Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на „Санком-2007 ООД" – гр. П. чрез процесуалните представители адв. А.Б и адв. Н.П срещу решение № 2482/22. 11. 2018 г., постановено по адм. дело № 1071/2017 г. по описа на Административен съд – гр. П., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р-16001615009408-091-001/29. 12. 2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. П., потвърден с решение № 162/27. 03. 2017 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. П. при ЦУ на НАП относно непризнато право на данъчен кредит за данъчни периоди през 2012 г. и 2013 г. в общ размер от 18 161, 08 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 7 833, 50 лв. и допълнително установен корпоративен данък за 2012 г. в размер на 4 902, 84 лв. и лихви – 2 009, 73 лв. и за 2013 г. в размер на 1 537, 74 лв. и лихви - 429, 50 лв., както и лихви за дължими, но невнесени в срок авансови вноски за корпоративен данък за 2012 г. в размер на 142, 18 лв. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради това, че изводите на съда не кореспондират с приетите в практиката на СЕС стандарти, а тежестта на доказване неправилно е възложена на жалбоподателя, вследствие на което последиците от недоказването съща неправилно са приложени. Според касатора с решението неправилно се правят изводи за недоказани от жалбоподателя факти, които ревизиращите органи не са оспорили, за да станат конкретен предмет на доказване. Така формулирани оплакванията водят до извод за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, представляващо отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. С оглед разпоредбата на чл. 218, ал. 2 АПК настоящият съд ще извърши служебно и проверка за правилното приложение от съда и на приложимите материални данъчни закони – ЗДДС и ЗКПО. Подробно в касационната жалба са обсъдени възникналите правоотношения между жалбоподателя и неговите доставчици “К. Ф“ ООД и „Хангеки“ ЕООД предвид издадените от тях фактури за дизелово гориво и механизма на процесните доставки. Неправилно според касатора съдът е възприел констатациите на ревизиращия екип за недоказана материална, техническа и кадрова обезпеченост при доставчиците и по този начин неправилно е вменена в негова тежест на доказване на тази обезпеченост. Излагат доводи от касатора, че и в съдебната практика липсва единен подход при преценката какъв точно набор от доказателства следва да разполага ревизираното лице, за да удостовери по отношение на отделните видове доставки тяхната реалност за целите на признаване на данъчния кредит. Това според касатора води до нееднакво третиране на тези доставки и пълна правна несигурност, както при получателите по доставките, така и при доставчиците. За процесния случай жалбоподателят твърди, че са представени достатъчно доказателства от гледна точка на удостоверяване факта на прехвърляне правото на собственост върху стоките – тяхното предаване и транспортирането им до базата на „Санком-2007“ ООД. В касационната жалба е налице позоваване на съдебна практика на СЕС. Изразява и несъгласие с приетото от съда, че „Санком-2007“ ООД не е имал къде да съхранява горивото през ревизирания период. По отношение на установения с ревизионния акт допълнителен корпоративен данък за 2012 г. и 2013 г. въз основа на увеличен финансов резултат по чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО поради недоказаност на реалността на спорните доставки. Подробни съображения, обосноваващи направените оплаквания, са изложени в касационната жалба. Иска се отмяна на обжалваното решение, вкл. и в частта за разноските, както и претендира и присъждане на направените по делото разноски. Касационната жалба се поддържа от адв.. Б и адв.. П в депозираната по делото молба, в която се съдържат и кратки писмени бележки по съществото на спора.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. П. при ЦУ на НАП в депозирана по делото писмена защита от юриск. С.К я оспорва с искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустимо, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

За да отхвърли жалбата първоинстанционният съд е възприел констатациите в ревизионния акт, че между "Санком-2007" ООД и преките му доставчици „Креатив феарс“ ООД и „Хангеки“ ЕООД не е извършено реално предаване на стоките – дизелово гориво и двигателно масло, като са представени документи с некоректно попълнени данни (товарителници, пътни листове), както и е недоказано по несъмнен начин транспортирането на горивото до гр. П., доколкото преките доставчици използват товарни МПС, предоставени им по договор за наем и по предварителен договор, без представени документи за изпълнението им, най-малкото за заплащане на наемните вноски. Съдът е обсъдил в решението си, че лицата, посочени в товарителниците и пътните листове като водачи на товарните МПС, се твърди да са наети по граждански договори, но не са представени доказателства за подадени справки по чл. 73 ЗДДФЛ от платеца на дохода и ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ от получателите на дохода. По повод на представените договори за ползване под наем, съответно за съхранение на горивото на бази на трети лица, но не се представени за преките доставчици за заплатено възнаграждение, още повече, че с договора с „Хангеки“ ЕООД е с предмет „съхранение на биодизел“, а не на дизелово гориво. Относно прекият доставчик „Креатив феарс“ ООД съдът е посочил за установено от ревизиращите органи, че на посоченото дружество е извършена ревизия с обхват данъчни задължения по ЗДДС, вкл. за процесните периоди, при която е установено, че дружеството не е получател по реални доставки от посочените от него предходни доставчици, съответно не разполага с количествата гориво, които впоследствие да предаде на клиента си „Санком-2007“ ООД. Липсата на материален капацитет според съда е основание също за непризнаване правото на данъчен кредит, тъй като е установено, че ревизираното лице разполага с 2 резервоара с вместимост от 1 тон и 6 варела от 220 литра, което е недостатъчно за съхранение на цялото закупено количество гориво, посочено в процесните фактури. За неподкрепено с доказателства според съда е твърдението на жалбоподателя, че част от закупеното гориво е наливано в резервоарите на експлоатираните от него МПС, доколкото по същото време, съгласно данните в пътните листове, се намират в чужбина или на същите дати зареждат от други доставчици, вкл. и от румънско дружество.

