С решение № 2996 от 03. 05. 2016г.,постановено по адм. д. № 8550/14г. Административен съд – София град, първо отделение, 19 - ти състав, е отменил по жалба на „Г. Застраховане”-АД - [населено място], ревизионен акт № 29001300283/12. 12. 2013г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – [населено място], потвърден с решение № 1202/07. 07. 2014г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”-гр.С., в частта, в която е направено преобразуване на финансовия резултат на дружеството по реда на чл. 42, ал. 1 ЗКПО за 2007 – 2012г. със сумата на брутната начислена комисионна на застрахователни агенти – физически лица, но неизплатена към 31 декември на съответната текуща година. С решението съдът е осъдил Д”ОДОП”-гр.С. да заплати на „Г. застраховане”-АД – гр.|С. юрисконсулско възнаграждение в размер на 1 783, 56лв.
Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от А. Г. Г. в качеството му на директор на Дирекция”Обжалване и данъчно-осигурителна практика”-гр.С.. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и е необосновано – отменителни основания по чл. 209, т.3 АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. М. В административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – София град и вместо него постанови друго такова, с което да отхвърли жалбата на „Г. Застраховане”-АД - [населено място] срещу оспорения ревизионен акт. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение.
Ответното по касационната жалба дружество [фирма] - [населено място] чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение за двете инстанции.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационна жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна и следва да бъде оставена без уважение.
Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:
Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е не основателна.
С решението си Административен съд – София град е отменил по жалба на [фирма] - [населено място], ревизионен акт № 29001300283/12. 12. 2013г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – [населено място], потвърден с решение № 1202/07. 07. 2014г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика”-гр.С., в частта, в която е направено преобразуване на финансовия резултат на дружеството по реда на чл. 42, ал. 1 ЗКПО за 2007 – 2012г. със сумата на брутната начислена комисионна на застрахователни агенти – физически лица, но неизплатена към 31 декември на съответната текуща година. Първоинстанционният съд е описал фактическата обстановка по издаване на ревизионния акт и основанията на органа по приходите за преобразуване на финансовия резултат на дружеството за периода 2007 – 2012 на основание чл. 42, ал. 1 ЗКПО. Възпроизведени са подробно и заключенията на вещите лица по назначените техническа и съдебно-счетоводна експертизи. По отношение на заключенията е посочено, че същите следва да бъдат кредитирани като мотивирани, подробни и компетентни, като изводите им съответстват на събраните в хода на административното и съдебното производство доказателства и на относимите към спора правни норми. В мотивите на съдебния акт на база на заключенията е направен анализ на понятията „технически резерви” и „пренос - премиен резерв”, въз основа на което е прието, че начислената комисионна на застрахователните посредници - физически лица се включва в пренос-премийния резерв по договорите, действащи към края на отчетния период и същият е включен във формирането на технически резерви, поради което няма как да се приеме, че пренос-премийният резерв е разход на застрахователното дружество при формиране на финансовия резултат. На база на изложеното е направен краен извод, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в предвидената форма, но при несъответствие с материално-правните разпоредби и целта на закона, поради което същият следва да бъде отменен в оспорената част.
Решението на Административен съд – София град е правилно и законосъобразно.
Основните оплаквания, развити в касационната жалба са за допуснати нарушение на материалния и процесуалния закон и необоснованост. Навеждат се доводи, че неправилно първоинстанционният съд е приел, че извършеното преобразуване на финансовия резултат на дружеството на основание чл. 42, ал. 1 ЗКПО по същество съставлява дублиране на вече заделена от дружеството комисионна, дължима от него на застрахователни посредници – физически лица при заделяне на пренос-премийния резерв, без да бъде съобразено, че въпросните суми не попадат в изключенията по чл. 42, ал. 2 ЗКПО.
По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция приема за установено следното:
Съгласно чл. 42, ал. 1 ЗКПО разходите на данъчно-задължените лица, представляващи доходи на местни физически лица по ЗДДФЛ (ЗАКОН ЗЗД Д. В. Д. НА ФИЗИЧЕСКИТЕ ЛИЦА), които не са изплатени към 31 декември на текущата година, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане. В хода на ревизията органът по приходите е установил, че през ревизирания период 2007 – 2012г. [фирма] е отчело разходи за начислени доходи за комисионни на застрахователни агенти – физически лица, част от които не са изплатени към 31 декември на съответната година, както следва: за 2008г. в размер на 259 712, 96лв.; за 2009г. в размер на 197 503, 14лв.; за 2010г. в размер на 1 622, 68лв., за 2011г. – 2 737, 24лв. и за 2012г. в размер на 2 155, 07лв. С тези суми на основание чл. 42, ал. 1 ЗКПО е преобразуван финансовия резултат на дружеството. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че това преобразуване е извършено в нарушение на материалния закон, като не е било съобразено обстоятелството, че по силата на разпоредби на Кодекса за застраховането ревизираното застрахователно дружество е извършило преобразуване на финансовия си резултат чрез включване на същите суми в т. н. „пренос-премиен резерв” като част от „техническите резерви” на застрахователя, поради което извършеното преобразуване по реда на чл. 42, ал. 1 ЗКПО съставлява повторно преобразуване на финансовия резултат с едни и същи суми.
