Подадена е касационна жалба от А. П. И., действащ като ЕТ”А. И.” – гр. Х., чрез пълномощника адв. Д. С., против решение №1237/25.11.2008г., постановено по адм. дело № 966/2007г. по описа на Административен съд – гр. П., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 1548/31.01.2007г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Х.. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В допълнителна молба за уточняване на касационните основания касаторът излага, че експертизата е необоснована и би следвало да извърши проверка в неговото счетоводство, в резултат на които вещото лице би стигнало до други изводи относно реалността на доставките. Моли обжалваното решение да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен обжалвания РА.
Ответникът по касационната жалба – директорът на дирекция „О”ЕООД, „ИВТ Комерс”ЕООД, „ПС”ЕООД и „Г”ЕООД. При ревизията е установено, че фактурите, издадени от „К”ЕООД, „ПС”ЕООД и „Г”ЕООД
не са отразени в дневниците за продажби, като този факт не е опроверган от съдебната експертиза, тъй като вещото лице е посочило, че фактура № 1024/31.05.2006г., издадена от „Г”ЕООД е включена в представен дневник за продажбите, и справка – декларация по ЗДДС за м. 05/2006г., но към нея липсва входящ номер и дата на представяне в ТД на НАП и липсва протокол за приемане на справката-декларация. Установено е също, че с фактурите са закупени царевица и сухо мляко. В представените складови разписки стоките съответстват по вид и количество на тези по фактурите, но липсват други документи за заприхождаване на стоките в счетоводството и за влагането й в произведената продукция. Съдът е посочил, че тези разписки нямат достоверна дата и предвид представянето им едва пред съда не може да се установи дали са били действително съставени на посочените в тях дати или са създадени в хода на производството. Не е установено с какви транспорти средства е транспортирана стока, като няма данни ревизираното лице да е притежавало транспортно средство, нито осчетоводени разходи за гориво.
Съдът е изложил, че доставчиците не са представили поисканите им документи и писмени обяснения от значение за извършване на доставките, за счетоводната отчетност за определяне на предходни доставчици. Трима от доставчиците - „К”ЕООД, „ПС”ЕООД и „Г”ЕООД не са намерени на адресите за кореспонденция, а на „ИВТ Комерс”ЕООД е било връчено ИПДПОЗЛ чрез представляващия дружеството, но в посочения срок не са били представени исканите документи, които да потвърждават реалността на доставките. Въпреки че данъкът е платен по „ДДС-сметка" на доставчиците, чл. 65, ал. 8 ЗДДС е неприложим, тъй като изключението по тази разпоредба е предвидено само за случаите, при което са осъществени реални доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС, а в конкретния случай такива не са доказани. Приел е, че наред с това не е изпълнено едно от изискванията по чл. 64 ЗДДС за начисляване на ДДС в дневниците за продажби, справката-декларация и в счетоводството на доставчика. В случая не е установено начисляване на данъка в счетоводството на доставчиците, тъй като същите не са намерени на адресите и не е направена проверка в счетоводствата им. Наред с това, протоколите за извършени проверки се ползват с доказателствена сила по чл. 50, ал. 1 ДОПК и жалбоподателят не е опровергал констатациите в тези протоколи, които са обусловили извода за липса на реални доставки, поради което изводите на органите по приходите в този смисъл са правилни.
