Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на осемнадесети май две хиляди и двадесет и втора година в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: М. М. ЧЛЕНОВЕ: ВАСИЛКА ШАЛА. К. при секретар Г. У. и с участието на прокурора В. Й. изслуша докладваното от председателя М. М. по административно дело № 8430 / 2021 г.

Производството е образувано по касационна жалба, подадена от „ЛИНЕА ТРЕЙДИНГ“ ЕООД, притежаващо [ЕИК], с адрес за кореспонденция гр. София, [жк], [адрес], депозирана чрез адвокат – пълномощник, против Решение №3470/28.05.2021 г. на Административен съд София – Град, Първо отделение, 64 състав, постановено по адм. д. № 8143 по описа за 2020 г. на този съд. С решението е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Решение № 974/19.06.2020 г. на директора на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП в частта, потвърждаваща РА, издаден от Р. Я. и от Б. Я. в частта, с която са установени задължения по ЗДДС за периоди от 1.10.2016 г. до 30.04.2018 г. и от 1.06.2018 г. до 31.08.2018 година общо в размер на 153 943,23 лв. и лихви в размер на 40 266,08 лева за отделните данъчни периоди. В полза на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП са присъдени разноски в размер на 4472 лева.

Касаторът твърди, че първоинстанционното решение в обжалваната от страната част е неправилно по смисъла на чл.209, т.3 АПК, защото е постановено в нарушение на материалния закон, при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. В РА се презюмирало, а съдът приел безкритично констатацията, че липсват предпоставките за реалност на процесните доставки, в резултат на което незаконосъобразно е отказано правото на данъчен кредит по тях. Касаторът счита, че в съдебното решение липсват мотиви и преценка на доказателствата по делото, въпреки установената фактическа обстановка. Още по време на административното производство жалбоподателят е депозирал пред органите по приходите писмени доказателства, по които няма произнасяне. В КЖ се твърди, че съдебното решение не е основано на конкретни фактически обстоятелства и доказателства – съдът не е конкретизирал кои писмени документи са негодни доказателствени средства. Не е кредитирано и заключението на вещото лице по ССчЕ. Освен това съдебното решение е постановено в нарушение на материалноправните разпоредби на ЗДДС, т. к. с оспореният РА незаконосъобразно е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по доставките, получени от шест доставчика, на основание чл.68, ал.1, т.1, вр. с чл.69, ал.1 и чл.70, ал.5 ЗДДС. В КЖ са описани отделните преки и предходни доставки, относимите към тях доказателства и непризнатото право на данъчен кредит. Уточнено е кой и кога е представил по делото доказателствата и какво се установява с тях. Наетите по граждански договор лица са потвърдили в обясненията си извършените от тях и заплатени им услуги. Съдът е трябвало да обсъди последващите доставки. Касаторът се аргументира и с противоречието на съдебното решение със заключението по ССчЕ и с приложимата практика на СЕС, обективирана в решението по обединени дела С – 80/11 и С – 142/11, по дело С – 285/11 „Боник“ ЕООД, по дело С – 324/11, по дело С – 642/11 и С – 643/11. Моли чрез адвокат – пълномощника си за пререшаване на делото в обжалваната част и присъждане направените разноски.

Ответникът по КЖ – Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП я е оспорил чрез процесуалния си представител и е претендираа присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на[Фирма 1] дава заключение за неоснователност на КЖ.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, валидността, допустимостта и правилността на съдебното решение и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК прецени КЖ като процесуално допустима, а разгледана по същество – тя е основателна.

По делото е установено следното: Основната дейност на „ЛИНЕА ТРЕЙДИНГ“ ЕООД е търговия на едро с фармацевтични стоки, с медицинска техника и апаратура, като през ревизираните периоди търговецът е имал наети шест лица по трудови правоотношения. Извършени са насрещни проверки на преките и на предходните доставчици, резултатите от които се съдържат в приложените ПИНП. Приходите органи са формулирали следните фактически констатации, променящи декларираните от РЛ данъчни резултати:

1. За д. п. от м.10. до м.12.2016 г. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 25 803,83 лв. по доставки, за които са издадени 16 броя фактури от „СТОЙО ЕКСПОРТ“ ЕООД с предмет „съгласно договор за дейности, свързани с промотиране на продукти“, „превод и редакция на български език на обучителен материал“, „подготовка, обучителни материали, сценарии и рекламни съобщения на уъркшоп“, „съгласно договор за дейности, свързани с Фейсбук кампания на „Назо либеро“, „съгласно договор за дейности, свързани с Фейсбук кампания на „А. К. е „отпечатване на кочани рецепти“. Представени са копия на фактурите, договори, приемо – предавателни протоколи, график на консултантите с подробно описани аптеки, дати, часове на провежданите консултации, фактури от предходни доставчици „БУЛВЕМА“ ЕООД, „ШАНКОВА СТОЙ КОМЕРС“ ЕООД, „НЕЛ ИНДЪСТРИ ГРУП“ ЕООД, договори и констативни протоколи към тях. Доставчикът е разполагал с осем наети лица по трудови правоотношения, осъществени са насрещни проверки на предходните доставчици. С възражението срещу РД, жалбоподателят е представил договори, сключени между „СТОЙО ЕКСПОРТ“ ЕООД и „ШАНКОВА СТРОЙ КОМЕРС“ ЕООД, „НЕЛ ИНДЪСТРИ“ ЕООД.

