Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К.) /ДОПК/.
Образувано е по касационна жалба от [фирма] със седалище [населено място], чрез процесуален представител, срещу Решение № 555/29. 12. 2014 год., постановено по адм. дело № 164/2014 год. по описа на Административен съд – В. Т, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт /РА/ №[ЕИК]/05. 11. 2013г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-Велико Т., в частта, потвърдена с Решение №50/31. 01. 2014 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ - [населено място] при ЦУ на НАП.
Касаторът поддържа, че атакуваният съдебен акт е неправилен като постановен при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че при издаване на РА са нарушени административнопроизводствените правила – не са обсъдени направените срещу РД възражения и не са посочени фактическите и правни основания за определените данъчни задължения. Намира, че са налице всички изискуеми от закона документи, удостоверяващи извършването на процесните ВОД, като в подкрепа на тезите си черпи доводи и от цитираната практика на С.. В тези насоки излага подробни аргументи в жалбата и допълнително уточнение към нея. Претендира отмяна на атакувания съдебен акт и на обжалвания РА.
Ответникът по касационната жалба – Директора на Дирекция “ОДОП” - [населено място] при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, с писмен отговор изразява становище за нейната неоснователност и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.
Настоящият състав на Върховния административен съд, Първо отделение, за да се произнесе, съобрази следното :
Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14 - дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество.
Предмет на производството пред Административен съд – В. Т е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт №[ЕИК]/05. 11. 2013г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Велико Т., в частта, потвърдена с Решение № 50/31. 01. 2014 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ - [населено място] при ЦУ на НАП, с която на [фирма] е начислен допълнително ДДС в размер на 7 213, 90лв., в резултата на което за м. 03. 2012г. са определени задължения за внасяне ДДС в размер на 1548, 69лв. и лихви за забава в размер на 247, 28лв.
За да обоснове формирания краен правен извод за неоснователност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, обоснованост и в съответствие с материалния закон.
От фактическа страна е установено, че през процесния данъчен период ревизираното дружество е издало фактури с №№ 01000000246/05. 03. 2012г., № 01000000249/07. 03. 2012г., №[ЕГН]/14. 03. 2012г., №[ЕГН]/21. 03. 2012г. и № [ЕГН]/28. 03. 2012г. и е декларирало ВОД на стоки към SC „LAKTIMA FOOD“ S.R.L., с предмет на доставките – „деликатес” и „сирене смес “Л.“”.
След анализ на събраните доказателства съдът е приел, че не е установено транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка и получаването им от румънското дружество. Този извод е обосновал с липсата на договор за доставка между SC LAKTIMA FOOD S.R.L., Румъния и ревизираното дружество, в който да са дефинирани правата и задълженията на страните и условията на доставките. Съдът е преценил, че не е доказано и транспортирането на стоките при липсата на данни за това по какъв начин доставчикът е уведомяван, че съответният превозвач действително е нает от румънското дружество. Счел е, че неустановеността на облигационни правоотношения между страните и противоречията в показанията на разпитаните свидетели сочат, че фактурираните ВОД не са действително осъществени. Този извод е обоснован и с липсата на представени договори или други документи, установяващи отношенията между румънското дружество и посочените в ЧМР превозвачи – ROBI AGER TRANS S.R.L., BFA&BMD T. S.R.L. и SL LACTIMA FOOD S.R.L. Съобразил е още, че в представените ЧМР не е вписано мястото на разтоварване, нито е установено къде се намира складът на получателя, в който той може да съхранява доставените хранителни стоки. Досежно предприетото от приходния орган в хода на съдебното производство оспорване на автентичността на представените ЧМР решаващият състав е приел, че тяхната истинност не е доказана. Акцентирал е още върху обстоятелството, че предходен доставчик на ревизираното дружество е [фирма], с което румънският получател е поддържал трайни търговски отношения, поради което е счел за нелогично стоките да не бъдат закупени от предходния доставчик, а на по - високи цени от [фирма].
Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради необоснованост и противоречие с материалния закон.
