Производството е по реда на чл.131 – чл.132 от Данъчния процесуален кодекс (ДПК отм. , приложим на основание параграф 5, ал.4 ПЗР на Данъчно – осигурителния процесуален кодекс.
Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "ОУИ" – гр. С. против решението от 14.05.2007 г. на Софийски градски съд (СГС), АК, ІІІ – "а" състав, постановено по адм. д. № 1188 по описа за 2005 г. на този съд в следните части: с която е отменен
ДРА № 399/13.12.2004 г. на ТДД „Големи данъкоплатци”, потвърден с решение № 496/28.02.2005 г. на РДД в частта
, определяща на "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В. данък при източника по чл.36, ал.1 ЗКПО отм.
в размер на 142 807 лв. върху разходите за работно облекло, лихви за забава в размер на 21 885,12 лв., в частта в която за данъчни периоди месеци октомври, ноември и декември 2000 г., януари, февруари, октомври, ноември и декември 2001 г., януари, февруари, март, ноември и декември 2002 г., януари, февруари, март, април, ноември 2003 г., е извършена корекция на данъчните задължения по ЗДДС отм. на основание чл.82, ал.1 от закона и е определен ДДС за внасяне
общо в размер на 2 167 238,79 лв. ведно с лихви за забава в размер на 726 158,04 лв., в частта за м. октомври 2000 г. е определен ДДС за довнасяне за разликата над 43 668,54 лв., за м.01.2002 г. – за разликата над 54 777,16 лв., за м.04.2003 г. – за разликата над 19 642,58 лв.; в частта
на съдебното решение осъждаща ЦУ на НАП да заплати на "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В. разноски
в размер на 58 582,62 лева. В жалбата се сочат касационни основания, регламентирани в чл.209, т.3 АПК, съставляващи неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Касаторът счита, че СГС е възприел безкритично експертното заключение, дискредитирал е необосновано част от доказателствата, придавайки същевременно прекомерна тежест на други – складови разписки и искания за отпускане на материални ценности, (които представляват частни документи по смисъла на чл.144 ГПК). Първоинстанционният съд направил невярно съждение, че дружеството е закупило работното облекло и е заплатило същото съгласно осчетоводените в предприятието фактури. В заповед № 82/21.07.2003 г. на изпълнителния директор е записано, че снабдяването на работниците и служителите трябва да се извърши чрез индивидуални покупки от търговската мрежа при пределни цени. В този смисъл е и протокол № 22/16.04.2003 г. от заседанието на Съвета на директорите – т.15.2. Касаторът твърди, че представения по делото Списък № 2 на категориите персонал в "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В., (на които се осигурява работно облекло по вид, материя и срокове за износване), не е в съответствие с текста на чл.8 от Наредбата за безплатно работно и униформено облекло (НБРУО), поради липсата на реквизитите – "модел" и "цвят". Дружеството не е доказало по делото, че извършените разходи са по реда и съобразно изискванията на НБРУО, а механизма им установява обстоятелството, че те са направени касателно лично облекло. Оформяне на счетоводната документация не представлява способ, чрез който спорните разходи да придобият същността на разходи за работно облекло. В касационната жалба се твърди, че обложените разходи са по параграф 1, т.14 ДР на ЗКПО отм. . В частта по отношение на доначисления ДДС в жалбата се правят оплаквания за противоречие на първоинстанционното решение с чл.72, ал.1 и ал.2, на чл.82, ал.1 ЗДДС отм. , а така също че градският съд е нарушил текстовете на чл.157, ал.3 и на чл.188 ГПК. Според процесуалния представител на дирекция "ОУИ" - гр. С., в мотивите и в диспозитива на съдебното решение съществува противоречие, тъй като съдът едновременно не допуска възможността за помесечно отчитане на липси, след което приема за приложими месечните коефициенти. Градският съд е отменил ДРА за ДДС в размер на 2 167 238,79 лв., ведно със съответните лихви, въпреки че е възприел заключението по допълнителната ССчЕ, (чиито констатации касаят отмянаната на ДДС за разликата над определени суми). По време на данъчната ревизия е констатирано, че в някои месеци "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В. е отчитало размер на технологични разходи, превишаващ утвърдения от ДАЕЕР и от МЕЕР годишен процент. Съгласно справката на дружеството превишаването касае процесните периоди, за които липсва утвърдена по съответния ред отраслова нормала за пределно допустими месечни отклонения. Касаторът се позовава на чл.82, ал.3, т.2 ЗДДС отм. , предвиждащ че изключението от правилото на чл.82, ал.1 ЗДДС отм. може да се приложи само ако е налице нормативно утвърден стандарт или нормала и само до размера, утвърден със стандарта или нормалата. Не било допустимо дружеството да отчита дейността си в нарушение на счетоводното законодателство (чл.4, ал.2, т.2 ЗСч., чл.5, ал.1, т.3 ЗСч отм. . С касационната жалба се претендира отмяна на решението на СГС и решаване на спора по същество от състава на ВАС, чрез отхвърляне на жалбата срещу съответната част от процесния ДРА.
