Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на осми март в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:Й. К. ЧЛЕНОВЕ:БИСЕР Ц. Ж. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Никола Невенчинизслуша докладваното от съдиятаП. Ж. по адм. дело № 7366/2021

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на Директора на Д. О. и данъчно-осигурителна практика“ /“ОДОП/ - гр.София при ЦУ на НАП, против Решение № 2583 от 19.04.2021г., постановено по адм. дело № 5674/2020г. по описа на Административен съд - София-град /АССГ/, с коeто е отменен Акт за прихващане или възстановяване /АПВ/ № П- 22220018213714-004-001/29.03.2019г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – „Големи данъкоплатци и осигурители“, потвърден с Решение № 1067/20.06.2019г. на Директора на Дирекция ОДОП – София, с което е отказано на Си Би Ес И. Х. Б.В. възстановяване на данък при източника в размер на 156 830,27 лева, удържан по реда на чл.195 от ЗКПО и преписката е върната на ТД на НАП – ГДО, гр.София за издаване на нов административен акт – АПВ, съобразно дадените от съда указания по тълкуване и прилагане на закона.

В касационната жалба се твърди, че решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл.209, т.3 от АПК. Твърди се, че по делото няма спор по факти, а само по въпроса за изпълнението на изискването местно лице на една договаряща държава, на което е изплатено дохода от лицензионни възнаграждения, произтичащи от друга държава, да е действителния ползвател на дохода. Твърди се, че в оспорения АПВ са изложени съображения за наличие на съмнения в тази насока с позоваване на данните от ГФО на дружеството – жалбоподател, съгласно които по-голямата част от реализирания доход се разпределя в полза на собственика на лицензиите и авторските права CBS CORPORATION – дружество, учредено и със седалище в Ню Йорк, САЩ. Предвид това се твърди, че основната функция Си Би Ес И. Х. Б.В. е тази на посредник между крайните клиенти и собственика на правата. Наред с това се твърди, че не е налице и втората предпоставка на чл.136а, ал.1, т.1 от ДОПК за да се счита лицето притежател на дохода, а именно с аргументи от представения документи, наречен „анализ и доклад за трансферно ценообразувано на дружеството“, т.1.1.3 „Рискове“, съгласно който именно американското дружество поема рискът от развойната дейност, пазарният риск се поема поравно от двете дружества, а единствените поети от нидерландското дружество са валутния, оперативния и кредитния риск, които от своя страна не са пряко свързани с развойната дейност. Позовава се и на сключено споразумение с нидерландската данъчна администрация, съгласно което се намалява ефективния дължим данък, от което се вадят съмнения за структуриране на бизнесът на групата CBS с цел намаляване на дължимите данъци. Или в обобщение се счита, че Си Би Ес Интернешънъл – Холандия“ Б.В. е дружество за насочване на доход по смисъла на чл.136а ал.1 т.2 ДОПК, поради което не е налице основание за прилагане на СИДДО. В заключение, моли съда да отмени атакувания съдебен акт и вместо него, постанови друг, по съществото на спора, с който да отхвърли оспорването срещу АПВ, ведно с присъждане на осъществените разноски.

Ответникът по касационната жалба - Си Би Ес И. Х. Б.В., чрез процесуалните си представители, оспорва касационната жалба, излага аргументи в пледоарията по съществото на спора, настоява за оставяне в сила на съдебния акт, като правилен и законосъобразен. Претендира присъждане на осъществените в касационното производство разноски.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивираното заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, за да се произнесе, взе предвид следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на производството пред Административен съд - София-град е била законосъобразността на АПВ № П- 22220018213714-004-001/29.03.2019г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – „Големи данъкоплатци и осигурители“, потвърден с Решение № 1067/20.06.2019г. на Директора на Дирекция ОДОП – София, с който на Си Би Ес И. Х. Б.В. е отказано възстановяване на удържан данък при източника по реда на чл. 195 ЗКПО в размер на 156 830,27 лева.