Съгласно разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС наличието на вътрешнообщностна доставка е обусловено от кумулативната установеност на следните предпоставки: осъществена доставка на стоки, транспортиране на същите от територията на Р. Б до територията на друга държава - членка и регистрации на доставчика и получателя в съответните държави за целите на ДДС. Съобразно чл. 53, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, вътрешнообщностните доставки са облагаеми с нулева ставка на данъка, а удостоверяващите ги документите са определени с Правилник за прилагане на закона. Препращането е към нормата на чл. 45 от ППЗДДС в приложимата за ревизирания период редакция след допълнението с ДВ, бр. 10/2011 г., която в зависимост от подлежащите на установяване правно релевантни факти разграничава изискуемите се документи за доказване в две групи - доказателства за доставката и доказателства за изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. Първият правно релевантен факт се установява с представянето на фактура за доставката, в която се посочва издаденият при регистрация за целите на ДДС от друга държава-членка идентификационен номер по ДДС на получателя. Следващите два правно релевантни факта са изпращането или транспортирането на стоката, които са посочени алтернативно, а необходимите доказателства за установяването им са определени в зависимост от това от кого е извършен транспортът. При осъществен транспорт от получателя или от трето лице за сметка на получателя, приложима е разпоредбата на чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС, която обвързва доказването на получаването на стоките на територията на друга държава членка от представянето на транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя; в писменото потвърждение се посочват дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е
извършен транспортът, име на лицето, предало стоките.
Така очертаният национален регламент е в унисон с тълкуванията на С., според които освобождаването на ВОД става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката /решение на С. от 27. 09. 2007 г. по дело № С-409/04Teleos и т. 31 от решение на С. от 06. 09. 2012 г. по дело № С-273/11 Mecsek Gabona Kft/. Директива 2006/112/ЕО оставя в правомощията на държавите членки да определят условията, при които освобождават ВОД от ДДС, като разпределението на доказателствената тежест в процеса се регулира изцяло от националното право и е в зависимост от обичайната практика, установена за сходни операции /т. 35 - 38 от решение на С. от 06. 09. 2012 г. по дело № С-273/11 Mecsek Gabona Kft и т. 26 - 30 от решение на С. от 09. 10. 2014 г. по дело № С-492/2013 [фирма]/. В решението по дело С- 409/04 г. С. е посочил, че вменяването на задължение на ревизираното лице да представи убедително доказателство за физическото напускане на стоките на територията на държавата-членка не гарантира правилното и ясно прилагане на освобождаванията и поставя това лице в положение на несигурност /т. 51 / в нарушение на основния принцип на правото на ЕС на правна сигурност, изискващ нормите да бъдат ясни и точни и прилагането им да е предвидимо за лицата. Спазването на този принцип се постига чрез регламентиране от националните власти на условията за освобождаване, вкл. чрез списък от документи, които следва да се представят на компетентните органи /чл. 45 ППЗДДС/. Не е в противоречие със съюзното право да се изисква от доставчика да вземе всички мерки, които могат разумно да се очакват от него, за да се увери, че осъществяваната от него операция не го довежда до участие в данъчна измама. В случай, че доставчикът е действал добросъвестно и е представил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на освобождаване на дадена ВОД, е недопустимо впоследствие националните органи да го задължат да заплати ДДС върху тези стоки, когато доказателствата се окажат с невярно съдържание, без да бъде установено участието на споменатия доставчик в данъчната измама /т. 68 /.
