Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.
Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - София при ЦУ на НАП и от „Мечкуеви Ко“ ООД, чрез процесуален представител, против решение № 1394/05.03.2018г. на административен съд София – град, постановено по адм. дело № 9207/2014г.
Директорът на Дирекция "ОДОП" гр. С. при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение в частта, отменяща ревизионен акт /РА/ № 2141311654/05.06.2014г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с решение № 1420/07.08.2014г., на Директора на Дирекция „ОДОП“ - София в ЧАСТТА, с която на „Мечкуеви и Ко“ ООД са установени задължения за ДДС по ЗДДС по отношение на доставчиците „Центрум 2007“ ЕООД, „Н. К 2008“ ЕООД, „Л. Ф“ ЕООД и „С. П 07“ ЕООД. Касаторът твърди, че решението в обжалваната му част е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, тъй като е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдо-производствените правила и е необосновано. Сочи че неправилно АССГ е преценил че са налице доказателства за реалност на фактурираните услуги. Твърди се, че изводите на съда че посочените по-горе дружества са разполагали с необходимият персонал за изпълнение на фактурираните услуги е необоснован и противоречи на събраните доказателства – доставчиците не са имали съответния трудов ресурс за да изпълнят фактурираните услуги. Сочи се още че при постановяване на решението не е взето в предвид от решаващия съд че са неизяснени и недоказани критериите, според които е определено посоченото в договорите възнаграждение за процесните услуги – липсват представени калкулации, количествено-стойностни сметки или други документи, които да изясняват това. Твърди се че последващите доставки въз основа на които базира своето решение съдът са приключили преди фактурирането на част от предмета им от доставчиците на РЛ, а така също и липсват доказателства относно закупуването и придобиването на материалите с които са работили поддоставчиците. Моли за отмяна на решение в обжалваната част и присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Ответникът по тази касационна жалба „Мечкуеви Ко“ ООД е подал възражение в което счита жалбата за неоснователна. Сочи че решението на АССГ в отменената част на РА е правилно и законосъобразно.
„Мечкуеви Ко“ ООД обжалва решението в частта, отхвърляща жалбата му против РА, относно отказа за ползване на ДК по доставки извършени от „Т. Л 5202“ ЕООД, „Строй инвест 12“ ЕООД, „Вия къмпани 9“ ЕООД, „Т. С“ ЕООД, „Макс ремонт къмпани“ ЕООД, „Строй корект 2011“ ЕООД, „Логистик консулт 11“ ЕООД, „М. И 09“ ЕООД, „Универсал консулт 10“ ЕООД, и „Дизайн консулт 11“ ЕООД. В касационната жалба са съдържат съображения за неправилност на решението, като жалбоподателят счита, че решението е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано - касационни основания по чл. 209 т. 3 АПК. Твърди, че съдът неправилно е приел за недоказани доставките на фактурираните СМР услуги по процесните фактури, тъй като за тези доставки са представени договори, приемо-предавателни протоколи, доказателства за плащане, договори сключени за извършване на последващи доставки. Сочи се че неправилно и в разрез с събраните доказателства а само на основание че липсват при доставчиците назначени лица които да извършат тези услуги е счетено че те реално не са извършени. Твърди се че от практиката на СЕС се извежда извода, че липсата на материална и персонална обезпеченост не е достатъчно условие да бъде изключено правото на приспадане на ДДС. Подробни съображения се излагат в касационата жалба. Касаторът моли за отмяна на решението в оспорената част и отмяна на РА в обжалваната част. Претендира присъждане на разноски.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност и на двете касационни жалби – сочи се че съдът подробно е анализирал, разграничил и адресирал всяко едно от доказателствата по делото по отделните доставки и правилно е стигнал до заключението че за част от тях са налице предпоставките за ползване на ДК, а за друга част не е.
Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбите отменителни касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:
Касационните жалби са депозирани срещу подлежащ на оспорване съдебен акт, от активно процесуални легитимирано лица, при наличието на правен интерес и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което са допустими и подлежат на разглеждане по същество.
Предмет на производството пред административен съд София - град е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт № 2141311654/05.06.2014г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1420/07.08.2014г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ - София, с който на “Мечкуеви Ко“ ООД са установени задължения за ДДС общо в размер на 140 350.40лв. и са начислени съответни лихви за забава.
За да обоснове формирания краен правен извод за частична основателност на жалбата, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, но е незаконосъобразен по отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури издадени от „Центрум 2007“ ЕООД, „Н. К 2008“, ЕООД, „Л. Ф“ ЕООД, „Строй инженеринг 2011“ ЕООД, „С. П 07“ ЕООД, „Ю. Б“ ЕООД и „С. К 2011“ ЕООД. Този извод е обоснован след обстоен анализ на представените по делото писмени доказателства относими както към преките доставки, така и към тези, които установяват наличие на възложителни сделки.
По отношение на фактурите издадени от останалите доставчици съдът е приел, че с РА законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит предвид липса на реално осъществени доставки. Мотив за отказа е липсата на кадрова обезпеченост на доставчиците с която да извършат фактурираните услуги. Посочено е че в конкретния случай не се касае за недекларирани наети работници, какъвто е предмета на решение по дело С-324/11 на СЕС, а се касае за пълна липса на каквато и да е кадрова обезпеченост при доставчиците.
По касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП:
Следва да се отбележи че Дирекция „ОДОП“ София обжалва решението на Административен съд София-град само по отношение отмененият РА касаещ доставчиците Центрум 2007“ ЕООД, „Н. К 2008“, ЕООД, „Л. Ф“ ЕООД, и „С. П 07“ ЕООД, а по отношение на доставчиците „С. И 2011“ ЕООД, „Т. А. Е партнърс“ ЕООД, „Ю. Б“ ЕООД и „Стаменов“ ЕООД решението не е обжалвано и то е влязло по отношение на доставките фактурирани от посочените доставчици в сила.
Настоящият касационен състав намира, че решение в обжалваната му от този касатор част е валидно, допустимо и правилно. При постановяването му са формирани кореспондиращи с ангажираните доказателства обосновани фактически констатации, въз основа на които са изведени съответстващи на материалния закон правни изводи. Съгласно националния данъчен закон и константната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С - 285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право.
Нормата на чл. 68 ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставката на стоки, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС правопораждащият юридически факт за настъпване на данъчно събитие е прехвърлянето на правото на собственост върху стоката. При доставките на услуги, данъчното събитие съгласно чл. 12 от ППЗДДС настъпва към момента на извършването им. В тежест на данъчно задълженото лице е да установи, че е получател по действително осъществени доставки на стоки и услуги.
По отношение на доставките по фактурите, издадени от процесните доставчици, съдът е развил подробни съображения за наличието на облагаеми доставки. Установява се безспорно от доказателствата по делото, че доставчиците „Центрум 2007“ ЕООД, „Комерс 2008“ ЕООД, „Л. Ф“ ЕООД и „С. П 07“ ЕООД са издали на РЛ фактури, подробно посочени в обжалваният РА, касаещи подготовка, окомплектовка, монтаж и демонтаж на експозиционни щандове; монтаж и демонтаж на базови конструкции; пренарязване, почистване, калибровка на алуминиеви профили и др. подобни монтажни дейности. Установява е че към фактурите, издадени от всеки един от доставчиците са приложени сключени между тях и РЛ писмени договори за процесните услуги, които съвпадата, както и към всяка една фактура са приложени и приемо-предавателни протоколи, съответстващи по съдържание на посоченото в предмета на договора Налице е и плащане по всяка издадена фактура. Обосновано административният съд при съвкупната преценка на приложените във връзка с доставките от „Центрум 2007“ ЕООД, „Комерс 2008“ ЕООД, „Л. Ф“ ЕООД и „С. П 07“ ЕООД частни документи (договори и протоколи), с всички останали доказателства, е достигнал до извода, че те кореспондират с неоспорените по делото доказателства и ги е кредитирал. Обстоятелството, че посочените документи са частни не ги дерогира като доказателства в съдебния процес. О. повече, че издаването на частни свидетелстващи документи, каквито са приемо-предавателните протоколи е обичайна практика за документиране на дейностите в търговския оборот. Същите се ползват с формална доказателствена сила само относно писменото изявление и тяхното авторство, годни доказателства са и следва да бъдат ценени съвкупно с останалите доказателства по делото и при съобразяване на правната уредба относно изпълнението на облигационно задължение. В случая представените от ревизираното дружество частни документи не са своевременно оспорени от приходната администрация по реда на чл. 193 ГПК, притежават доказателствена сила относно удостоверените в тях обстоятелства. Доводът на касатора, че правото на приспадане на данъчен кредит следва да бъде отказано поради това, че спрямо доставчиците не е доказана кадровата или техническа обезпеченост противоречи в случая на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, както и на решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11.
Необоснован се явява и касационният довод че не са налице доказателства за последващи доставки от страна на РЛ с предмета на процесните услуги. Видно е че такива са събрани от страна на решаващият съд – подписани двустранни приемателни протоколи между РЛ и „Международен П. П“ без забележки, като е налице съответствие по вид, количество и стойност на извършените СМР по тези протоколи и по протоколите подписани между РЛ и неговите преки доставчици. Тези доказателства водят до извод за реалност на фактурираните услуги по оспорените фактури, както правилно е отбелязал и решаващият съд. Правилни са и изводите на съда относно факта, че ненамираните на доставчиците на посочените адреси и не представянето от тяхна страна на исканите доказателства не може да води до изводи във вреда на РЛ.
Неоснователен е и довода в касационната жалба че по силата на договорите РЛ е следвало да осигури материалите и елементите за извършване на процесните услуги, тъй като Не доставката на процесните материали е спорна. Такива несъмнено са вложени щом СМР са извършени. Ако получателят не е осчетоводил разходи за придобиване на този вид материали, то това е неотносимо към правото на приспадане на данъчен кредит за дейностите по влагането им в изработването на предметите обект на фактурираното с първичните счетоводни документи. Обосновано съдът е приел, че е установено изпълнението на процесните услуги от преките доставчици „Центрум 2007“ ЕООД, „Комерс 2008“ ЕООД, „Л. Ф“ ЕООД и „С. П 07“ ЕООД, поради което незаконосъобразно с РА не е признато право на данъчен кредит. Решението в тази част е правилно и следва да бъде оставено в сила. По касационната жалба на „Мечкуеви Ко“ ООД:
Настоящата инстанция намира, че обжалваното решение в обжалваната от касатора част е валидно, допустимо и правилно.