Срещу касационната жалба са депозирани писмени възражения от адв. Н. С., представляващ по пълномощие ревизираното дружество, (чието наименование е променено на "Е.ОН Б. П." АД – гр. В.). Ответникът по касационната жалба преценява същата като неоснователна, защото не са налице отменителни основания. Облеклото е закупено от предприятието и е заприходено, зачислено е по личните картони на работниците, а липсата на цвят на облеклото не е пропуск, обосноваващ нарушение на Наредбата. Освен това, регулаторният орган определя нивото на максимално допустимите общи технологични разходи в рамките на регулаторен период от една година и в зависимост от сезона, (в рамките на календарната година) нивото на технологичните разходи се променя повече от три пъти. През топлите месеци то е под определените от регулатора пределни годишни технологични разходи, а през студените месеци нивото е над пределните годишни технологични разходи. Ответникът по касационната жалба твърди, че технологичните разходи се дължат изцяло на обективни физически процеси, не попадат в хипотезата на чл.82, ал.1 ЗДДС и за тях не следва да се начислява ДДС. Представителят на "Е.ОН Б. П." АД – гр. В. е пледирал за оставяне в сила на решението на СГС и за присъждането на разноски.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, І А отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираните касационни основания и съобразно служебната проверка, предвидена в чл.218, ал.2 АПК прие за установено следното:
Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е частично основателна, (по отношение на корекцията по чл.82, ал. ЗДДС отм. и лихвите), а в останалата част, (касателно облагането с данък по чл.36, ал.1 ЗКПО отм. и съответните му лихви), тя е неоснователна.
В производството по адм. д. № 1188/05 г. СГС е упражнил съдебен контрол върху законосъобразността и обосноваността на ДРА № 399/13.12.2004 г. на ТДД- "Големи данъкоплатци", потвърден с решение № 496/28.02.2005 г. на РДД – гр. С.. За да отмени данъчно – ревизионния акт в процесните части градският съд е приел за установено по делото следното: За данъчната 2003 г. на дружеството е определен данък при източника по чл.36, ал.1 ЗКПО отм. в размер на 142 807 лв. и лихви за забава в размер на 21 885,12 лв., като ревизиращият орган е приел за установено, че сумата от 714 035 лв., (отчетена като разход за закупено работно облекло, следва да бъде третирана като разход по смисъла на параграф 1, т.14 ДР на ЗКПО отм. , подлежащ на облагане с окончателен данък при източника. СГС е формулирал изводи, според които разходите за закупуване на работно облекло не са социални и не подлежат на облагане по реда на чл.36, ал.1 ЗКПО отм. . Разходите биха били социални, ако са налице следните условия: за персонала възниква социална придобивка; разходите са определени съгласно чл.293 и чл.294 КТ; обектът на разходите е предоставен на персонала; направените разходи не са регламентирани като задължителни с нормативен акт. Съдът е приел по делото, че в конкретния казус не съществува нито една от горепосочените предпоставки, защото закупеното облекло е заведено в регистрите на "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В. със стокови разписки. Облеклото е предоставено на работниците чрез съответните искания, като ползването му е при определени условия, включващи и задължението на работника да върне облеклото при напускане, ако не е изтекъл съответния срок на годност. В изпълнение на чл.296 КТ, НБРУО, действащия в предприятието към 2003 г. КТД, акционерното дружество е предоставило на своите работници и служители безплатно работно облекло. Оттук е направен извода, че процесните разходи не попада сред разходите, предвидени в чл.293 и в чл.294 КТ. Този факт се потвърждава от заключението по съдебно - счетоводната експертиза. По отношение корекцията, извършена на основание чл.82, ал.1 ЗДДС отм. , градският съд е приел по делото следното: За процесните ревизирани периоди са направени констатации в ДРА, че "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В. е отчело месечни технологични разходи, превишаващи утвърдения за годината размер, (като отраслова нормала). В съдебното решение са изложени мотиви, според които през ревизирания период