В случая в хода на ревизионното производство са представени фактури за доставките, в която е посочен идентификационния номер по ДДС на получателя, издаден от държава членка, под който номер са му извършени доставките, както и международни товарителници и писмени потвърждения от получателя, спрямо които първоинстанционният съд е изложил взаимно противоречиви мотиви, преповтарящи аргументите на приходните органи. Вместо да съобрази, че и в двете хипотези по чл. 45, т. 2 ЗДДС представянето на транспортен документ е достатъчно, за да се приеме за доказано, че стоките са получени на територията на друга държава – членка, решаващият състав се е концентрирал върху липсата на доказателства за облигационни правоотношения между страните, между получателя/превозвача и е анализирал механизма на доставките. При наличието на положен от получателя подпис в съдържащите се в административната преписка международни товарителници, съдът необосновано е приел, че те не удостоверяват получаването на стоките на територията на Румъния. Такъв извод не следва от неустановеното авторство на положения в кл. 24 на CMR подпис за румънското дружество – получател, тъй като той би бил в противоречие с разясненията на С., съдържащи се в Решението по дело С-492/13, [фирма]. В него е уточнено, че „чл. 138 пар. 1 и чл. 139 пар. 1 втора алинея от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, изменена с Директива 2010/88/ЕС на Съвета от 7 декември 2010 г., трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат при обстоятелства като разглежданите данъчната администрация на държава членка да откаже възможността за упражняване на правото на освобождаване от ДДС във връзка с вътреобщностна доставка, поради това че доставчикът не е доказал истинността на подписа в документите, нито представителната власт на лицето, подписало тези документи от името на получателя, при положение, че доказателствата, представени от доставчика, са в съответствие със списъка с документи, които следва да бъдат представени на тази администрация, предвиден в националното право. Фактите по главното производство сочат, че липсват данни за това разглежданата доставка да е част от данъчна измама или че доставчикът е действал недобросъвестно в контекста на евентуално извършена от получателя измама. Чл. 138 пар. 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, изменена с Директива 2010/88/ЕС на Съвета от 7 декември 2010 г., трябва да се тълкуват в смисъл, че поражда директен ефект, позволяващ на данъчнозадължените лица да се позовават на него срещу държавата пред националните юрисдикции във връзка с освобождаването от начисляване на ДДС при вътреобщностна доставка.”
Гореизложените принципни съображения, съотнесени към конкретната фактическа установеност, мотивират заключението, че ревизираното лице е удостоверило извършването на ВОД чрез предвидените в чл. 45 от ППЗДДС документи. При липсата на обективни данни доставките да са част от данъчна измама, първоинстанционният съд неправилно е приел, че спорните ВОД не са действително осъществени. Само по себе си обстоятелството, че в предходни периоди между [фирма] и румънското дружество SC LAKTIMA FOOD S.R.L., Румъния са съществували трайни търговски отношения, а в последствие румънско дружество е започнало да купува същите стоки от ревизираното лице, не е основание да се приеме, че с доставките е извършена измама. От представените фактури, писмени заявки и уведомления, както и от заключението по ССЕ се установява, че ревизираното дружество е заявявало стоки, определени по вид и количество със заявки до [фирма] и с уведомления е уточнявало кои негови представители ще присъстват при товареното и изпращането на стоките по съответната заявка. От страна на [фирма] са издадени опаковъчни листи и сертификати, а експертът е констатирал надлежно отразяване в счетоводството на касатора както на фактурите за доставки на млечни продукти /краве сирене/, издадени му от [фирма], така и на фактурите, които дружеството е издало към румънските дружества. Стоката по фактурите, издадени от [фирма], е заведена в склада при нейното получаване по артикул, количество, ед. цена и стойност по сметка 304/1 „Стоки“ и е изписана като реализирана същия ден. Тези констатации на вещото лице кореспондират с показанията на свидетелите, че стоките са товарени в складовете на [фирма] в присъствието на представители на [фирма]. Извършени са и плащания по фактурите, а от приложения формуляр SCAC 2004 се установява, че румънското дружество е декларирало вътреобщностни придобивания от [фирма] през м. март 2012 г. на стойност, съответстваща на данъчните основи по процесните фактури. Като е игнорирал всички тези факти и обстоятелства в тяхната съвкупност, първоинстанционният съд е постановил необосновано и противоречащо на материалния закон решение, което като неправилно следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което РА бъде отменен.
Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение РЕШИ:
ОТМЕНЯ Решение № 555/29. 12. 2014 год., постановено по адм. дело № 164/2014 год. по описа на Административен съд – В. Т И В. Н. П.:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт /РА/ №[ЕИК]/05. 11. 2013г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-Велико Т., в частта, потвърдена с Решение №50/31. 01. 2014 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ - [населено място] при ЦУ на НАП. Решението не подлежи на обжалване.