по сметка 603 разходи за амортизации в размер на 6284,76 лева. Сумата на начислените за периода счетоводни амортизации не е отбелязана в ГДД като увеличение на счетоводния ФР на основание чл.54, ал.2 ЗКПО, но дружеството е намалило ФР със сумата на годишните данъчни амортизации – 6284,76 лева. Приходните органи са увеличили ФР в резултат на което вместо данъчна загуба е установена данъчна печалба/загуба в размер на 0 лева. За 2014 г., на основание чл.46, ал.1, т.1 ЗКПО с РА е направена корекция на декларирания счетоводен ФР със сумата 1098158,58 лева, съставляваща цена по договор за прехвърляне на вземане от 05.01.2009 година. „М. Т. ЕООД в качеството си на цедент е прехвърлило на „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД - цесионер, изискуемото вземане на цедента срещу длъжника „М. Б. дол“ ЕАД в общ размер на 663954,50 лева, ведно с дължимата лихва. Вземането е формирано от суми по фактури от 2003 г. и 2004 година, договори от 2002 г., 2003 г., 2004 година и протоколи за прихващане на взаимни задължения. Със споразумение от 23.01.2009 г. контрагентите са се споразумели лихвата върху прехвърленото вземане да е в размер на 434204,08 лева, а с Анекс №1 от 23.01.2009 г. са се договорили вземането да е възмездно – цесионерът се е задължил да заплати на цедента цена в размер на 663954,40 лева. С Анекс 02/30.01.2009 г. цесионерът се е задължил да заплати тази цена, увеличена с лихвата в размер на 434204,08 лева. Постигнато е съгласие между страните сумата да бъде изплатена на „М. Т. ЕООД след удовлетворение на цесионера от вземането на длъжника „М. Б. дол“ ЕАД. Сумата в размер на 1098158,58 лева е осчетоводена по сметка 499, съществува като начално салдо за 2012 г. и като крайно салдо към 2017 година. Според приходните органи с уговорката по чл.2 от Анекс 02/30.01.2009 г. се цели отклонение от данъчно облагане, т. к. е икономически нереалистична. На основание чл.46, ал.1, т.1 ЗКПО с РА е увеличен ФР за 2014 г. с 1098158,58 лева и е определена данъчна печалба – 1106130,07 лева. Начислен е корпоративен данък в размер на 110613,01 лева, ведно със съответните лихви.

За 2015 г. е увеличен ФР със сума в размер на 37487,76 лева. Приходните органи са констатирали, че размерът на данъчните загуби бил изчерпан, вследствие на което ревизираното лице не е имало право да намали ФР за 2015 година с цитираната сума. За 2016 г. при ревизията не са установени основания за корекции на декларирания ФР, но са констатирани лихви за забава в размер на 1125,15 лева, от които 1087,69 лв. - за довнасяне. За 2017 г. е констатирано, че по сч. сметка 629 е осчетоводена сума в размер на 13585279,68 лева – разходи за неустойки. Ревизиращият орган е увеличил ФР на „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД за периода с тази сума, на основание чл.26, ал.2 вр. с чл.16, ал.1 ЗКПО. Определен е корпоративен данък в размер на 1358527,98 лева, ведно със съответните лихви. С РА е начислена лихва в размер на 3914,69 лева за периода от 16.04.2017 г. до 31.12.2017 г., на основание чл.89, ал.1 ЗКПО във връзка с невнесени месечни авансови вноски.

Административният съд е отменил РА след обсъждане на писмените доказателства и заключение по ССчЕ.

Първоинстанционното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което трябва да бъде оставено в сила.