Относно заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза съдът е приел, че в него е прието безкритично твърдението на ревизираното лице и е направен извод за редовност на воденето от него счетоводство и наличие на кадрова, техническа и кадрова обезпеченост. Изводът на съда е, че не са налице предпоставките по чл. 68, ал. 1 във връзка с чл. 6, ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. В тази връзка е налице позоваване в съдебното решение на съдебна практика на СЕС.

За целите на ЗКПО според съда доказването на реалността на сделките е от съществено значение, тъй като само при действително осъществени такива, могат да се признаят разходи за дейността при получателя на фактурите. Наличието само на фактури съдът е приел, че не може да бъде основание за признаване на разходите по тях, след като действителното извършване на същите не е установено по безспорен начин и в тази връзка съдът е потвърдил констатациите в ревизионния акт за дължим за довнасяне корпоративен данък за 2012 г. на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО

Относно констатациите в ревизионния акт за определени лихви за невнесени в срок авансови вноски за корпоративен данък, съдът е приел, че в жалбата конкретни възражения не се сочат и не са ангажирани от жалбоподателя доказателства, опровергаващи направените изчисления. В този смисъл съдът е счел, че и в тази част жалбата е неоснователна и я е отхвърлил. Обжалваното решение е правилно постановено.

Реалността на доставката на стока е предпоставка, при наличието на която получателят по фактурата може законосъобразно да упражни правото на данъчен кредит. Този извод следва от материалноправните разпоредби на чл. 68, ал. 1, т., чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС. За да се докаже реалността на доставката получателят по нея следва при условията на пълно и главно доказване да установи положителния факт, че е налице предаване на стоката от доставчика на получателя. При различие в дефинирането на понятието „доставка на стока“ по чл. 6, ал. 1 ЗДДС, която изисква прехвърляне право на собственост и по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО (Директивата), според която доставка на стока е прехвърлянето на правото на разпореждане с материална вещ като собственик, а това означава, че не е задължително доставчикът да притежава собствеността на съответната стока, за да може да я предаде на получателя. При това различие между законодателството на ЕС и българското законодателство, следва да се приеме разбирането за доставка на стока в Директивата. То не противоречи и на доктрината и на съдебната практика, които принципно приемат, че доставката на стока от несобственик, не я прави нищожна, поради което след като се установи по безспорен начин с всички допустими доказателства, че доставчикът притежава стоката, то той може да се разпореди с нея и в случай на доказано предаване на стоката от него на получателя му, следва винаги да се приема, че за последния възниква правото да приспадне начисления от доставчика му ДДС като данъчен кредит.

В процесния случай законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че не е доказано по несъмнен начин реалното изпълнение на процесните доставки от „Креатив феарс“ ООД за 32705 литра дизелово гориво и 670 литра двигателно масло и „Хангеки“ ЕООД – 8830 литра дизелово гориво.

По доставките от „Креатив феарс“ ООД правилно съдът е изяснил механизма на доставките, според който при поръчка от клиента - „Санком-2007“ ООД горивото се доставя от предходен доставчик и се транспортира с цистерна с вместимост 12500литра, соблственост на "Г. К" ЕООД му до базата на жалбоподателя в гр. П.. Относно транспортирането правилно съдът е обсъдил писмените обяснения на управителя на издателя на фактурите, според които товарният автомобил, превозващ горивото е взет под наем от „МДЖИ Трейдинг“ ЕООД, като същото дружество му е предоставял и персонал. Относно твърденията на прекия доставчик, че е наемал МПС с рег. [рег. номер на МПС] и от „Г. К“ ЕООД, не са ангажирани относими за това обстоятелство доказателства, като това не е установено и от посочените за шофьори лица Г.Р и Б.Т при извършените им насрещни проверки.

Обосновано в подкрепа на изводите на първостепенния съд за липса на доказана реалност на спорните доставки е и липсата на обезпеченост на касационния жалбоподател като получател по фактурите за съхранение на посочените в тях стоки. В обясненията, дадени пред ревизията от данъчно задълженото лице се сочи, че при получаването от прекия доставчик на горивото най-напред то се зарежда в резервоарите на стопанисваните от дружеството автомобили, а след това и в наличните резервоари и варели, но правилно съдът е потвърдил констатациите в ревизионния акт в тази част, тъй като твърденията на жалбоподателя не са доказани предвид, че е установено, че към момента на получаването на спорните доставки, едни от превозните средства са били в чужбина с оглед представените пътни листове за международен транспорт, а други са зареждани с гориво, но от други доставчици. Правилно съдът се е позовал на извършената от приходните органи в хода на ревизията проверка и изготвения въз основа на нея протокол № 1151680/06. 10. 2016 г., според който в базата на жалбоподателя, находяща се в неохраняем стопански двор, са открити 2 бр. резервоари с вместимост от по 1 тон и 6 бр. варели от 220 литра, за които същият не е представил доказателства за придобиването им, нито за счетоводното им завеждане.