За да обоснове извода си за основателност на жалбата, решаващият състав е анализирал събраните доказателства и въз основа на тях е приел следното:

Си Би Ес Интернешънъл“ е местно лице за К. Н. и получател на доход от авторски и лицензионни възнаграждения, начислени по договори за предоставяне на телевизионен лиценз за разпространение на телевизионни програми FOX от 01.12.2015г., 18.12.2015г., 20.06.2016г., 01.03.2017г. и 01.04.2017г., сключени с „Ф. Н. Г. България“ ЕООД. Си Би Ес И. Х. Б.В. е дъщерно дружество, изцяло притежавано от CBS INTERNАTIONAL /HOLDINGS/ B.V., регистрирано в Нидерландия, като крайната компания – майка е „Си Би Ес Корпорейшън“ със седалище в гр. Ню Йорк, САЩ. Основната дейност на „Си Би Ес И. Х. Б.В. е свързана с разпространение на телевизионна продукция извън САЩ, Канада, Латинска и Ю. А. а продажбите се осъществяват на местни и чуждестранни пазари, като най-важният пазар са държавите от Европейския съюз.

След съпоставка на твърденията и възраженията на страните, първостепенният съд е приел, че спорът по делото се концентрира върху въпроса дали холандското дружество е действителният притежател на получените доходи.

От безспорно установения факт, че Си Би Ес И. Х. Б.В., е дъщерно дружество, изцяло притежавано от CBS INTERNАTIONAL /HOLDINGS/ B.V., регистрирано в Нидерландия, като крайната компания – майка е „Си Би Ес Корпорейшън“ със седалище в гр. Ню Йорк, САЩ, е направен извод, че не е налице първия признак за дружество за насочване на дохода съгл. чл. 136а, ал. 2 ДОПК, тъй като дружеството – жалбоподател и собственикът на това дружество са все холандски дружества и по отношение на реализираните от тях доходи в България биха били налице основанията за прилагане на Спогодбата.

От представеното в съдебното производство извлечение от учредителния договор/устав на жалбоподателя, АССГ е приел, че предметът на дейност на дружеството включва: внос и износ, използване, разпространение и копиране на филми (включително създадени за телевизионни продукции) и пускане на филмови заглавия, създадени за телевизионни продукции и свързани с това дейности; участие, финансиране, сътрудничество и управление на други юридически лица и дружества и предоставяне на други услуги; даване на заеми, вземане на заем и набиране на средства, включително издаване на облигации, записи на заповед или други ценни книжа или доказателства за задължения, както и сключване на договори във връзка с посочените дейности; предоставяне на консултации и услуги на дружества и компании, с които Дружеството образува група и на трети страни; предоставяне на гаранции, поемане на задължения от страна на Дружеството и залагане на неговите активи срещу задължения на дружества и компании, с които Дружеството образува група и от името на трети страни; придобиване, отчуждаване, учредяване на тежести, управление и експлоатация на регистрирано имущество и всякакви други вещи като цяло; търговия с чуждестранна валута, ценни книжа и вещи като цяло; разработване и търговия с патенти, търговски марки, лицензи, ноу-хау и други права на индустриална собственост; и др.

От годишния доклад на дружеството към 31.12.2016 г. е прието за установено, че дружеството е направило инвестиции, получило е разпределения от свои дъщерни дружества в размер на 159 159 000 щатски долара, няма преустановени дейности. Също така, дружеството понася рисковете от осъществяваната от него дейност, поради което е разработило съответните счетоводни политики. Поемането на рискове от дружеството е посочено и в пояснителното приложение към доклада и функционалния анализ, където в т. 1.1.3 Рискове се сочи, че дружеството поема определен пазарен и валутен риск, както и кредитен риск. Видно от финансовите отчети на дружеството, дейността му през годините се развива, което води до увеличение на броя на служителите и обема на продажбите. Печалбата през 2016 г. е в размер на 44 094 000 щатски долара. През 2015 г. дружеството е имало 13 служители, а през 2016 г. – 22. Дружеството разполага със съответстващи на стопанската дейност активи, както и с контрол върху използването на правата, от които е реализиран доходът. Видно от бележките към финансовия отчет приходите от основна дейност на проверяваното дружество са формирани изцяло от продажби на телевизионни лицензи, правата върху които са уредени с договор за суб-лиценз. От така посочените обстоятелства се установява, че не е налице и другият кумулативно предвиден признак на дружество за насочване на дохода, предвиден в чл. 136а, ал. 2 ДОПК – дружеството да не осъществява стопанска дейност, извън притежанието и/или администрирането на правата или активите, от които се реализира доходът.

