Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на [фирма] – [населено място] чрез пълномощника адв. Е. С срещу решение № 2048/09. 10. 2015 г., постановено по адм. дело № 3453/2014 г. по описа на Варненския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 031401800/29. 07. 2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – [населено място], потвърден с решение № 583/07. 10. 2014 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – [населено място] при ЦУ на НАП за допълнително начислен корпоративен данък в размер на 4 591, 25 лв. и лихви, както и ДДС в размер на 26 499, 30 лв. и съответните лихви. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати от съда нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател делото е не толкова до спора по фактите, а спор за правото и то до въпроса „Следва ли да се приеме като място на доставката мястото, където е седалището или постоянния обект на получателя или мястото на доставката е мястото, където се намира недвижимия имот (без да е посочен в РД индивидуализиран недвижим имот), като в тази връзка излага довод, че законът изрично казва „по местонахождение на недвижимия имот, а не по административно-териториална определеност“. Касационният жалбоподател излага оплакване, че неправилно съдът е възприел, че посочването във фактурите на предмета на доставката „консултантски услуги ветропарк Рогозина“ касае определен недвижим имот, още повече, че в хода на съдебното дирене се е установило, че до реализацията на такъв ветропарк изобщо не се е стигнало. Затова счита, че неправилно съдът е формирал вътрешното си убеждение, че процесната доставка касае недвижим имот, поради което освен, че е приложил неправилно материалния закон, е постановил необосновано решение, тъй като съдът е направил изводите си, пренебрегвайки факта, че фактурата не е доказателство за извършена работа по договор за поръчка или изработка. В частта по ЗДДС касационният жалбоподател е изложил оплаквания, че неправилно съдът е интерпретирал обвързващата сила на съставените от дружеството фактури, формирайки неправилно убеждение, че съдържанието им не може да бъде опровергано с други писмени или гласни доказателства. Излагат се доводи, че няма изискване за валидността на фактурата същата да препраща към приемателно-предавателен протокол или други документи, а още по-малко неизписването на същите във фактурата да води до тяхната недействителност. В жалбата са налични оплаквания че неправилно съдът е интерпретирал показанията на разпитания свидетел, както и че дори да се приеме, че жалбоподателят е следвало да издаде 2 бр. фактури с различен режим на третиране на ДДС относно доставките към чешкото дружество „В. Инвест А.С.“, то касае се за извършени дейности извън територията на страната и затова няма задължение за облагане с ДДС. Относно фактурата, издадена на датското дружество „Ю. У.Ф.Б А..“ на стойност 55 000 евро (107 570, 65 лв.) касаторът твърди, че неправилно съдът е възприел тази констатация на приходните органи, че консултантската услуга не касае ветропарк в [населено място]. За непризнатото право на данъчен кредит по доставки от [фирма] се излагат оплаквания, че е налице реалност на доставката извозване на пръст и подготовка на площадката за ветрогенератори, но неправилно съдът е приел, че такава не е налице. В частта по ЗКПО в касационната жалба се съдържат оплаквания, че неправилно съдът е приел, че във връзка с неосъществената доставка по фактура, издадена от [фирма] следва да се увеличи финансовия резултат на ревизираното дружество на основание чл. 77, ал. 1 ЗКПО. Същото се отнася и до фактурата, издадена от [фирма]. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и се иска присъждане на направените разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – [населено място] при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е изразил становище.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

Пред първоинстанционния съд [фирма] е оспорил посочения по-горе ревизионен акт за допълнително начислен корпоративен данък в размер на 4 591, 25 лв. и лихва, както и ДДС в размер на 26 499, 30 лв. и съответните лихви.

В частта по ЗДДС с ревизионния акт допълнително е начислен ДДС по фактури № 47/22. 07. 2009 г. и № 72/10. 04. 2012 г., издадени от ревизираното дружество на „В. Инвест А.С.“ – чешко дружество с предмет „консултантска услуга ветропарк [населено място]“ с нулева ставка по чл. 21, ал. 3, т. 2, б. „в“ ЗДДС и „Ю. У.Ф.Б А.“ – датско дружество по повод консултантски услуги за ветропарка в [населено място] и с изрично отбелязване, че ДДС е с нулева ставка по чл. 86, ал. 3 ЗДДС. С акта е непризнато и правото на данъчен кредит по фактура № 212/09. 12. 2009 г., издадена от [фирма] с предмет „плащане по договор от 10. 09. 2009 г.“