Настоящата съдебна инстанция споделя този извод на първоинстанционния съд. Касационните основания на жалбата на Д”ОДОП”-гр.С. по същество се изразяват във възпроизвеждане на констатациите на ревизионния акт, без конкретно да се навеждат оплаквания относно доводите по същество на първоинстанционния съд. Проверката на оплакванията на ревизираното лице в първоинстанционната жалба по същество изискват наличието на особени познания в областта на счетоводството на юридическите лица, извършващи застрахователна дейност по смисъла на чл. 3 Кодекса за застраховането. Тъй като съдът определено не разполага с такива познания, по искане на [фирма] пред административния съд е било допуснато изслушването на две експертизи, едната означена като „техническа експертиза”, а другата съдебно счетоводна експертиза. Макар и означена като техническа, тази експертиза по естеството си също е съдебно-счетоводна, тъй като има за предмет изясняването на основни понятия от областта на застраховането като „технически резерви”, „пренос - премиен резерв” и как те са били счетоводно отразени от ревизираното лице. Съдържанието и на двете експертизи е подробно възпроизведено в мотивите на съдебния акт. При условията на чл. 202 ГПК във вр. с §2 ДР на ДОПК административният съд е изложил аргументи защо възприема тези две заключения, които се споделят от настоящата съдебна инстанция. От посочените заключения по същество се установява, че по силата на чл. 68, ал. 2 КЗ /Кодекс за застраховането/ застрахователят е длъжен да създаде общи и технически резерви, като последните включват : 1. запасен фонд, 2. резерв за предстоящи плащания, 3. пренос-премиен резерв, 4. резерви на неизтекли рискове; 5. резерв за бонуси и отстъпки и 6. други резерви, одобрени от заместник председателя или образувани по негово предписание. Същността и отделните елементи в състава на т. н. „пренос-премийния резерв”, начина на изчисляване и прочие са разяснени в т. 2 от техническата експертиза /л. 190 от първоинстанционното дело/. Съгласно чл. 66, ал. 5 КЗ, увеличението на техническите резерви се включва в присъщите разходи, а намалението – в присъщите приходи на застрахователите при формиране на финансовия резултат. Поради това пренос-премийният приход е включен във формирането на техническите резерви, от което следва, че пренос-премийният резерв в част се явява разход на застрахователното дружество при формиране на финансовия му резултат. От заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза се установява, че при заделяне на пренос-премийния резерв, сумата на разхода за резерв се намалява със сумата на неизплатената част от брутните начислени комисионни, като същото е отразено по съответните счетоводни сметки. Въз основа на това първоинстанционният съд е приел, че извършеното от приходния орган преобразуване на финансовия резултат на основание чл. 42, ал. 1 ЗКПО съставлява повторно преобразуване на същия, след преобразуването съобразно изискванията на Кодекса за застраховането и подзаконовите нормативни актове по неговото прилагане.
Настоящата съдебна инстанция споделя този извод на административния съд. Разпоредбите на Кодекса за застраховането относно начина на формиране на техническите резерви на застрахователите се явяват специални по отношение на разпоредбите на ЗКПО относно преобразуване на финансовите резултати. Предвид на един от основните правни принципи - че специалният закон дерогира общия такъв, следва да бъде прието, че спазвайки изискванията на специалния закон – ЗК относно начина на формиране на техническите резерви, в това число и по отношение на т. н. „пренос-премийен резерв”, ревизираното дружество [фирма] не е допуснало нарушение на чл. 42, ал. 1 ЗКПО и като е приел друго, приходният орган е приложил неправилно материалния закон.
По отношение действителността на ревизионния акт настоящата инстанция приема за установено следното: От данните по делото е видно, че оспореният ревизионен акт е издаден от Ю. В., заемаща длъжност „Началник сектор „Контрол” при ТД на НАП „Големи данъкоплатци и осигурители” – възложил ревизията и Ц. Б., заемаща длъност „главен инспектор по приходи” – ръководител на ревизията. В мотивите на съдебното решение е прието, че ревизионния акт е издаден от компетентен орган и в предвидената от закона форма. Този извод на съда е правилен и в съответствие със закона. Предвид наличието на противоречива съдебна практика по тълкуването и прилагането на разпоредбите на чл. 118, ал. 2 и чл. 119, ал. 2 ДОПК, във Върховния административен съд е образувано тълкувателно дело № 10/2016г. С решение на Общото събрание на съдиите от първа и втора колегия на Върховния административен съд от 23. 11. 2016г. е прието, че ревизионен акт, който при приложимата след 01. 01. 2013г. редакция на чл. 119, ал. 2 ДОПК е издаден с участието на орган по приходите, извън кръга на лицата по чл. 118, ал. 2 ДОПК във вр. с чл. 7, ал. 1,т. 4 ЗНАП, не е нищожен.
Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд – София град не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила.
При този изход на процеса касатора следва да бъде осъден да заплати на ответното по касация дружество юрисконсулско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 933, 56лв.
Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение, РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА РЕШЕНИЕ № 2996 на Административен съд – София град, първо отделение, 19-ти състав, от 03. 05. 2016г., постановено по адм. д. № 8550/14г.
ОСЪЖДА Дирекция”Обжалване и данъчно-осигурителна практика”-гр.С. да заплати на [фирма]– [населено място], р-н „С.”, [улица], бл.В, ет. 3, представлявано от изпълнителния директор С. Е. Б., разноски по делото за настоящата инстанция в размер на 933, 56лв /деветстотин тридесет и три лева и 56ст/лева.
Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.