Касационният състав на съда намира следното по така постановеното решение:
Относно облагането за данъчни периоди м. 05/2005г. и м. 01/2006г. обжалваното решение е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствени правила, поради това че съдът не е обсъдил дали обжалвания пред него РА е издаден от компетентен орган, въпреки че в ревизионен доклад /РД/ № 1548/12.01.2007г., въз основа на който е издаден РА, се съдържат данни за издаването на РА от некомпетентен орган. За тези данъчни периоди с РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 212/17.05.2005г., издадена от "К"ЕООД. От съдържанието на РД /стр. 10 и стр. 15 от същия/ се установява, че за данъчен период м. 05/2005г. ревизираният субект е подал справка – декларация с вх. №2600009823/14.06.2005г., с която е деклариран резултат за периода - ДДС за възстановяване в размер на 2779, 79 лв., който е възстановен с ДАПВ №2202/30.06.2005г. За данъчен период м. 01/2006г. ревизираният субект е подал справка – декларация с вх. №2600922494/14.02.2006г., с която е деклариран резултат за периода - ДДС за внасяне в размер на 1858, 44 лв.; извършено е приспадане по реда на чл. 77, ал. 1 ЗДДС и след приспадането остатъкът по СД е ДДС за внасяне в размер на 25, 76 лв., които са прихванати с АПВ №9806/22.05.2006г. При наличието на посочените данни в РД, че за данъчни периоди м. 05/2005г. и м. 01/2006г. са били издадени съответно ДАПВ и АПВ относно същите данъчни задължения, съдът е следвало да събере по делото тези актове, да провери какви задължения са определени, респективно прихванати или възстановени, както и дали актовете са влезли в сила. Такава проверка съдът е следвало да осъществи, тъй като съгласно чл. 133 ДОПК установени данъчни задължения могат да се изменят само при наличие на изчерпателно изброените основания и по реда, предвиден в чл. 134 ДОПК. Съгласно установената съдебна практика на ВАС, при наличието на влезли в сила актове за прихващане или възстановяване, се приема че е налице основание за приложение на специалната процедура по чл. 134, вр. чл. 133 ДОПК, поради това че ДАПВ, съответно АПВ, представлява административен акт, който се ползва със стабилитет и не може да бъде изменян или отменян освен при наличието на определени основания и при специална процедура. Това разрешение се налага, въпреки че в разпоредбата на чл. 133 ДОПК, изрично е вписано, че под установени данъчни задължения, следва да се считат само тези, установени с влязъл в сила ревизионен акт, за разлика от уредбата на сходните отношения при действието на чл. 115 и чл. 116 ДПК отм. , в които са визирани данъчни задължения, установени с влязъл в сила данъчен акт, т. е. всеки данъчен акт по смисъла на чл. 26 ДПК отм. , какъвто представлява и акта за прихващане или възстановяване. Като се вземе предвид естеството и правните последици на ДАПВ, съответно АПВ, се налага извода, че и при действието на ДОПК при извършване на ревизия следва да се съобразява влезлият в сила акт за прихващане или възстановяване, отнасящ се за същия данъчен период, от който са възникнали права за адресата му, за да се спази принципа на стабилност на влезлите в сила административни актове, от които са възникнали и упражнени права. При наличие на такива актове, установените правоотношения - признати права на прихващане или възстановяване, вследствие на установени преди това задължения, могат да бъдат изменяни по специално предвидения за това ред в ДОПК по раздел II "И”ЕООД с ДДС в размер на 520 лв., №1024/31.05.2006г., издадена от „Г”ЕООД с ДДС в размер на 2100 лв., №180/13.04.2006г., издадена от „ПС”ЕООД с ДДС в размер на 1444, 40 лв. и по фактура № 996/21.12.2005г., издадена от „ИВТ Комерс”ЕООД с ДДС в размер на 2000 лв. Приетите от съда релевантни факти и обстоятелства по спора съответстват на събраните доказателства по делото. Ревизираният субект, касатор в настоящото производство не е доказал при пълно и главно доказване, че са изпълнени кумулативно предвидените предпоставки за признаване право на приспадане на данъчен кредит, респективно че не са налице обстоятелства, които да препятстват признаването на това право, предвидени в приложимите материалноправни норми. Настоящата инстанция споделя изложените от първоинстанционния съд съображения относно изискването за осъществяване на реална доставка на стока по смисъла на чл. 6 ЗДДС като условие за възникване на право на данъчен кредит, поради което тези съображения не следва да бъдат повтаряни.
