Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 и от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба, подадена от директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ гр. С. при ЦУ на НАП срещу Решение № 6852 от 20.11.2018 г., постановено от Административен съд София-град по адм. д. № 7913 по описа на същия съд за 2017 г., с което частично е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-22221516005815-091-001 от 13.03.2017 г. на орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 896/08.06.2017г. на Директора на Дирекция „ОДОП“-София при ЦУ на НАП.

В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон и необоснованост – касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени аргументи иска решението да бъде отменено и постановено ново по съществото на спора, с което да бъде потвърден РА. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции.

Ответникът – „Интер найс“ ЕООД, в съдебно заседание, чрез процесуалния си представител юриск. Стоянова взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд в състав на осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна, поради следното:

Предмет на обжалване пред Административен съд София-град е бил Ревизионен акт /РА/ № Р-22221516005815-091-001 от 13.03.2017 г. на орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 896/08.06.2017г. на Директора на Дирекция „ОДОП“-София при ЦУ на НАП, с който на „Интер найс“ ЕООД са определени данъчни задължения по ЗДДС за ревизирани периоди м.05, 06, 07.2016 г., вследствие на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по доставки от „Кавън“ ЕООД, „Стилърс“ ЕООД, „ЕКО България“ ЕАД и „ОМВ България“ ООД.

С оспореното решение съдът е отменил РА в частта, в която не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 31 244, 14 лв. по фактури, издадени от „Стилърс“ ЕООД, „ЕКО България“ ЕАД и „ОМВ България“ ООД, за данъчни периоди м.05, 06 и 07 на 2016 г., като посочената част на решението е предмет на производството пред настоящата инстанция. В останалата част решението не е обжалвано и е влязло в сила.

За да постанови крайния резултат в отменителната част, административният съд е установил, че дружеството е ползвало данъчен кредит при покупка на гориво и резервни части, консумативи за наетите от него във връзка с дейността му 7 бр. превозни средства - т. ч. 4 влекача, 1 товарен автомобил и 2 ремаркета по 27 фактури, издадени от „Стилърс“ ЕООД, в размер на 28 245,01 лв., по 90 фактури, издадени от „ЕКО България“ ЕАД, в размер на 1 849,12 лв., по 66 фактури, издадени от „ОМВ България“ ООД, в размер на 1 150,00 лв.

На основание приетите по делото доказателства, включително заключението на вещото лице по допусната съдебно-счетоводна експертиза, съдът е приел, че неправилно приходната администрация е отказала право на данъчен кредит по отношение на фактурите за направени разходи от дружеството за закупуване на гориво и резервни части на посочените трима доставчика, позовавайки се на обстоятелството, че разходите са свързани с основната дейност на ревизираното лице – транспортни услуги в страната и чужбина, фактурите са придружени от подробни документи, свидетелстващи за индивидуализацията и приемо-предаването на стоките, а според експерта по сделките между „Стилърс“ ЕООД и ревизираното лице счетоводната отчетност е водена съобразно изискванията на ЗДДС и ЗСч (ЗАКОН ЗЗД СЧЕТОВОДСТВОТО). Приел е, че доставките са свързани с поддръжка на наетите товарни автомобили и са надлежно документално обосновани, като именно множеството съответстващи си документи – договор за поръчка, заявки, приемо-предавателни протоколи, доказателства за плащане по фактурите опровергават извода на приходните органи за липса на реална доставка по фактурите, издадени от „Стилърс“ ЕООД с предмет авточасти и консумативи.

По отношение фактурите за горива, издадени от „ЕКО България“ ЕАД и „ОМВ България“ ООД, съдът е установил, че горивото е зареждано във връзка с експлоатацията на нает автомобил „С. Б“. Като е приел, че автомобилът е използван в икономическата дейност на дружеството, предвид издадените пътни листове, а горивото е приел за получено безспорно, съдът е отменил като необоснован отказът от признаване правото на писпадане на данъчен кредит по фактурите за гориво на двамата доставчика.

Така мотивиран административният съд е отменил РА в частта на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 31 244, 14 лв. по всички фактури, издадени от „Стилърс“ ЕООД, „ЕКО България“ ЕАД и „ОМВ България“ ООД, за данъчни периоди м.05, 06 и 07 на 2016 г. Решението в обжалваната част е неправилно.