Първоинстанционният съд по фактурата, издадена от чешкото дружество „В. Инвест А.С.“ за консултантската услуга за ветропарк в с.- Рогозина е обсъдил разпоредбите на чл. 21, ал. 2, б. „а“ и „б“ (редакция към 2009 г.), респ. чл. 21, ал. 4, б. „а“ и „б“(редакция към 2012 г.) относно специалните правила по отношение мястото на изпълнение на услугите, свързани с недвижим имот, находящ се на територията на страната, които водят до приложението на чл. 12, ал. 1 ЗДДС. От доказателствата по делото съдът е установил, че процесът на изграждане на ветроенергиен парк установява извършването на различни дейности, като не всички могат да бъдат пряко свързани с конкретния обект. Относно процесните фактури, те конкретизират предмета по начин, който изрично го свързва с недвижими имоти в землището на [населено място]. Съдът е приел, че консултантски услуги, издаването на скици и разрешителни за строеж се свързва с недвижими имоти, върху които е разположен процесния ветропарк. В тази връзка решаващият съд е изложил мотиви, че изричното посочване във фактурите, че услугите касаят ветропарка в [населено място] обвързва страните по доставките с направените в тях волеизявления. За показанията на свидетеля В. Р. съдът е посочил, че те са общи и установяват отношенията между дружествата в хода на проучванията и техните намерения, но не са свързани с конкретна доставка. По тези мотиви е прието в обжалваното решение, че жалбата в тази част е неоснователна.

Относно непризнатото от ревизията право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 212/09. 12. 2009 г., издадена от [фирма] с предмет „плащане по договор от 10. 09. 2009 г.“ съдът е приел, че не е доказано реалното изпълнение на услугата. Според съда с оглед спецификата на услугата се предполага съставяне на съответните съпътстващи документи и счетоводното отразяване на фактурата. Съдът се е позовал на разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС и на съответните разпоредби на Директива 2006/112/Е, както и на съдебната практика на СЕС по дело С-18/13. При обсъждане на представения по делото договор от 10. 09. 2009 г. съдът е посочил, че в него изрично е записано, че задължение на изпълнителя е да представи списък на работниците и служителите, които ще имат достъп до обекта, но такъв не е представен. Съдът е приел, че не е доказана кадровия потенциал на доставчика да изпълни договореното, наред с отсъствието на категорични доказателства, съставени от страните по доставката във връзка с нейното изпълнение, обосновават извод за недоказаност на реалното осъществяване.

В частта по ЗКПО първоинстанционният съд се е позовал на чл. 10, ал. 1 ЗКПО, като е възприел констатациите в ревизионния акт, че към фактура № 122/24. 02. 2009 г. с предмет „вертикална планировка и извозване на земна маса от ветроенергиен парк в [населено място]“, издадена от [фирма] няма представени доказателства, които да убеждават в действителното изпълнение на посочената във фактурата доставка. По аналогичен начин са изразените мотиви в обжалваното решение и за фактура № 212/09. 12. 2009 г. с издател [фирма] относно недоказаност реалността и на тази доставка. Обжалваното решение е правилно постановено. В частта по ЗДДС.

Относно допълнително начисления с ревизионния акт ДДС.