Предвид гореизложеното, е направен извод, че оспореният АПВ се явява издаден в противоречие с чл. 12 от СИДДО с Холандия и следва да бъде отменен, а доколкото естеството на акта не позволява решаването на спора по същество съдът е изпратил преписката на съответния компетентен административен орган със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона, като е определил срок за новото произнасяне на органа – 30 дневен срок от постъпване на преписката, ведно със съдебния акт, при компетентния орган по приходите. Решението е правилно като краен резултат.

Не се спори, че за Си Би Ес И. Х. Б.В. е възникнало задължение за данък върху доход от източник в страната, като това дружество е местно лице за Холандия /чл. 136, т. 1 ДОПК/; не притежава място на стопанска дейност или определена база на територията на Р България, с които доходът от лицензионни възнаграждения да е действително свързан /чл. 136, т. 3 ДОПК/ и са изпълнени особените изисквания на СИДДО. В случая са съобразени персоналния и материалния обхват по чл. 1 и чл. 2 от СИДДО, както и категорията на дохода по чл. 12, ал. 4 СИДДО и произходът и получателят му по чл. 12, ал. 1 СИДДО. Терминът „авторски и лицензионни възнаграждения“ е дефиниран като „…плащания от всякакъв вид, получени за използването или правото на използване на всяко авторско право за литературно, художествено или научно произведение, включително кинофилми, на всеки патент или свидетелство за изобретение или рационализация, търговска марка, дизайн или модел, компютърна програма, план, секретна формула или процес, или за информация, отнасяща се до промишлен, търговски или научен опит.“.

Спорно е Си Би Ес И. Х. Б.В. да е притежател на дохода от източник в Р България, каквото е условието за прилагане на СИДДО по чл. 136, т. 2 ДОПК, респ. да е действителният ползвател на авторските и лицензионните възнаграждения според чл. 12, ал. 1 СИДДО. С чл. 136а, ал. 1 ДОПК са установени предпоставките за признаване на чуждестранното лице за притежател /бенефициент/ на дохода – да има право да се разпорежда с дохода и да преценява използването му и да понася целия или съществена част от риска от дейността, от която се реализира доходът, както да не действа като дружество за насочване на дохода. Дружество за насочване на дохода е такова, контролирано от лица без право на същия по вид и размер облекчения, ако доходът се реализира директно от тях и което не осъществява стопанска дейност извън притежанието и/или администрирането на правата или активите източник на дохода и дружеството не разполага с активи, капитал или персонал, съответстващи на неговата стопанска дейност или няма контрол върху правата или активите, от които е реализиран доходът.

По специалното доказателствено правило на чл. 137, ал. 3 ДОПК на декларацията на чуждестранното лице е придадено значението на доказателствено средство за установяване на благоприятните за него факти по чл. 136, т. 2 и т. 3 ДОПК. ДОПК не съдържа уредба относно доказателствената сила или доказателствената стойност на този информационен източник. Затова и декларацията притежава само формалната доказателствена сила по чл. 180 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Убеждаващото ѝ въздействие се определя от нейното съдържание и от съпоставката с другите информационни източници /чл. 12 и чл. 235, ал. 2 ГПК/.