Основателни са възраженията на касатора за необоснованост на решението в оспорената част. Настоящата инстанция счита, че решението е постановено при неправилна преценка на доказателствата, извън контекста на фактическите установявания и при липса на съвкупен анализ с оглед цялостния доказателствен материал по делото.

Във връзка с приложението на материалния закон, следва да бъде посочено, че съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.

Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, а при доставката на услуги - към момента на извършването им /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществена доставка на стоки/услуги.

Възникването и законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит са предпоставени от изпълнението на сложен и регламентиран в закона фактически състав, който включва освен притежаването на първичен данъчен документ, съдържащ всички изискуми реквизити, още реалното изпълнение на фактурираната доставка, както и последващото й използване в облагаемата дейност на лицето. Съгласно трайната практика на ВАС притежаването на данъчен документ, съставен съгласно изискванията на закона не може да обоснове субективното право на лицето да ползва данъчен кредит, ако не се докаже действителна стопанска операция по фактурата.

В спорния случай съдът неправилно е акцентирал върху множеството документи, съпътстващи фактурите за доставка на резервни части и консумативи, издадени от „Стилърс“ ЕООД, за да приеме, че чрез тях се доказва действително изпълнена доставка, която обосновава правото на лицето да приспадне данъчен кредит. На първо място всички представени документи са частни и като такива не се ползват с материална доказателствена сила, т. е. не обвързват съда с вярност на съдържанието си, а следва значението им за доказване на спорните факти да бъде преценено заедно с останалите доказателства по делото, като се съобразят съответствията и противоречията в тях.

Видно от коментираните от съда заявки, стокови разписки и приемо-предавателни протоколи, фактурираните резервни части са били предназначени за извършване на ремонти на наетите от ревизираното дружество товарни автомобили. С приемо-предавателни протоколи между ревизираното дружество и „Джулс автосервиз 2015“ ЕООД като подизпълнител на „Кавън“ ЕООД, същите са били предавани на автосервиза, за да бъдат вложени при ремонт, по договор за абонаментно техническо обслужване на МПС. Изводът на съда, че авточастите са получени от ревизираното дружество във ръзка с извършване на ремонти, противоречат на установеното категорично и прието от съда за липса на реалност на доставките по фактурите, издадени от „Кавън“ ЕООД с предмет услуги за ремонт на МПС. По посочените фактури, съдът е отхвърлил жалбата на дружеството като е приел, че „Кавън“ ЕООД не е престирало услугите по ремонт на тир композициите на ревизираното лице, тъй като въз основа на безспорни доказателства е установено, че на датите, на които се твърдят получени ремонти услуги, МПС, за които се отнасят не са били на територията на страната и фактически е невъзможно да са приети за ремонт в базата на „Джулс автосервиз 2015“ ЕООД. Решението в тази част не е обжалвано, влязло е в сила и с него РА е потвърден. В контекста на приетото от съда относно липсата на осъществен ремонт на МПС на задълженото лице, изводът на съда, че авточастите са получени съответно с предназначението си, е необоснован и противоречи на предишните установявания. Още повече, че в документите се установяват несъответствия и противоречия относно датата на предоставяне на резервните части в сервиза и датата, на която се твърди, че е завършен ремонта, като видно частите са получени след приключване на ремонта. Настоящият състав счита, че документалната обоснованост на доставката не съответства на фактическите установявания. Наличието на фактурирания вид и количество стоки при прекия доставчик е от съществено значение за преценката на неговата възможност да прехвърли право на собственост, респективно на разпореждане с вещите като собственик, към ревизираното лице. В случая не се установява по категоричен начин процесните стоки да са били налични при доставчика, който няма регистриран търговски обект, не е стопанисвал складово помещение за съхранението им, а твърдението му за получаването им от „Диас контракт“ ЕООД като предходен доставчик се опровергава от издадения на последното дружество РА, с който е констатирано, че не са налице доставки към „Стилърс“ ЕООД. Размерът на отказания данъчен кредит по 27 бр. фактури от „Стилърс“ ЕООД е 28 245,01 лв., което противоречи на изводът, който следва от обявените данни в Търговския регистър, че „Стилърс“ ЕООД не е извършвало реална стопанска дейност през периода на издаване на процесните фактури.