От констатациите и направените изводи в ревизионния доклад, възприети в ревизионния акт се установява, че правото на данъчен кредит по посочените фактури не е признато поради това, че доставчиците не са представили поисканите им документи и писмени обяснения със съответните искания за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/, които на доставчиците „К”ЕООД, „ПС”ЕООД и „Г”ЕООД
са връчени по реда на чл. 32 ДОПК, тъй като при извършените посещения на адресите за кореспонденция тези доставчици не са намерени, а на доставчика „ИВТ Комерс”ЕООД искането е връчено на упълномощено лице. В ревизионния акт и приложения към него ревизионен доклад е направен извода, че не е доказано реалното осъществяване на доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС и не е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25 ЗДДС. Пред настоящата инстанция не се спори относно редовното връчване на посочените ИПДПОЗЛ, наред с това от съдържанието на документите приложени в данъчната преписка се установява, че съставените протоколи за посещение на адреса за кореспонденция на доставчиците, за поставяне и сваляне на съобщение и протоколите за насрещни проверки съответстват на всички процесуални изисквания за форма и съдържание, поради което представляват доказателство за извършените от и пред органа по приходите действия и установените факти и обстоятелства.
Безспорно е по делото, че доставчиците не са представили до приключване на ревизията документите и писмените обяснения, които са поискани с цитираните по-горе ИПДПОЗЛ. От текста на исканията е видно, че тези документи имат значение за извършените доставки и за счетоводната отчетност, за начисляването на данъка, както и за предходните доставчици. При обжалването на РА също не са представени исканите документи и обяснения от доставчиците. В заключението на съдебно-счетоводната експертиза, изслушана по делото не е извършена проверка в счетоводствата на тези доставчици. Представените от жалбоподателя в съдебното производство складови разписки към фактурите, издадени от „К”ЕООД, „ПС”ЕООД и „Г”ЕООД са обсъдени от първоинстанционния съд и настоящият състав споделя изводите, че тези разписки нямат достоверна дата и не се ползват с материална доказателствена сила. Наред с това следва да се отбележи, че разписките не съдържат съществени реквизити – не са подписани от представител на доставчика, не съдържат данни относно адрес, представляващ и данъчен номер на страните, поради което не представляват доказателство за удостоверените с тях стопански операции.
Относно доставката по фактура № 996/21.12.2005г. от „ИВТ Комерс” ЕООД с предмет „комисионна за набиране на клиенти” е представен само договор от 05.02.2005г. между ревизираното лице и „ИВТ Комерс” ЕООД. Договорът обаче не е доказателство за осъществяване на доставката, а само за постигнатото съгласие между страните по договора относно съществените му елементи, т. е. относно поетите задължения между страните. Не са представени никакви отчетни документи по тази сделка, нито доказателствена за осъществени контакти с потенциални клиенти или за сключени сделки с клиенти, чрез посредничеството или съдействието на „ИВТ Комерс”ЕООД.
Представените пред настоящата инстанция от касатора писмени доказателства в значителната си част са били представени пред първата инстанция и са обсъдени от съда, същите са приложени на л. л.181 - 192 от делото. Останалите доказателства, представени пред настоящата инстанция – договор за покупко-продажба на МПС – седлови влекач, нотариално заверен на 14.11.2001г., трудов договор от 18.10.2004г. между ревизираното лице и физическо лице за длъжността шофьор на товарни и специализирани автомобили, както и 4 бр. фактури за покупка от ревизираното лице на гориво – бензин и дизел, през м. 03, 04 и 05 /2005г. и м. 05/2006г., както и една фактура от м. 05/2006г. за стоки и услуги, свързани с МПС, не установяват реалността на процесните доставки, а само факта, че през посочените периоди ревизираното лице е закупувало горива, че е придобило през 2001г. товарно МПС и е имало нает по трудов договор шофьор. Тези факти сами по себе си не доказват, че с този автомобил и шофьор е извършено транспортирането на стоките по процесните фактури, тъй като липсват товарителници, пътни листи, приемо-предавателни протоколи и други, от които да се установява, че въпросната стока е натоварена и съответно транспортира на съответните дати с това МПС и с този шофьор. Съществено значение в тази връзка има факта, че по делото не са представени доказателства за начисляване на транспортни разходи от страна на ревизираното лице във връзка с транспорта на стоките по процесните фактури. От друга страна, съставянето на складови разписки, според които стоката е предадена от съответния доставчик на ЕТ”А. И.” противоречат на твърдението на същия /предвид представените пред настоящата инстанция доказателства/, че транспорта е извършен от самия него със собствения му транспорт.