Относно доставките от „Хангеки“ ЕООД първоинстанционният съд правилно е приел, че е налице аналогична фактическа обстановка, от която също не се установява реалното предаване на процесното дизелово гориво в общо количество от 8830 литра В тази връзка обосновано съдът е преценил представените доказателства по тези доставки – фактури, стокова разписка, товарителници и пътен лист. И по тези доставки според съда недоказани са останали твърденията на ревизираното дружество са, че горивото е превозено с транспорт, нает от „Глобал транс“ ЕООД с шофьори Г.Р и Б.Т.О на доставчиците наистина не може да се вменява в отговорност на получателя по доставките, но в случая правилно съдът е изолжил подробни мотиви, че и по отношение на сочената за база за съхранение на гориво, стопанисвана от „Хангеки“, е констатираното, че в нея е съхраняван биодизел, каквото не е доставяно на „Санком-2007“ ЕООД. Не са налице и безспорни доказателства, че „Хангеки“ ЕООД е притежавал фактурираното на жалбоподателя дизелово гориво, вкл. и един от сочените за предходни доставчици е декларирал, че няма търговски взаимоотношения с „Хангеки“ ЕООД, както и не е доказано наемането на товарни автомобили от последния за целите на доставките. Относно изложеното по доставките от „Креатив феарс“ ООД за възможността „Санком-2007“ ООД да съхранява процесното гориво, важат изложените по-горе изводи и по отношение на използваните съдове и за невъзможността първоначално при доставката, да се зареждат резервоарите на стопанисваните от касатора товарни автомобили.

Според съдебно-счетоводната експертиза касационният жалбоподател e водил редовно счетоводство, но следва да се възприемат мотивите на решаващия съд, че осчетоводяването на фактурите не е предпоставка за законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит, след като няма безспорни доказателства за реалното осъществяване на фактурираните доставки.

Изложените мотиви в обжалваното решение, че и по отношение фактурираните доставки от „Креатив феарс“ ООД и „Хангеки“ ЕООД е установено, че „Санком-2007“ ООД е закупувал горивата на занижени с 20 % цени, основателно в касационната жалба на последния се възразява, че това обстоятелство е неотносимо към правото на данъчен кредит, но предвид останалите изводи на съда за недоказване реалността на процесните доставки, мотивите на съда, подкрепящи констатациите в ревизионния акт за непризнаване правото на данъчен кредит са обосновани с доказателствата по делото и с оглед материалноправната разпоредба на чл. 70, ал. 5 ЗДДС.

Относно установеното осчетоводяване от „Санком-2007“ ООД на преразход на горива през процесните периоди на 2012 г. и 2013 г. твърденията на жалбоподателя, че това се дължи на остарелите товарни камиони, както и че хладилните полуремаркета разходват повече гориво, правилно не са възприети от съда като основателни. Изводите на съда в тази част се подкрепят и от заключението на съдебно-техническата експертиза, според която възможният разход на гориво не е този, който е осчетоводен от жалбоподателя. Според експерта по статистически данни презразходът е възможен в границите от 7% до 9%, но не и посочените от жалбоподателя повече от 20%.

По отношение на свидетелските показания, установява се, че в съдебно заседание на 21. 09. 2018 г. е разпитана като свидетел съпругата на управителя на касационния жалбоподател - К.Т, която работи като спедиционен посредник. Същата е обяснила механизма на доставките, като твърди, че горивата са докарвани директно в тяхната база, която е под наем от "Автотранс". От показанията й не се установяват нови факти и обстоятелства, а и свидетелката е заинтересована от изхода на делото с оглед на това, че е съпруга на управителя на дружеството-жалбоподател, поради което правилно съдът не ги е кредитирал като установяващи реалността на доставките.

С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение е правилно постановено и не са налице сочените в касационната жалба отменителни основания. На основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК решението следва да бъде оставено в сила.

Предвид изхода на делото и направеното искане от юриск. Калдъшев в депозирана писмена защита, на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. П. при ЦУ на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 576, 23 лв. за касационната инстанция, а не поисканите от юриск. Калдъшев 10 000 лв. за двете съдебни инстанции., като се има предвид материалния интерес, както и че с първоинстанционното решение е присъдено възнагарждение в полза на посочената приходна администрация.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 2482/22. 11. 2018 г., постановено по адм. дело № 1071/2017 г. по описа на Административен съд – гр. П..

ОСЪЖДА "Санком-2007" ООД - гр. П. да заплати на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. П. при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 576, 23 лв. за касационната инстанция. Решението не подлежи на обжалване.