2. За д. п. от м.01. до м.05.2017 г. е отказано правото на данъчен кредит в общ размер на 32 530,80 лева по доставки за които са издадени 22 броя фактури от „АВАНГАРД БГ ДИЗАЙН“ ЕООД с предмет: „промоактивност в аптечна мрежа“, „превод на материали“, „дизайн и предпечат на брошури“, „идеен проект“, „дизайн и изработка на рекламни материали“, „подготовка, обучителни материали, сценарии и рекламни съобщения на уъркшоп“, „рекламни материали и провеждане на научна лекция“, „печат на рекламни материали“, „печат и производство на рекламни кочани“, „изработване на рекламни материали“, „организация на участие във форум“, „превод и редакция на български език на обучителни материали“, „организация и провеждане на семинар и козметичен консултант в аптека“. Представени са копия на фактурите, договори, протоколи, график на консултациите с подробно описани аптеки, дати, часове, хронологична справка на сч. сметка 411, фактури от предходни доставчици ведно с договори и констативни протоколи към тях. Доставчикът е имал пет лица, наети по трудови правоотношения. С възражението срещу РД са депозирани граждански договор №1/1.05.2017 г., сключен между „АНГЕЛ МЮЗИК“ ЕООД и И. М. за извършване на услугата – предпечат и дизайн на брошури и рекламни материали, но дужеството не е декларирало изплатени суми по граждански договор.

3. За д. п. от м.06. до м.11. 2017 г. е отказано правото на данъчен кредит в общ размер на 34 857,60 лева по доставки за които са издадени 26 броя фактури от „ХУСА ФАМА“ ЕООД с предмет: „лекция – уъркшоп“, „печат на работни поротоколи“, „организация и провеждане на обучение и на курс“, „кочани с рецепти и бланки“, „превод, редакция и предпечат на каталог и на ръководство“, „брошури и листовки“, „дигитален маркетинг“, „пазарно проучване“, „изработка на рекламни материали“, „производство на брошури“, „отпечатване на работен каталог“, „щанд, презентация и рекламни материали“, „проект щанд, отпечатване на винили, наем“, „маркетингово проучване“, „идейна концепция“, „превод на ръководство и организация за участие“. Събрани са копия на фактури, договори, приемо – предавателни протоколи, хронологична справка, фактури от предходен доставчик „ВА ГРУП СОФИЯ“ ЕООД ведно с договори и констативни протоколи към тях. Доставчикът е имал едно лице, наето по трудово правоотношение на длъжност „технически сътрудник“, а предходния доставчик е разполагал на свой ред с наети по трудов договор лица. С възражението срещу РА са депозирани обяснителна записка от „ВА ГРУП СОФИЯ“ ЕООД относно използването по граждански договор на лицата П. П. и Б. А., ведно с договорите, касателно услугата предпечат и дизайн на брошури и рекламни материали, брошури и рецепти, подготовка на печатно издание, предпечат и издаване на продуктов каталог и поддръжка на Фейсбук страница. Лицата са потвърдили писмено, че са извършили услугите, но не са декларирали в НАП получените възнаграждения.

4. За д. п. от м.10 до м.12.2017 г. е отказано правото на данъчен кредит в общ размер на 18 112,20 лева по доставки за които са издадени 11 фактури от „БРИЛ КЪМПАНИ“ ЕООД с предмет: „организация и участие в изложение“, „по договор за дейности, свързани с промотиране на продукти“, „превод на уеб сайт“, „идеен проект, предпечат и печат на каталог“, „подготовка за печатно издание“, „печат на рекламни брошури“, „поддръжка на Фейсбук страница“, „Фейсбук кампания на два продукта“. Приложени са копия на процесните фактури, договори, приемо – предавателни протоколи, график на консултантите с подробно описани аптеки, дати и часове на провежданите консултации, фактури от предходни доставчици „ВА ГРУП СОФИЯ“ ЕООД, „ВАС ТРЕЙД 2017“ ЕООД, ведно с договори и констативни протоколи към тях. Доставчикът е разполагал с 4 броя лица, наети по трудови равоотношения на дължностти „Търговски сътрудник“, „ръководител началник мениджър отдел“, „консултант по управление“. С възражението срещу РД са представени обяснителни записки от предходните доставчици, че са използвани лица, наети по граждански договори, но не е установено да са декларирани такива суми.