Касационната инстанция не възприема довода на директора на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП за немотивираност на съдебния акт. Административният съд е изложил подробни и убедителни мотиви по всеки пункт на обжалвания РА. Мотивите на съда са ясни, те се подкрепят от писмените документи и от заключението по ССчЕ, обсъдено в хипотезата на чл.202 ГПК. Сумата в размер на 6284,76 лв. е осчетоводена от „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД като годишни данъчни амортизации, този размер на амортизации е признат в следващите години от 2013 до 2017. По отношение размера на данъчните амортизации няма спор между страните по делото. Основателно е възражението на РЛ, че в РД и в РА липсват констатации за вида на активите, срокът на полезния им живот, а оттук и за допустимата амортизационна норма. Счетоводният ФР за 2014 г. е увеличен при ревизията със сумата в размер на 1098158,58 лв., произтичаща от задължението по цесия към „М. Т. ЕООД. Правилно е преценено от съда въз основа на съвкупния анализ на договора, споразумението и анекса, че задължението на „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД по договора за цесия не е било изискуемо, респективно за него не е започнала да тече предвидената в закона погасителна давност. Видно е, че в Анекс №2/30.01.2009 г., сключен между „М. Т. ЕООД и РЛ, е уговорено плащане на цената под отлагателно условие. Тази клауза е в рамките на договорната автономия, тя е в резултат на постигнато съгласие между договарящите се страни и от нея не може да се извлече намерение за отклонение от данъчно облагане. В потвърждение на този извод са констатациите на вещото лице по ССчЕ, че задължението на „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД към „М. Т. ЕООД е налично към 31.12.2017 година, видно и от счетоводните записвания на дружеството. Същевременно данните, съдържащи се в счетоводните хронологични регистри, проверени от вещото лице, установяват факта, че „Бултрейд корпорейшън ЕООД е отписало по давност задължението към „М. Т. ЕООД към 31.12.2019 година. Освен това е доказано, че с тази сума е увеличен ФР на дружеството за 2019 година. Поради тези съображения се налага извода, че приходният орган е приложил неправилно в случая разпоредбата на чл.46, ал.1, т.1 ЗКПО. Редовността на счетоводните записвания не е опровергана, а както се посочи по – горе, те са били проверени и от експерта по ССчЕ. Прехвърлянето на вземането и на лихвите без отбивка също, не налага еднозначен извод за приложение на чл.16, ал.1 ЗКПО. Административният съд обосновано се е мотивирал, че действията на страните не противоречат на закона. Касационната инстанция не счита, че те могат да бъдат квалифицирани като несъобразени с нормалната търговска практика. Това незаконосъобразно увеличение на ФР за 2014 г. оказва влияние и върху резултата за следващата 2015 г., което съдът правилно е отменил, т. к. е опровергана констатацията за изчерпване размера на подлежащите на приспадане загуби от минали години.

За 2017 г. ФР на „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД е увеличен, на основание чл.26, ал.2 вр. с чл.16, ал.1 ЗКПО поради възникнал спор за документалната обоснованост на счетоводното записване. „Сторко“ ЕООД в качеството на продавач е сключило предварителен договор с „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД – купувач по силата на който продавачът се задължава да прехвърли в изискуемата от закона форма на купувача 16706460 обикновени поименни акции с право на глас, всяка с номинална стойност 10 лева, от капитала на „М. Е. АД, свободни и необременени от каквито и да било тежести, залози и обезпечения на трети лица, собственост на продавача. Купувачът се е задължил да заплати уговорената цена по начин, конкретизиран в договора. В чл.2, ал.1 от него е записано, че продажната цена за всички акции е 20047680 лева, като заплащането ще се извърши еднократно или на части, по банков път, в срок до 15.12.2017 година. В ал.2 е отбелязано че в случай, че купувачът не заплати цената в размера и срока по чл.1, ал.1, същият дължи неустойка в размер на 20% от стойността на уговорената цена. Размерът на неустойката е изчислен от вещото лице – 4009536 лева. На 03.01.2018 г. страните са сключили Споразумение №1, постигайки съгласие сумата в размер на 1750000 лева да се изплати до 31.12.2018 г., а останалата част от продажната цена – в срок до 31.12.2019 година. В справката от 30.12.2017 г. е описана неустойката помесечно. За м.12.2017 г. в счетоводството на „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД е съставен МО №3 с основание „Операция 147/31.12.2017 година.“ Неустойката в размер на 4009536 лева по предварителния договор е записана по дебита на сч. сметка 629, респ. по кредита на сч. см. 499. Вещото лице Янкова е отговорила на въпроса за неустойката по следния начин:

1. Представени са документи с изискуемите реквизити във връзка с начислената неустойка в размер на 4009536 лева,

2. Разходите за неустойки са документирани чрез справки и МО, съобразно изискванията на ЗСч,

3. Разходът за неустойка е осчетоводен в счетоводството на „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД по дебита на сметка 629 и по сметка 499 – Други кредитори,

4. Задължението за неустойка към „Сторко“ ЕООД е погасено от „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД към 31.12.2019 година,

5. „Сторко“ ЕООД е осчетоводило приходите от неустойка в размер на 4009536 лева, вземайки счетоводна операция по дебита на сметка 498, респ. по кредита на сметка 709 – Други приходи към 31.12.2017 година.