Дори въз основа на представените документи да се приеме, че стоките по фактурите на „Стилърс“ ЕООД са доставени и предадени на ревизираното лице, то не се изяснява последващата им реализация в икономическата дейност на лицето като предпоставка и елемент от фактическия състав за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Вещото лице дава заключение, че в счетоводството липсва документална обоснованост за придобиването и разходването на материалите и че по отношение отчитането на матриалите за ремонт на МПС е нарушен основен счетоводен принцип за аналитично заведена отчетност на стоково-материалните ценности. Установено е, че ревизираното лице не притежава склад, в който да съхранява закупените стоки, като представения договор за наем на обект в с. Г. не може да се приеме за доказателство в обратния смисъл, доколкто няма данни за действително позлване на наетата площ. Същевременно счетоводно стоките не са налични, но и не се представят доказателства да са вложени в последващи облагаеми доставки, изпълнени от ревизираното лице, свързани с неговата икономическа дейност, освен твърдението за използването им в ремонтни услуги на МПС, за които е прието с влязъл в сила съдебен акт, че не са извършени действително. При тези данни настоящата инстанция счита, че по фактурите, издадени от „Стилърс“ ЕООД за лицето не е възникнало право на приспадане на данъчен кредит, предвид недоказаното безспорно получаване на стоките, както и неустановената им последваща реализация. По изложените съображения, в тази част решението е неправилно и следва да бъде отменено.

До същият извод води анализът на доказателствата, представени във връзка с фактурите за доставки на горива, издадени от „ЕКО България“ ЕАД и „ОМВ България“ ООД. Лицето твърди, че горивата са били зареждани във връзка с експоатацията на нает автомобил „С. Б“ и представя договор за наем на автомобила с „Кавън“ ЕООД и множество пътни листове за движението на автомобила през ревизирания период. От тях се установява, че ежедневно автомобилът е изминавал разстояние между 60 км. и 95 км. Същевременно са представени фактури за заредено гориво в значително количество, в едни и същи дни, през няколко часа. От тези установявания настоящата инстанция споделя виждането на приходните органи, че не се доказва категорично фактурираното гориво да е използвано в облагаемата дейност на ревизираното лице, тъй като съпоставено с малкото изминати километри в съответните дни, горивото не би могло да е изразходено от автомобила, за който се твърди, така че да бъде зареден за втори и дори трети път в рамките на деня. Не се твърди горивото да е било използвано за останалите товарни МПС, поради което остава неизяснено неговото предназначение и последващата му реализация в икономическата дейност на търговеца като необходима предпоставка за законосъобразното възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Като е достигнал до обратния извод съдът е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и в тази част.

С оглед изхода на спора на касатора се дължи юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. Съгласно разпоредбата на чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/09.07.04 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения следва да бъдат присъдени 1 494,79 лв. за всяка инстанция.

Воден от горното, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение № 6852 от 20.11.2018 г., поправено с решение №2810/23.04.2019г., двете постановени от Административен съд София-град по адм. дело № 7913 по описа на същия съд за 2017 г. в обжалваната част, с която е отменен Ревизионен акт № Р-22221516005815-091-001 от 13.03.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-София, потвърден с решение № 896/08.06.2017г. на директора на Дирекция „ОДОП“-София в частта, в която не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 31 244, 14 лв. по фактури, издадени от „Стилърс“ ЕООД, „ЕКО България“ ЕАД и „ОМВ България“ ООД за данъчни периоди м.05, 06 и 07.2016 г., ведно с начислените лихви за забава в размер на 915, 77 лв., както и в частта на присъдените разноски в полза на „Интер найс“ ЕООД и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Интер найс“ ЕООД срещу Ревизионен акт № Р-22221516005815-091-001 от 13.03.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-С., потвърден с решение № 896/08.06.2017 г. на директора на Дирекция „ОДОП“-София в частта, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 31 244, 14 лв. по всички фактури, издадени от „Стилърс“ ЕООД, „ЕКО България“ ЕАД и „ОМВ България“ ООД, за данъчни периоди м.05, 06 и 07.2016 г., ведно с начислените лихви за забава в размер на 915, 77 лв.

ОСЪЖДА „Интер найс“ ЕООД, с ЕИК 203838651 да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. С. при ЦУ на НАП, юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 989,59 /две хиляди деветстотин осемдесет и девет/ лв. общо за две инстанции.

Решението е окончателно.