5. За д. п. от м.11.2017 г. до м.04.2018 г. е отказано правото на данъчен кредит в общ размер на 28 728,60 лева по 36 броя фактури, издадени от „МИРА 2019“ ЕООД с предмет: „организация и участие в научен конгрес“, „кочани с рецепти“, „актуализация на уеб сайт“, „поддръжка на Фейсбук страница“, „брошури“ и листовки“, „печатен рекламен продукт“, „рекламни брошури листовки“, „подготовка, организация и реализация на обучение и на рекламно участие“, „печат на рекламни материали“, „производство на брошури“, „ретираж на картони Интегра“, „изработванена панаирен щанд“. Събрани са копия на спорните фактури, договори, приемо – предавателни протоколи, фактури от предходен доставчик „НОРИЦ“ ЕООД ведно с договори и констативни протоколи към тях, хронологична сравка от сч. сметка 411 – Клиенти. Доставчикът е имал осем лица, наети на различни длъжности по трудово правоотношение. Приходните органи с преценили, че предходният доставчик не притежава техническа, технологична и материална обезпеченост. С възражението срещу РД е представена обяснителна записка от „НОРИЦ“ ЕООД, че са ползвани лицата Ц. Ц. и Ф. Вондрачек за извършване на услугите „поддръжка на Фейсбук страница, предпечат и дизайн на рекламни материали, организация за провеждане на специализиран щанд, дизайн и организация на щанд при организиране на мероприятия“, ведно с граждански договори №1/1.12.2017 г. и №2/1.11.2017 година. Вондрачек е потвърдил писмено осъществяването на услугите и е представил разписка за изплатена сума в размер на 550 лева.

6. За д. п. от м.06. до м.08.2018 г. е отказано правото на данъчен кредит в общ размер на 13 900 лева по 18 броя фактури, издадени от „РАДЕНА КЪМПАНИ“ ЕООД с предмет: „поддържане на Фейсбук страница“, „изграждане и подреждане на щанд“, „рекламни брошури“, „организация и провеждане на обучение“, „изработване на листовка“, „разработване на рецептура“, „изработване на етикети и кутия“, „изработка на цветопроби“, „кочани с рецепти“, „печат на рекламни материали“, „изработка на щанца за кутия“. В указания срок са депозирани копия на процесните фактури, договори, приемо – предавателни протоколи, фактури от предходния доставчик „ВАС ТРЕЙД 2017“ ЕООД, ведно с договори и констативни протоколи към тях, хронологична справка. Доставчикът е имал наети две лица по трудови правоотношения – „консултант по управление“ и „бизнес консултант“. С възражението срещу РД са представени обяснителна записка от „ВАС ТРЕЙД 2017“ ЕООД, съгласно която са използвани лицата Андрей пенчев, Д. Ч., Д. Х., ведно с граждански договори №1/1.12.2017 г., №2/1.06.2018 г. и №3/1.06.2018 година. Христов и Чаушев са потвърдили писмено извършването на услугите, без да са декларирали получените възнаграждения.

Съдът е изслушал заключение по ССчЕ, констатирало, че процесните услуги са фактурирани, плащанията по тях са направени в брой и по банков път.

Административният съд е обсъдил текстовете на чл.167, чл.168 и чл.178 от Директива 2006/113/ЕО на Съвета от 28.ноември 2006 г. относно общата система на ДДС. Мотивирал се е, че при съвкупната преценка на събраните доказателства не може да се направи извод за реалното извършване на процесните доставки, т. к. част от доставчиците не са имали наети лица по трудови правоотношения или пък те са били за различни длъжности. Не ставало ясно защо се е наложило сключването на граждански договори, при положение, че възложените дейности не са специфични. Лицата, наети по гражданските договори не са декларирани получените суми. Поради това е прието в съдебното решение, че са съставени документи формално за извършване на доставки и то въз основа на частни документи.

Съдебното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради следните съображения: Предмет на процесните фактури е извършването на различни услуги. За доказване на преките доставки са ангажирани писмени доказателства, като договори, приемо – предавателни протоколи, хронологични ведомости, банкови разписки, брошури. Тези доказателства не са оспорени и независимо, че се касае за частни документи, същите като относими се ползват със съответната доказателствена стойност. „ЛИНЕА ТРЕЙДИНГ“ ЕООД не е ползвало собствен транспорт за доставките в гр. София, а такъв на доставчиците. Видно е от решението на директора на Д „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, че в основата на извода за нереалност на процесните доставки стоят констатациите на недоказана кадрова и материално – техническа обезпеченост. Последната обаче сама по себе си не е регламентирана законово като предпоставка за непризнаване правото на приспадане на данъчен кредит. По делото е доказано, че част от доставчиците са разполагали с лица, наети по трудово правоотношение, а осъществяването на други услуги е превъзложено на предходни доставчици. Събрани са писмени обяснения, в които се потвърждава осъществяването на услугите, като недекларирането на получените възнаграждения по граждански договори би могло да има за физическите лица правни последици, различни от претендираното право на данъчен кредит. Освен това, както се посочи по – горе, в случая при отказ на правото на данъчен кредит, на основание чл.70, ал.5 вр. с чл.68, ал.1,т.1 и чл.69 ЗДДС, трябва да се изследват преките доставки.