По делото е депозиран предварителен договор от 16.01.2017 г., с който „Булгарплод – София“ АД в качеството на продавач и „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД в качеството на купувач, са се задължили да сключат окончателен договор, с който продавачът да продаде на купувача поземлен имот/нива, с площ от 64657 кв. м. в землището на с. Д. Б. район „Кремиковци“, СО, местност „П. И. , съставляващ имот пл. №000295. Продажната цена по чл.2, ал.1 от договора е 54400000 лева, като заплащането ще се извърши еднократно или на части, по банков път, в срок до 01.12.2017 година. В ал.2 е записано, че в случай, че купувачът не заплати цената в размера и срока по чл.2, ал.1, същият дължи неустойка в размер на 18 процента от стойността на уговорената продажна цена. На 04.12.2017 г. страните са сключили Споразумение №1 към предварителния договор, съгласявайки се, че сумата в размер на 1394000 лева ще се изплати до 31.12.2018 т., а останалата част от продажната цена – в срок до 31.12.2019 година. На 28.12.2017 г. е съставена справка за неустойката помесечно. Вещото лице Янкова е констатирало следното:

1. Писмените документи по делото се отнасят до неустойка в размер на 9575743,68 лева, съдържат изискуемите реквизити по ЗСч,

2. Разходите за неустойка са документирани със справки и МО,

3. Разходът за неустойка в счетоводството на РЛ е осчетоводен по дебита на сметка 629 и по кредита на сметка 499,

4. „Булгарплод – София“ АД е осчетоводило приходи от неустойка в размер на 9575743,68 лв. по предварителния договор, вземйки счетоводна операция по дебита на сметка 498 „Други кредитори и по кредита на сметка“ 792 Други извънредни приходи“, към 31.12.2017 година.

Неправилен е довода на касатора, че в случая с двата предварителни договора е целено отклонение от данъчно облагане. Касаторът се аргументира с обстотелството на заплащане на цената и със срока на договора, които са негови съществени елементи, допълвайки, че РЛ е знаело, че не е в състояние да изпълни задълженията си. Следва да се има предвид обаче, че „Бултрейд корпорейшън“ ЕООД е представило всички съпътстващи документи към първичните счетоводни такива. Между тях са валидните договори, доказващи размерите на начислените и заплатени неустойки. Соченият в КЖ субективен елемент - знаене за бъдещо неизпълнение на договорни клаузи, не е установен по делото чрез обективни факти, обстоятелства и съответните им доказателства.

Обосновано е становището пълномощника на „Бултрейд корпорейшън“ АД, че с цел спазване принципите на текущото начисляване, на предимството на съдържанието пред формата, предприятието е трябвало да отразява счетоводно своите приходи и разходи от сделки и събития, към момента на възникването им. В този смисъл е правилен първоинстанционни мотив, че с изтичане на сроковете, определени в договорите, се е сбъднало условието, предпоставящо възникване на задължението на плащане на неустойките. Възражението на касатора за недоказване отчитането на приходи от неустойки е в противоречие с данните, съдържащи се в счетоводните данни, включително тези за реалното плащане на сумите, с които е работило вещото лице. Страната е могла да оспори заключението или да постави допълнителни задачи, което тя не е направила в първоинстанционното производство.

Касационната инстанция споделя и останалите мотиви на административния съд, на основание чл.221, ал.2, предложение последно АПК.

Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила.

Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 1005/18.02.2021 г. на Административен съд София – Град, Трето отделение, 54 състав, постановено по адм. Д. № 2552 по описа за 2020 г. на този съд.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Бисерка Цанева

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ Мирослав Мирчев

/п/ Росица Драганова