акционерното дружество е осъществявало дейността "електроразпределение", подлежаща на специална държавна регулация от компетентни органи - МЕЕР, ДАЕЕР. По същество технологичните разходи са разходи, дължащи се на обективни физически процеси, които протичат при разпределението на ел. енергията. Поради комплексния им характер и поради тяхната зависимост от различни физически процеси, разходите са неопределяеми точно за всяка една електроразпределителна мрежа. Затова държавният регулаторен орган определя годишен размер на технологични разходи, приеман за отраслова норма или стандарт. През есенно – зимните месеци размерът на технологичните разходи е по – голям, а през пролетно – летните месеци е по – малък, който факт се дължи на влиянието на атмосферните условия. Държавният регулаторен орган определя годишната норма на технологични разходи в края на всеки отчетен период – съответната календарна година. Решаващият съд е счел, че годишната нормала не се прилага помесечно, тъй като не отчита влиянието на обективния фактор със сезонно проявление – атмосферни условия. СГС е кредитирал заключението по съдебно – техническата експертиза (СТЕ), констатиращо че технологичните разходи включват два компонента – технологични разходи в мрежите и технологични разходи при електроснабдяването. Вещото лице е допълнило, че в зависимост от сезона в рамките на календарната година нивото на технологични разходи се променя повече от три пъти, (през топлите месеци е под определените от регулатора пределни годишни технологични разходи, а през студените месеци е над същите пределни годишни технологични разходи). Първоинстанционният съд е формулирал извод, че технологичните разходи се дължат изцяло на обективни физически процеси, те не попадат в хипотезата на чл.82, ал.1 ЗДДС отм. и за тях не трябва да се начислява ДДС.
Обжалваното решение е неправилно в частта, касателно коригираните данъчни задължения по чл.82, ал.1 ЗДДС отм. и е правилно в частта досежно облагането с данък при източника и съответните му лихви, поради следните съображенията:
По отношение на допълнително определения ДДС, вследствие корекцията по чл. чл.82, ал.1 ЗДДС отм. :
Настоящият състав на ВАС, І А отделение счита, че в тази си част първоинстанционното решение е постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Съгласно разпоредбата на чл. 188, ал.1 ГПК съдът преценява всички доказателства по делото и доводите на страните по свое убеждение. Алинея втора на цитираната разпоредба предвижда съда да основе решението си върху приетите за установени от него обстоятелства по делото и върху закона. В нарушение на цитираната норма СГС не е преценил всички доказателства по свое убеждение и не е основал акта си върху установените по делото обстоятелства. В изложените на стр.10 от решението мотиви градският съд е посочил, че определената от държавния регулаторен орган норма на технологични разходи е годишна и е неприложима помесечно, защото не отчита влиянието на атмосферните условия. На стр.11 от решението първоинстанционният съд е обсъдил решение № П - 6/04.11.2004 г. на ДАЕЕР относно приети месечни коефициенти на отклонение от годишния размер. Това решение според СГС е приложимо за ревизираните периоди. В съдебното решение е формулиран обобщаващия извод, че технологичните разходи, (отчетени от "Електроразпределение - Варна" ЕАД) са проявени в нормални размери и съгласно установените стандарти, тоест ДРА трябва да се отмени за ДДС общо в размер на 2 167 238,79 лв. и лихви в размер на 726 158,04 лева. Същевременно решаващият съд е кредитирал допълнителното заключение по ССчЕ по отношение на допълнително определения ДДС за м.10.2000 г., м.01.2002 г., м.04.2003 г., (които месеци попадат в горепосочените ревизирани периоди). Съдът се е мотивирал с факта, че за тези три месеца акта трябва да се отмени за следните разлики: за м.10.2000 г. - за разликата над 43 668,54 лв.; за м.01.2002 г. - за разликата над
54 777,16 лв.; за м.04.2003 г. - за разликата
над
19 642,58 лева. Посочената неяснота досежно горепосочените обстоятелства е пренесена и в диспозитива на съдебното решение. Затова решението трябва да бъде отменено в тази част и делото да се върне на на СГС за ново разглеждане съобразно настоящите мотиви.
