Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на [фирма] – [населено място] срещу решение № 7572/03.12.2015 г., постановено по адм. дело № 2256/2014 г. по описа на Административен съд, С.-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 231303967/18.07.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП – [населено място], поправен с РА № 1406097/29.01.2014 г., потвърдени с решение № 205/03.02.2014 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – [населено място] при ЦУ на НАП за установени за довнасяне данъчни задължения за ДДС в размер на 667 994, 17 лв. и лихви – 300 804, 85 лв. и корпоративен данък за 2008 г. и 2009 г. общо в размер на 217 946, 89 лв. и лихви общо в размер на 94 086, 68 лв. Релевира се оплакване за допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, представляващо отменително основание по чл. 209, т. 3 ДОПК, но в същото време се излагат и оплаквания и за другото основание по посочената разпоредба – съществено нарушение на съдопризводствените правила, свързани с преценката на съда за реалността на процесните доставки, довели до определяне на данъчни задължения за косвен и пряк данък. Твърди, че от доказателствата по делото и съдебно-техническата експертиза се установявало, че доставките от [фирма] не са укрити и че данни за тях са налични в счетоводството на жалбоподателя. За корпоративния данък, вменен като задължение на касационния жалбоподател с ревизионния акт, потвърдено и от първоинстанционния съд, оплакванията са, че съдът е пренебрегнал представените пред административния съд необходими и изискуеми документи, доказващи реалността на извършените и получени услуги от U. W. C.., G.-bul SR и N. G. B.V.Според касационния жалбоподател доказано е, че в резултат на сътрудничеството с посочените дружества, са осъществени сделки за близо 2 000 000 долара, които сделки са ефективно извършени и платени чрез вътреобщностни доставки и износ. П. съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на направените в касационното производство разноски. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Т. Д.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – [населено място] при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. Й. И. я оспорва като неоснователна, а обжалваното решение като правилно да се остави в сила, както и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

За да отхвърли жалбата за установения ДДС за доначисляване, вследствие на непризнато право на данъчен кредит, първоинстанционният съд е приел, че процесните доставки по фактурите, издадени от [фирма] касаят електронни елементи, представляват отпадък, поради което режимът е по чл. 163а ЗДДС, т. нар. обратно начисляване, при което задължението не е на доставчика, а на получателя чрез издаване на протокол по чл. 117 ЗДДС. Според съда обаче, от доказателствата по делото не се установява реалността на тези доставки, нещо повече, от данните по делото се установява, че не е реално изпълнение на сключения договор от 05.03.2009 г., а е подписано допълнително споразумение, в което изрично е казано, че „поради неизпълнение от страна на доставчика на задължението си да достави стоките, предмет на договора в уговорения срок – 05.03.2010 г. и претърпените вреди на купувача“, е договорена неустойка и удължаване на срока на договора до 31.12.2010 г. Съдът е изложил мотиви в решението си, че независимо от това споразумение, не е налице доставяне на стоките, предмет на договора от 05.03.2009 г. и поради това е подписано тристранно споразумение на 29.09.2010 г. между [фирма], [фирма] и [фирма], според което задължението на доставчика към купувача в размер на 3 403 268, 40 лв. да се изплати на „ Демо-Яв“ Е., а с допълнително споразумение № 2/28.09.2010 г. към договора от 05.03.209 г. страните са приели доставчикът да върне получената сума, ведно с дължимата неустойка и в изпълнение на това споразумение са издадени 4 бр. кредитни известия и в тях изрично е посочено, че не е начислен ДДС на основание чл. 113, ал. 9 ЗДДС. Съдът е установил също така, че доставчикът не е внесъл в бюджета ДДС за месец март 2009 г. и тази липса на внасяне на дължимия данък се установява и от приетия по делото като доказателство РА № 2101102873/12.03.2012 г., влязъл в сила, издаден на [фирма]. Изводът, направен от съда е, че се споделят крайните изводи на органите по приходите, с които е отказано право на данъчен кредит по фактури № 303/26.03.2009 г., № 304/27.03.2009 г., № 306/30.03.2009 г. и № 307/31.03.2009 г., издадени от [фирма] поради липса на реалност на доставките и поради липса на разплащане с бюджета.

В частта по ЗКПО първоинстанционният съд е приел, че правилно приходните органи са установили, че е приложима разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, третираща отклонение от данъчно облагане, като заплащане на възнаградения за услуги, които не са реално извършени.