Приходните органи са се обосновали с липсата на доказателства за надеждно измерени и отчетени разходи по осъществяване на фактурираните услуги, както и за разходи, които може да бъдат съпоставени със стойността на услугите. Не ставало ясно как е формирана цената, за чия сметка са вложените материали. В заключението на в. л.Н. М. по ССчЕ обаче, е констатирано въз основа на аналитичните регистри, че в счетоводството на жалбоподателя доставките са отразени по дебита на сметка 602 „Разходи за външни услуги“ чрез която се отчитат разходите на предприятието за ползвани услуги от трети лица. Плащането на част от фактурите е в брой, а на друга част, конкретизирана от експерта, плащането е по банков път. Вещото лице е проверило, че получените доставки по фактурите, издадени от доставчиците, са използвани в независимата икономическа дейност на „ЛИНЕА ТРЕЙДИНГ“ ЕООД. Рекламните материали формират определянето на себестойността на продуктите, следователно се облагат с ДДС. Експертът е изяснил в заключението си, че във връзка с провежданите промоции в аптечната мрежа, за които жалбоподателят е ползвал организационни услуги, едновеменно с промотирането на място в аптеките, „ЛИНЕА ТРЕЙДИНГ“ ЕООД е публикувало рекламни карета в аптечните списания за същите продукти. Вещото лице е констатирало, че услугите, търсени от жалбоподателя са откъслечни, те не носят постоянно възнаграждение и не налагат сключването на постоянни договори. Затова са ползвани услуги на клиенти, имащи контакт с млади хора, на свободна практика, които могат да извършат възложената им работа. Заключението по ССчЕ е прието без оспорване от страните в съдебно заседание, не са поставяни допълнителни задачи и следва да бъде кредитирано при неговото обсъждане съгласно нормата на чл.202 ГПК.

По делото липсват доказателства за участие на „ЛИНЕА ТРЕЙДИНГ“ ЕООД в данъчна измама. Издаването на спорните фактури не може да обоснове извод за противното при положение, че са събрани доказателства за реалното осъществяване на процесните доставки. Съвкупната преценка на писмените доказателства и на заключението по ССчЕ мотивират касационната инстанция да приеме доставките на услуги от шестимата преки доставчици за реално извършени, поради което първоинстанционното решение трябва да бъде отменено и да се отмени РА в тази част.

Разноски: „ЛИНЕА ТРЕЙДИНГ“ ЕООД е направило разноски в двете съдебни инстанции в размер общо на 13 203,67 лева, доказани с писмени документи. Поради това и предвид резултата по делото, искането на дружеството за присъждане на разноски е основателно.

Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ изцяло Решение №3470/28.05.2021 г. на Административен съд София – Град, Първо отделение, 64 състав, постановено по адм. д. № 8143 по описа за 2020 г. на този съд и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТМЕНЯ като незаконосъобразен и необоснован РА № Р 22221518005814 – 091 – 001/31.03.2020 г., издаден от Р. Я. – орган, възложил ревизията и от Б. Я., ръководител на ревизията в частта, потвърдена с Решение №974/19.06.2020 г. на директора на Д "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, с която са установени задължения по ЗДДС на [Фирма 5] за периоди от 1.10.2016 г. до 30.04.2018 г. и от 1.06.2018 г. до 31.08.2018 г. общо в размер на 153 943,23 лв. и лихви в размер на 40 266,08 лева за отделните данъчни периоди, по доставки, извършени от „СТОЙО ЕКСПОРТ“ ЕООД, „АВАНГАРД БГ ДИЗАЙН“ ЕООД, „ХУСА ФАМА“ ЕООД, „БРИЛ КЪМПАНИ“ ЕООД, „МИРА 2019“ ЕООД, „РАДЕНА КЪМПАНИ“ ЕООД.

ОСЪЖДА Националната агенция по приходите да заплати на ЛИНЕА ТРЕЙДИНГ“ ЕООД, притежаващо [ЕИК], с адрес за кореспонденция гр. София, [жк], [адрес], сумата в размер на 13 203,67 лева – разноски за двете съдебни инстанции.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ МИРОСЛАВ МИРЧЕВ

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ В. Ш. п/ ХРИСТО КОЙЧЕВ