По отношение на облагането с данък по чл.36, ал.1 ЗКПО отм. :
С ДРА № 399/13.12.2004 г. та ТДД "Големи данъкоплатци" за данъчната 2003 г. на "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В. е определен допълнителен данък по чл.36, ал.1 ЗКПО отм. в размер на 142 807 лв. и са начислени лихви в размер на 21 885,12 лв., тъй като е прието, че отчетената като разход сума в размер на 714 035 лв. за закупено работно облекло следва да бъде третирана за социален разход по смисъла на параграф 1, т.14 ДР на ЗКПО отм. . Установено е, че съгласно заповед № 82/21.07.2003 г. на изпълнителния директор снабдяването на работниците и служителите с облекло ( костюм зимен, обувки зимни, костюм летен, обувки летни), е трябвало да се извърши чрез индивидуални покупки от търговската мрежа при пределни цени, като срещу предоставянето на фактура в отдел "Доставки", на работниците е изплащана фактическата стойност, но не повече от приетите пределни цени. Цитираната заповед е издадена въз основа на протокол № 22/16.04.2003 г. на СД в който по доклад на изпълнителния директор е обсъдена произтичащата от чл.41, ал.6 на КТД необходимост за осигуряване на работно облекло и лични предпазни средства на работниците и служителите от дружеството по списък. По делото е приложен Списък № 2 на категориите персонал в "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В., на които се осигурява работно облекло по вид, материя и срокове за износване. В него са посочени следните изисквания към материята на работното облекло: зимния костюм да е от вълнен плат; летния костюм да е от полиестер; обувките да са от кожа. Списъка съдържа и срок на износване на облеклото, определен в месеци за всяка отделна категория персонал. Първото оплакване на касатора е затова, че облеклото е закупено чрез индивидуални доставки, а не централизирано. Това оплакване е без значение за резултата по делото, тъй като е доказано по безспорен начин придобиването на облеклото от "Електроразпределение - Варна" ЕАД - гр. В. и неговото предоставяне на работниците и служителите. В заключението на вещото лице Бакърджиев от 10.05.2006 г. е отбелязано, че закупеното с фактура и фискален бон работно облекло е заприходявано със складова разписка за приемане на материални запаси. Предоставянето пък на облеклото от склада на работниците и служителите е документирано с искане за отпускане на материали, като в предприятието за всеки един работник или служител е открит личен картон. Чрез картона се води и оперативна отчетност за срока на подмяна на полученото работно облекло. В склада е организирана счетоводна отчетност чрез карти за складово отчитане на материални ценности за следене на закупеното и раздадено работно облекло по видове, (намиращо счетоводно отражение в месечните рекапитулации за видовете работно облекло на склад и в употреба). Експертът е констатирал факта, че в "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В. е удържана от ведомостта за трудово възнаграждение стойността на работно облекло за срока на доизносването му, поради напускане от предприятието на лицето Ст. Филчев. Заключението на вещото лице не е оспорено от страните, в тази част същото е обективно, компетентно изготвено и следва да бъде кредитирано. Видно е от представените фактури, че получател по тях е "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В., а не отделния работник или служител. Установено е и, че облеклото е заскладявано в дружеството, по повод на което са вземани съответните счетоводни операции. Именно вследствие на тази причина при напускане на работник преди изтичане срока