В случая доказването с декларацията не е разколебано.

Не съществува информационен източник за факта, че Си Би Ес И. Х. Б.В. няма право да се разпорежда с дохода и да преценява ползването му. Обратно, според чл. 16 от устава на дружеството, решението за разпределяне на резултата за годината се разпределя от общото събрание на акционерите. Това дисквалифицира дружеството като номиниран вместо собственика на дохода /така в Коментара към чл. 12 на Модела на СИДДО на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие/. Холандското дружество не е с ограничените правомощия на формален собственик - то не насочва дохода за друго лице, което фактически получава изгодата; не действа като фидуциар или администратор за сметка на заинтересованите страни /вж. Коментара/.

Дейността, от която се реализира доходът е такава по предоставяне на права по базови договори за телевизионен лиценз. Съответен на тази дейност е и рискът, посочен в документацията за трансферно ценообразуване – рискът на развитието, пазарен риск, валутен риск, операционен риск, кредитен риск. Нито Си Би Ес И. Х. Б.В., нито администрацията са твърдели холандското дружество да има отношение към създаването на правата, от чието предоставяне е възникнал доходът. Органите по приходите не отричат и правото на това дружество да предостави на българското дружество ползването на обектите на авторско право срещу насрещна престация, представляваща доходът, върху който е удържан данъкът при източника. Обратното би представлявало твърдение за липса на основание за имущественото разместване, а съответно и на обект на облагане.

Си Би Ес И. Х. Б.В. не е дружество за насочване на дохода по чл. 136а, ал. 2 ДОПК. Не е доказано да се контролира от лице без право на същото по вид или размер облекчение при пряко получаване на дохода. Контролът върху Си Би Ес И. Х. Б.В. се осъществява от друго холандско дружество, което е в персоналния обхват на СИДДО с Холандия. Не съществуват информационни източници да се осъществява контрол от крайната компания-майка „Си Би Ес Корпорейшън“ със седалище Ню Йорк, САЩ.

Правилно първоинстанционния съд е приел за доказано, че Си Би Ес И. Х. Б.В. разполага с активи, капитал и собствен специализиран персонал, като при съпоставка на данните от ГФО за 2016г. и 2017г. е видно, че служителите, офисите и печалбата на дружеството се увеличават, поради което не е налице дружество, което не разполага с активи, капитал и персонал, съответстващи на неговата стопанска дейност. На наличието на контрол върху използването на правата, от които е реализиран доходът, сочи съдържанието на базовите договори, които предвиждат санкции при неизпълнение и задължението на Ф. Н. за представяне на месечни отчети.

Доколкото са осъществени основанията по чл. 136 ДОПК за прилагане на СИДДО с Холандия, то за Си Би Ес И. Х. Б.В. съществува и правото на облекчението по чл. 12, ал. 1 от Спогодбата за облагане на доходите от лицензионни възнаграждения в държавата, за която е местно лице. Затова и съществува правото на възстановяване на данъка, удържан при източника по чл. 195, ал. 1 ЗКПО за дохода по чл. 12, ал. 5, т. 3 ЗКПО за 2017г. Като е достигнал до извод за незаконосъобразност на отказа за възстановяване на удържания и внесен данък, разпореден с оспорения пред АПВ, първоинстанционния съд е постановил правилно решение, което следва да се остави в сила.

В този смисъл, при същите факти и между същите страни е постановено решение № 12349/07.10.2020г. по адм. дело № 6787/2020 г. на ВАС, първо отделение.При този изход на делото на ответника Си Би Ес И. Х. Б.В. се дължат разноски за адвокатско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 10 268,11 лева.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 2583 от 19.04.2021г., постановено по адм. дело № 5674/2020г. по описа на Административен съд - София-град.

ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на Си Би Ес И. Х. Б.В. със служебен номер [ЕГН], разноски за настоящата инстанция в размер на 10 268,11 лева.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Йордан Константинов

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ Б. Ц. п/ Петя Желева