Съдът е изложил мотиви, че не е установено по делото твърдението на [фирма], че с участието на чуждестранните дружества - U. W. C.., G.-bul SR, N. G. B.V, както и [фирма] са сключени реални сделки. Този извод съдът е приел въз основа на доказателствата по делото, от които не се установява наличие на документи, установяващи посредничество от страна на [фирма]. Според съда липсват и данни за изпълнение от страна на G.-bul SR на задълженията по договор № А-1-0/19.05.2009 г. за откриване, систематизиране и предаване на [фирма] цялата информация, свързана със скрап от цветни метали, електроника и метали от платиновата група, както и да сътрудничи и да преговаря за решаване на всички възникнали търговски въпроси и рекламации.

За доставките от U. W. C., съдът е приел, че е било договорено с [фирма] чуждестранното дружество-доставчик да предостави информация за пазара, да осигурява най-бори условия по продажбите, на предлаганите на ревизираното дружество материали. Изводите за липса на реалност на посочените доставки според съда не се разколебават и от приетата съдебно-счетоводната експертиза и жалбата на [фирма] и в частта за определените задължения за 2008 г. и 2009 г. за корпоративен, е неоснователна и като такава е отхвърлена от съда с обжалваното решение. Решението е правилно постановено. В частта по ЗДДС.

Касационният жалбоподател [фирма] на 05.03.2009 г. е сключил договор с [фирма], по силата на който последният се е задължил да доставки електронни елементи, втора употреба. Първият спорен въпрос между страните се свежда до това, дали договорените стоки по посочения договор попадат в режима на Г. Дта на ЗДДС – чл. 163а ЗДДС и следвало ли е жалбоподателят като получател на договорените стоки да самоначисли ДДС, като издаде протокол по чл. 117 ЗДДС. Съдът е назначил и изслушал съдебно-техническа експертиза, която е приела, че процесните стоки представляват електронен скрап. В съдебно заседание на 27.01.2015 г. вещото лице Б. Л е пояснила, че тези стоки представляват електронни отпадъци, което потвърждава констатацията на ревизионния акт, подкрепени и от съда, че е приложим механизма по Г. Дта, чл. 163а ЗДДС. Другият спорен въпрос между страните по делото е относно това дали са извършени реални доставки по договора от 05.03.2009 г. с [фирма] и фактурираните от последния доставки на електронни елементи, втора употреба. По делото не са събрани безспорни доказателства, според които да се направи извод, че е извършено изпълнение по договора от 05.03.2009 г. В тази връзка обосновано първостепенният съд е обсъдил доказателствата, от които се установява, че след изтичане срока на договора от 05.03.2009 г. страните по него са сключили споразумение за удължаване срока на договора до 31.12.2010 г., а впоследствие с друго споразумение доставчикът се е задължил да върне на ревизираното дружество сумата 3 403 268, 40 лв. и са издадени към процесните фактури 4 бр. кредитни известия. Правилна е преценката на решаващия съд, че от доказателствата по делото по несъмнен начин се установява, че доставките не са осъществени. С касационната жалба са представени решение № 383/28.01.2011 г. по адм. дело № 9074/2009 г. на АССГ, оставено в сила с решение № 1221/2012 г. на ВАС, Осмо отделение за същите доставки от [фирма] за предходни периоди за отмяна на ревизионния акт на [фирма]. Тези решения не са относими към настоящия правен спор, тъй като при тях няма спор за реалното изпълнение на доставките на електронни елементи, втора употреба, а данъчният кредит по ревизионния акт е бил отказан на основание чл. 71, т. 2 във връзка с чл. 70, ал. 5 ЗДДС, тъй като [фирма] не е издало протокол по чл. 117 във връзка с чл. 163б, ал. 2 ЗДДС. В процесния казус спорът не е само за неизпълнение механизма на т. нар. обратно начисляване (самоначисляване), но и за нереалното изпълнение на доставките, което в изготвените допълнителни споразумения между страните по доставките е признато неизпълнението им. Нещо повече, с тристранно споразумение между [фирма], [фирма] и [фирма] е прието, че дължимото от доставчика на купувача в размер на 3 340 000 лв. да бъде платено на третата страна [фирма]. Липсата на реална доставка, независимо дали тя се квалифицира по общия ред при условията на чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1 и чл. 6, ал. 1 ЗДДС или по специалния по Г. Дта, чл. 163а и б във връзка с чл. 117 ЗДДС, никога не може да породи законосъобразно упражняване правото на данъчен кредит. В процесния случай процесните фактури са с предмет аванси за стоки и за да се признае правото на данъчен кредит по тях е необходимо да се установи реалното изпълнение на договорените доставки. Авансовото плащане по ЗДДС, в сила от 01.01.2007 г. не е предвидено като данъчно събитие, както беше уредбата по отменения ЗДДС, но пък чл. 25, ал. 6 ЗДДС предвижда, че на датата на авансовото плащане преди да се извърши услугата или предаването на стоката ДДС става изискуем, т. е. възниква задължение за начисляване, респ. за получателя съгласно чл. 68 ЗДДС възниква правото на приспадане на данъчен кредит. Оплакването в касационната жалба, че реалността на доставките се извлича от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, е неоснователно. От него се установява само, че процесните фактури са осчетоводени при [фирма], но не и при [фирма] и това не е достатъчно, за да се направи извод, че доставките са реални. Авансово плащане без реални доставки не води до законосъобразно упражняване на материалното право на данъчен кредит. Неспазването на механизма на обратно начисляване може да се преодолее само в случай, че се установи действителното извършване на договорените доставки, така както е по цитираните решения на АССГ и на ВАС, Осмо отделение, при които не се спори за реалността на доставките, а и е прието, че след като приходните органи са начислили ДДС поради неспазване на посочения механизъм, те следва да признаят и правото на данъчен кредит и така да може да се постигне зануляване на периода. Процесният случай не е такъв, тъй като е установено по несъмнен начин неизпълнение на задълженията на издателя на фактурите да достави стоките по договора от 05.03.2009 г., поради което и не се дължи данъчният кредит по фактурите за авансово плащане.