на годност за ползване на облеклото, на работника е удържана остатъчната стойност на облеклото. Второто оплакване на касатора касае доказателствената сила на представените складови разписки и искания за отпускане на материални ценности. Това оплакване също е неоснователно, защото данните от тези писмени доказателства се потвърждават от заключението по ССчЕ. Третият довот на административния орган е свързан с липсата на доказателства за същността на разходите, (като такива направени досежно снабдяването с работно облекло). Посоченото по - горе оформяне на счетоводната документация установява придобиване на облеклото от "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В. и предаването му на работниците и служителите. Липсата на отличителен фирмен знак на придобитото облекло касае преценката на облеклото, като униформено. Законосъобразен е изводът на градския съд във връзка с характеристиките на облеклото, като работно, че с него съгласно чл.7 НБРУО се цели запазване на личното облекло на работниците. В този смисъл облеклото е свързано с хигиената на труда, без да представлява социална придобивка по смисъла на чл.293 и чл.294 КТ. В случая дружеството е придобило облекло, предназначено да запази личното облекло на работниците и служителите. Така например с разписка № 0001010/10.06.04 г. в "Електроразпределение - Варна" ЕАД, (предприятие Варна) са заскладени един брой летен костюм и един чифт летни обувки. Въз основа на искане № 0001812/10.06.04 г. и със съответната заповед дружеството е отпуснало това облекло на работника си С. Ф.. Облеклото очевидно съответства на изискванията към него, (предвидени в Списък №2), тъй като е отбелязано в личния картон на Филчев за получено работно облекло от склада при "Електроразпределение - Варна" ЕАД на ул. "Девня" №2. Този извод се потвърждава от извлеченията - рекапитулация на складовата наличност и на употребеното работно облекло, включващи: боти от диелектрик, ботуши, гащиризон, кожухче без ръкави, летен костюм, зимен костюм, костюм от трикотаж, мушама за дъжд, обувки половинки, панталон от док, престилки от кожа и от плат, полушуба, летни обувки, профилактични обувки, спасителни жилетки, киселинно устойчив костюм и други. Поради напускане на работа от предприятието преди износване на облеклото, Ст. Филчев е възстанови сумата в размер на 118,70 лв. на "Електроразпределение - Варна" ЕАД, (за което обстоятелство е издадена фактура № 2000040720/14.01.05 година). В нея е описана доставка, представляваща "възстановяване на
работно
облекло". От личния картон на служителя Р. Я. също е видно получаването на работно облекло, представляващо летен костюм и летни обувки. Липсата в Списък № 2 на указание за цвета на облеклото не сочи на негово противоречие с изискванията на чл.8 НБРУО, респективно разходите не могат да се квалифицират, като „социални” по употребения в параграф 1, т.14 ДР на ЗКПО отм. смисъл. Събраните доказателства показват изпълнение от страна на работодателя на негово задължение по чл.296 КТ. Съгласно действащия в дружеството КТД работодателят е трябвало да осигури на работниците работно облекло, което той е направил в процесния казус. К.то оплакване за отчитането на разходите в нарушение на счетоводния принцип за предимство на съдържанието пред формата, е неоснователно. В заключението на вещото лице Бакърджиев са описани взетите счетоводни операции и заключението не е оспорено от страните. Преценката на съда на заключението по ССчЕ е съобразена с изискванията на чл.157, ал.3 ГПК, защото е извършена в съвкупност с другите събрани по делото доказателства.