Решаващият съд е изложил мотиви че по отношение доставчиците „Т. Л 5202“ ЕООД, „Строй инвест 12“ ЕООД, „Вия къмпани 9“ ЕООД, „Т. С“ ЕООД, „М. Р къмпани“ ЕООД, „Строй корект 2011“ ЕООД, „Л. К 11“ ЕООД, „М. И 09“ ЕООД, „Универсал консулт 10“ ЕООД и „Д. К 11“ ЕООД не са налице доказателства за реалност на извършените от тях фактурирани услуги. Установява се о доказателствата по делото, че към издадените първични счетоводни документи от страна на доставчиците касаещи фактуриране на процесните твърдяно извършени услуги към РЛ са представени сключени договори с посочване на точните параметри за извършване на услугите и приемо-предавателни протоколи. Представени са и доказателства за плащане и за счетоводното отразяване на фактурите при РЛ.
За законосъобразното упражняване правото на данъчен кредит е необходимо по категоричен начин да се установи, че договорените, респ. фактурирани услуги действително са извършени от издателя на фактурата. Това изисква този, който претендира правото на данъчен кредит да установи всички положителни предпоставки по чл. 68 ал. 1 и чл. 69 ал. 1 ЗДДС за приспадане на платения от получателя на услугите на своя доставчик ДДС като данъчен кредит. Наличието на подписани между РЛ и доставчиците му приемо-предавателни протоколи са необходимо доказателство, но не е достатъчно, за да обоснове категоричен извод за реалност на доставките. Сключените договори установяват само възникването на облигационна връзка между възложителя и изпълнителя по договора, но не са доказателство за действителното им изпълнение, което е необходима предпоставка за правото на данъчен кредит. Наличието на редовно осчетоводяване от посочения доставчик на процесната фактура не е доказателство за реалното й изпълнение. Неправилно съдът е изложил мотиви, че наличието или липсата на кадрова обезпеченост на доставчика, са обстоятелства, които трябва да се вменят в тежест на получателя по фактурите да ги доказва. Това изхожда от даденото разяснение в дело № С-324/11 на СЕС че Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател."/ Това е така, тъй като той няма как да се снабди с доказателства, които са у неговия доставчик. Не така стои обаче въпросът с доказване реалността на доставките, предвид че както вече беше посочено, при положение, че получателят е този който упражнява правото на данъчен кредит, той е длъжен да установи с всички допустими по ДОПК доказателства, че действително услугите са извършени и резултатът от тях му е предаден. По отношение процесните фактури ревизиращият екип оспорва не резултата от СМР а обстоятелството, че не е доказано по категоричен начин услугата да е извършена именно от посочения във фактурата доставчик. От събраните в хода на ревизията и съдебното обжалване доказателства се установява че РЛ е имало наети 11 работника които биха могли да извършат фактурираните СМР, докато у доставчиците липсва такъв кадрови потенциал. Наличието на обективни данни за възможността РЛ да осъществи процесните дейности, лично, със собствен ресурс и наети работници, сочи на недобросъвестност, обосноваваща извод, че фактурите са неправомерно използвани за упражняване на правото на данъчен кредит. Ето защо в тази част постановеното решение е правилно и следва да се остави в сила.
С оглед наведените и в двете касационни жалби претенции за заплащане на съдебно-деловодните разноски за адвокатско възнаграждение респек. за юристконсултско такова следва да се присъдят разноските с оглед нормата на чл. 161 ал. 1 от ДОПК съразмерно отхвърлените касационни жалби респек. отмененият РА. Следва да се осъди Дирекция „ОДОП“ София да заплати на „Мечкуеви Ко“ ООД сума в размер на 2 691лв., представляваща адвокатско възнаграждение, а касаторът-търговец следва от своя страна да заплати на административният орган сума в размер на 2 338лв., представляваща юристконсултско възнаграждение.
Така мотивиран и на основание чл. 221 ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 1394/05.03.2018 г. на административен съд София-град, постановено по адм. дело № 9207/2014г.
ОСЪЖДА Дирекция „ОДОП“ София при ЦУ на НАП да заплати на „Мечкуеви Ко“ ООД София, представлявано от В.М сума в размер на 2 691лв. /две хиляди шестотин деветдесет и един/, разноски за адвокатско възнаграждение за настоящата инстанция.
ОСЪЖДА „Мечкуеви Ко“ ООД София, представлявано от В.М да заплати на Дирекция „ОДОП“ София при ЦУ на НАП сума в размер на 2 338лв. /две хиляди триста тридесет и осем/, разноски за юристконсултско възнаграждение за настоящата инстанция.
Решението е окончателно.