Предвид изложеното в тази обжалвана част първоинстанционното решение не страда от пороците, сочени в касационната жалба и затова като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. В частта по ЗКПО.

С обжалваното решение са потвърдени констатациите в ревизионния акт относно увеличението на финансовия резултат за 2008 г. и 2009 г. на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО поради непризнаване на разходите по издадени фактури от чуждестранните дружества - U. W. C.. – Вирджински острови, G.-bul SR - и N. G. B.V – Кралство Н. и разходите по фактурите, издадени от [фирма]. По договорите с чуждестранните дружества първоинстанционният съд е установил, че те касаят посреднически услуги при намиране на клиенти за реализация на месингови гилзи, получени от утилизация на боеприпаси и комисионни възнаграждения, но не установено реалното им изпълнение. Същото е прието от съда и по отношение на фактурите за счетоводно-финансови и посреднически услуги от [фирма]. В писмените обяснения, дадени пред ревизията представителят на [фирма] е посочено, че не си спомня какви точно клиенти са препоръчани от тях и че консултантските услуги като инцидентни дейности са само устни. Решението в тази обжалвана част е правилно.

Законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд, че не са доказани реално осъществени доставки по посредническа дейност. Наличието на фактури, издадени от чуждестранните дружества и от [фирма] не е достатъчно, за да се признаят разходите по тях, ако не са налице убедителни доказателства, че фактурираните услуги са действително осъществени. Установено е по делото, че касационния жалбоподател и чуждестранните дружества са свързани лица и въпреки указанията, дадени от приходните органи по време на ревизията на [фирма], последният не е представил доказателства, които да констатират като извършени фактурираните доставки. В писмените обяснения, дадени пред ревизията представителят на [фирма] е посочено, че не си спомня какви точно клиенти са препоръчани от тях и че консултантските услуги като инцидентни дейности са само устни. Осчетоводяването на тези фактури в счетоводството на ревизираното дружество, установено от съдебно-счетоводната експертиза и представените в хода на съдебното производство ордери, не доказват реалност на доставките, по които са фактурирани комисионни възнаграждения. Освен това изрично в заключението на вещото лице е посочено, че при изготвянето на експертизата не са представени документи, отразяващи резултата от изпълнението на договорите.

Разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО третира отклонение от данъчно облагане, като в частност т. 4 се отнася до начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. Посочването от [фирма] като защитна теза, че са налице надлежно подписани договори с чуждестранните дружества и размяна и получаване на съответната информация установяват реалното изпълнение на доставките, е неоснователно и не доказва реалност на договорените доставки, поради което правилно и приходните органи, а впоследствие и първоинстанционния съд са приели, че е налице отклонение от данъчно облагане и на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО е увеличен финансовия резултат на ревизираното дружество за 2008 г. и 2009 г., вследствие на което е определен за довнасяне на корпоративен данък.

С оглед гореизложеното и в тази обжалвана част решението е постановено при правилно прилагане на материалния закон – ЗКПО и при правилна преценка на събраните по делото доказателства и затова на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила.

Предвид изхода на делото и направеното искане от юриск. Й. И., на дирекция „ОДОП“ – [населено място] следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 13 373 лв.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 7572/03.12.2015 г., постановено по адм. дело № 2256/2014 г. по описа на Административен съд, С.-град.

ОСЪЖДА [фирма] – [населено място] да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“- [населено място] при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 13 373 лв. за касационната инстанция. Решението не подлежи на обжалване.