С касационната жалба директорът на дирекция "ОУИ" – гр. С. е обжалвал решението на СГС, в частта отменяща ДРА, в следствие на което в полза на дружеството са присъдени разноски за първата инстанция в размер на 58 582,62 лева. В производството пред СГС "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В. е доказало разноски общо в размер на 600 лв., направени за държавна такса и за депозити на вещи лица. Не е установено да са направени реално разноските за адвокатски хонорар в размер на 63 784 лв., (посочен в договор за правна помощ № 35328/25.04.2005 г.) В договора е записано, че сумата в половин размер е платима веднага, а остатъка – при първото съдебно заседание на СГС, които суми следва да бъдат преведени по банкова сметка. Доказателства за превеждане на адвокатското възнаграждение по сметка на адв. Н. С. не са представени по делото, което обстоятелство мотивира тричленния състав на ВАС да приеме, че такива разноски не са извършени. Вземайки в предвид уважения оценим интерес по делото (164 692 лв.) и защитавания пред СГС интерес, съставът на ВАС счита, че дружеството има право на разноски за първоинстанционното производство в размер на 31 лв., изчислени по съразмерност. Поради това решението на СГС трябва да бъде отменено в частта за разноските досежно сумата в размер на 58 551,62 лв., представляваща разлика между присъдените разноски от 58 582,62 лв. и дължимите разноски от 31 лева. В производството пред ВАС, І А отделение, "Е.ОН Б. П." АД – гр. В. е направило разноски за адвокатско възнаграждение в размер на 59 140 лв., (установени с договор за правна помощ и с два броя платежни нареждания). При настоящото разглеждане на делото дружеството има право на разноски в размер на 3 185 лв., (изчислени съразмерно на оценимия интерес по отхвърлената част на касационната жалба и размера на защитавания интерес).
Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл.221, ал.2, чл.222, ал.2, т.1 АПК, Върховният административен съд, І А отделение
РЕШИ:
ОТМЕНЯ
решението от 14.05.2007 г. на Софийски градски съд, АК, ІІІ - "а" състав, постановено по адм. д. № 1188 по описа за 2005 г. на този съд,
в следните части
: с която е отменен ДРА № 399/13.12.2004 г. на ТДД "Големи данъкоплатци",
в частта
на акта потвърдена с решение № 496/28.02.2005 г. на РДД – гр. С., с която на основание
чл.82, ал.1 ЗДДС отм.
данъчните органи са направили корекции на данъчните задължения на дружество ( с предишно наименование "Електроразпределение – Варна" ЕАД – гр. В.), в следствие на което е определен за внасяне ДДС общо в размер на 2 167 238,79 лв. и лихви за забава в размер на 726 158,04 лв. за данъчни периоди м.10, м.11, м.12. 2000 г.; м.01, м.02, м.10, м.11, м.12.2001 г.; м.01, м.02, м.03, м.11, м.12. 2002 г.; м. 01, м.02, м.03, м.04, м.11. 2003 г.; в частта определяща за м.10.2000 г. ДДС за довнасяне за разликата над 43 668,54 лв., за м.01.2002 г. за разликата над 54 777,16 лв., за м.04.2003 г. за разликата над 19 642,58 лв.
; в частта
за
разноските
досежно сумата в размер на 58 551,62 лв., представляваща разлика между присъдените в производството пред СГС разноски от 58 582,62 лв. и дължимите разноски в размер на 31 лева.
ВРЪЩА
делото
в частта
досежно определения на основание чл.82, ал.1 ЗДДС отм. данък и съответните му лихви, на Софийски градски съд за ново разглеждане от друг състав на съда.
ОСТАВЯ В СИЛА
решението на Софийски градски съд в останалата
обжалвана част
.
ОСЪЖДА
директора на дирекция "ОУИ" – гр. С. при ЦУ на НАП да заплати на "Е.ОН Б. П." АД – гр. В. сумата в размер на 3 185 лв., представляваща разноски за касационното производство, изчислени съразмерно на отхвърлената част на касационната жалба.
Решението не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
/п/ П. Г.
секретар:
ЧЛЕНОВЕ:
/п/ Й. К.в/п/ М. М.
М.М.