Неоснователно е оплакването на касатора за необоснованост на заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Заключението на вещото лице не е било оспорено от жалбоподателя при изслушването му от съда, нито е поискано назначаването на тричленна експертиза. Вещото лице е изпълнило възложената му задача, която е била формулирана от самия жалбоподателя. Съдът е провел 11 съдебни заседания по делото, в които е давана възможност на жалбоподателя да представя доказателства и да прави доказателствени искания, поради което същият е имал възможност да докаже защитната си теза. Наред с това, следва да се има предвид, че чрез проверка в неговото счетоводство не може да се установят релевантни факти и обстоятелства за осъществени действия, съдържание на документи и счетоводни записвания и т. н. в счетоводствата на доставчиците му.
Предвид изложеното, настоящият състав на съда намира, че не е доказано реалното осъществяване на доставките по фактури № 209/31.03.2005г., издадена от „К”ЕООД, №1024/31.05.2006г. от „Г”ЕООД, №180/13.04.2006г. от „ПС”ЕООД.
Правилни са изводите на съда, че разпоредбата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС не е приложима, въпреки че данъкът по тези фактури е внесен по „ДДС-сметка” на съответния доставчик. Тази разпоредба намира приложение само когато доставките са реално осъществени, което в конкретния случай не е доказано. Наред с това е налице основание да бъде отказано право на данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС, поради това че доставчиците не са представили доказателства от значение за определянето на данъчните му задължения в указания му от орган по приходите срок, включително доказателства за извършване на доставката, за счетоводната отчетност във връзка с доставката, за определяне на предходните доставки, по които лицето е получател по отношение на доставката, когато за това е бил уведомен по реда на ДОПК. Макар в РА разпоредбата на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС да не е посочено това правно основание за отказа на данъчен кредит, правилната квалификация е правен въпрос и съдът следва да я посочи.
По изложените съображения решението в посочената част е правилно и следва да бъде оставено в сила.
При този изход на спора не се възлагат разноски за производството пред настоящата инстанция. Присъденото от първата инстанция възнаграждение не е съобразено с материалния интерес по делото, поради което не се налага намаляването му. По висящата част от правния спор възлагането на разноските следва да бъде разрешено при новото разглеждане на делото съгласно чл. 226, ал. 3 АПК.
Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение, РЕШИ: ОТМЕНЯ
решение №1237/25.11.2008г., постановено по адм. дело № 966/2007г. по описа на Административен съд – гр. П., В ЧАСТТА , с която е отхвърлена жалбата
на А. П. И., действащ като ЕТ”А. И.” – гр. Х. против ревизионен акт № 1548/31.01.2007г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Х., потвърден с решение № 356/10.04.2007г.
на директора на дирекция „ОУИ” гр. П., относно определените данъчни задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 05/2005г. и м. 01/2006г. и съответните лихви за забава и ВРЪЩА
делото за ново разглеждане в тази част от друг състав на съда.
ОСТАВЯ В СИЛА
решение №1237/25.11.2008г., постановено по адм. дело № 966/2007г. по описа на Административен съд – гр. П.
В ОСТАНАЛАТА ЧАСТ.
Решението не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
/п/ В. К.
секретар:
ЧЛЕНОВЕ:
/п/ М. Д./п/ А. Д.
А.Д.