Касационният жалбоподател относно фактурите, издадени от посочените по-горе чешко и датско дружество за консултантски услуги твърди, че правилно в тях не е начислен ДДС, тъй като те не се отнасят до недвижимия имот – ветропарка в [населено място], за да се приеме, че са свързани с конкретния недвижим имот, а касаят бизнеса в областта на ветроенергетиката изобщо, а не за конкретния обект, поради което е налице основанието по чл. 21, ал. 3, т. 2 ЗДДС, според който мястото на изпълнение на доставката е мястото, където се намира седалището или постоянният обект на получателя, а в случая и двете дружества получатели на услугите не се намират на територията на страната, което обосновава начисляването на нулева ставка и в двете фактури. Настоящият съдебен състав на касационната инстанция изцяло споделя доводите на първоинстанционния съд, според който процесните фактури се отнасят до дейности, свързани с процесния недвижим имот в [населено място]. Затова и позоваването от първоинстанционния съд на разпоредбата на чл. 21, ал. 2, т. 1, б. „а“ и „б“ и ал. 4, т. 1 ЗДДС е правилно, тъй като с нея се разпорежда, че мястото на изпълнение на доставката е там, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, а в случая това е ревизираното дружество или където се намира недвижимия имот, когато услугата е свързана с такъв. Съдът правилно е преценил свидетелските показания на В. Р. – ръководител проект и затова следва да се споделят изводите му, които са общи и установяват отношенията между доставчика и неговите получатели по процесните фактури и развитието на техните намерения в бизнеса, но не са свързани с конкретните доставки. Соченото от свидетеля, че дружеството-жалбоподател развива търговската си дейност, като изкупува дружества, чийто бинзес е в сферата на нетроенергийни проекти не означава, че това е предмета на издадените фактури на двете дружества - чешко и датско. Основният довод в касационната жалба, че по фактурите, издадени на чешкото и датското дружество касаят, както изграждането на бъдещия ветропарк в [населено място], така и бизнеса в областта на енергетиката и възможностите за инвестиции и реализация на подобни бизнес-проекти не намира опора в събраните по делото доказателства, поради което и настоящият съдебен състав не ги приема за установени. Обстоятелството, че проектът към момента на издаването на фактурите не е бил изцяло осъществен, не води до други изводи и правилно съдът е приел, че след като мястото на изпълнение на двете доставки е на територията на страната, се дължи начисляване на ДДС. Следва да се посочи, че и по фактурата, издадена на чешкото дружество доставката е свързана с експертна услуга, свързана с изграждането на ветропарка в [населено място], както и по доставката на датското дружество, свързана с издаването на разрешителни за строеж, скици, предпроектно проучване и събиране на документация, необходима за изграждането на ветропарка. Няма никакви данни тези услуги да не са свързани с изграждането на бъдещ ветропарк, поради което правилно съдът е възприел констатацията на ревизиращите органи, че доставките са извършвани на територията на страната, поради което не е следвало и по двете фактури да са начислява ДДС с нулева ставка.

Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че правилно първоинстанционният съд постановил решението си в тази обжлавана част относно извършеното с ревизионния акт начисляване на ДДС, поради което не са налице сочените от касационния жалбоподател отменителни основания.

По отношение непризнатото право на данъчен кредит по фактура № 212/09. 12. 2009 г., издадена от [фирма] с предмет „плащане по договор от 10. 09. 2009 г.“, законосъобразни са изводите на съда, че за ползване на това право е необходимо да се установи по категоричен начин реалното изпълнение на доставката. Наличието на счетоводни документи и тяхното счетоводно отразяване не е достатъчно, за да се приеме, че са изпълнени изискванията на чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 71 ЗДДС. Правилно решаващият съд е посочил, че представянето на доказателства, които се намират в трети лица не може да се вменява в тежест на ревизираното дружество като получател, но обосновано първоинстанционният съд е приел, че задължение на получателя по доставката е след като претендира правото на данъчен кредит, да представи доказателства за изпълнение на доставката, които заедно със своя доставчик съставят. Отбелязването в процесната фактура на предмета на доставката „плащане по договор от 10. 09. 2009 г.“ означава частично или авансова плащане, но в същото време за да се признае материалното право, каквото представлява правото на данъчен кредит е необходимо да се установи изпълнението на доставката. Това е така, тъй като плащането (пълно или частично) не когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, ал. 3 и ал. 4, се извърши плащане по доставката, данъкът става изискуем при получаване на плащането. Това означава, че за да се извърши авансово плащане, за страните по договора трябва да е ясно, че доставката на стоки, която е договорена между тях ще бъде осъществена. Законът допуска приспадане на право на данъчен кредит за реално осъществени доставки, а не само за договорени, респ. заплатени частично или изцяло без да е доказано тяхното изпълнение. За да се приспадне данъчен кредит по авансови плащания, следва към момента на авансовото плащане всички елементи на данъчното събитие, т. е. на бъдещата доставка на стоки или услуги, да са вече известни и следователно стоките или услугите да са точно определени в момента на авансовото плащане. В процесния случай това не установено по безспорен начин, поради което решението на съда в тази му обжалвана част е правилно постановено и не са налице отменителни основания, каквито се сочат от касационния жалбоподател.

Соченото от касационния жалбоподателя, че по делото липсват доказателства за осъществена данъчна измама е неоснователно, тъй като правото на данъчен кредит с ревизионния акт не е признато поради липсата на доказателства за реалното й изпълнение. В ревизионния акт, както и в съдебното решение не са налице позовавания за осъществена данъчна измама по доставката от [фирма], поради което е неправилно в касационната жалба е развито оплакване за неучастие на ревизираното дружество в данъчна измама. В частта по ЗКПО.

Решението на Варненския административен съд е правилно и в тази обжалвана част.