Производството е по реда на чл. 209 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на [фирма], [населено място], чрез пълномощника си адв. М., срещу решение № 558/29.12.2014 г. постановено по адм. д. № 709/2014 г. по описа на Административен съд [населено място] /АС/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ №[ЕИК]/12.06.2014 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП [населено място], в частта, в която е потвърден с Решение № 353/01.09.2014 година на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" („ОДОП”) - [населено място], при ЦУ на НАП.

В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон и необоснованост - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени съображения касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество отменен РА в обжалваната част, с присъждане на направените по делото разноски.

Ответникът по жалбата - директорът на Дирекция „ОДОП” - [населено място], при ЦУ на НАП, в писмен отговор оспорва жалбата и излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна.

Предмет на обжалване пред АС е бил РА №[ЕИК]/12.06.2014 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП [населено място], в частта, в която е потвърден с Решение № 353/01.09.2014 година на директора на Дирекция „ОДОП” - [населено място], при ЦУ на НАП относно определени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2008 г. в размер на 4280, 40 лева и лихви в размер на 2342, 58 лева.

За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че обжалваният РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия при извършването, на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК.

Съдът е посочил, че не е налице спор по фактите. Не е спорно, че ревизираното лице е платило местни данъци и такси през месец януари 2008г., дължими за предходни периоди от 2001г. до 2007г. С оглед на това съдът е изложил, че дружеството е следвало всяка година да начислява дължимите данък недвижими имоти и такса битови отпадъци и като задължение към бюджета, по съответната разчетна сметка. Приел е, че дружеството като притежател на имоти, в нарушение на принципа за текущо начисляване не е осчетоводило и посочило в изготвените годишни финансови отчети неплатените си задължения за данък и такса смет за тези имоти, които задължения са възникнали по силата на ЗМДТ и които представляват общински вземания. По този начин, финансовите отчети, в които тези неплатени задължения не фигурират, не представят вярно и честно имущественото и финансовото състояние на дружеството, което представлява нарушение на счетоводното законодателство. С последващото си осчетоводяване на платените за минали периоди местни данъци и такси като текущ разход, дружеството отново е нарушило основни счетоводни принципи.

С оглед на това първоинстанционният съд е приел за правилен изводът на органите по приходите, че през 2008г. са отчетени разходи в нарушение на счетоводното законодателство и е налице хипотезата на чл. 77, ал. 1 от ЗКПО, че тези разходи не следва да се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане. Административният съд е приел за правилно извършеното увеличение от ревизиращите органи на финансовия резултат за 2008г. по реда на чл. 77, ал. 1 от ЗКПО с отчетените на разход с общ размер на 42 804, 03 лв. главници за данък върху недвижимите имоти и такса битови отпадъци, отнасящи се за 2001г. – 2007г. Посочил е, че на обжалваното увеличение на финансовия резултат след извършено намаление във връзка с данъчна загуба от минали периоди, съответства допълнително установен за периода корпоративен данък 4280, 40 лв. и лихва 2342, 58 лв. от общо допълнително установения за внасяне периода 2008г. корпоративен данък в размер на 7318, 57 лв. и лихви 4005, 32 лв.

Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. По делото няма спор по фактите.

Съгласно разпоредбата на чл. 75, ал. 1 от ЗКПО при откриване през текущата година на счетоводна грешка, свързана с минали години, данъчните финансови резултати за съответните минали години се коригират съгласно изискванията на действащите през съответните минали години закони така, че все едно грешката не е била допусната. По реда на чл. 75, ал. 2 от ЗКПО при определяне на данъчното задължение върху коригирания по ал. 1 данъчен финансов резултат за минала година се прилага данъчната ставка за съответната минала година, а по реда на ал. 5 данъчната временна разлика, която би възникнала през минала година, ако грешката не е била допусната, се смята за възникнала през съответната минала година и се признава за данъчни цели по общия ред на закона. По силата на чл. 81 от ЗКПО разпоредбите относно корекция на счетоводни грешки се прилагат и в случаите на грешки, установени при данъчен контрол.

Съгласно § 41 от МСС 8 „Счетоводна политика, промени в счетоводните приблизителни оценки и грешки” грешки могат да възникнат във връзка с признаването, оценяването, представянето или оповестяването на елементи от финансовите отчети. Когато грешките се открият в последващ период тези грешки от предходни периоди се коригират в сравнителната информация, представена във финансовите отчети за този последващ период. По реда на § 42 и в съответствие с § 43 предприятието коригира с обратна сила съществените грешки от предходни периоди в първия комплект финансови отчети, утвърдени за издаване, след като са открити грешките.

Видно от цитираните норми на чл. 75 от ЗКПО и МСС 8 за данъчни цели грешката се коригира като се преизчисли данъчният резултат за съответния минал период съобразно действалите през този минал период данъчни правила и се приложи данъчна ставка за съответната минала година, т. е. целта на корекцията е да се отрази данъчният ефект по начин все едно грешката не е била допусната.

Съгласно чл. 81 от ЗКПО разпоредбите на тази глава /дванадесета, озаглавена „Счетоводни грешки”/, с изключение на чл. 75, ал. 3, се прилагат и в случаите на грешки, установени при данъчен контрол. Цитираният текст на разпоредбата е приет с приемането на ЗКПО - обн. ДВ. бр. 105 от 22 декември 2006г. и не е променян.

Първият спорен момент е налице ли е счетоводна грешка по смисъла на МСС 8. Настоящият състава намира, че за периода 2001 до 2007г. е налице грешка от минал период, съгласно определението дадени в § 5 на МСС 8, произтичаща от неизползване на надеждна информация, която е била налична към момента, в който финансовите отчети за тези периоди са били утвърдени и е допусната поради недоглеждане.

Тези грешки, видно от разпита на вещото лице в съдебно заседание при приемане на заключението му, не са третирани като грешки при подаване на ГДД за 2008г., а пропускът е констатиран от органа по приходите.

За текущата 2008г. дружеството не е изправило своята грешка за предходните години, а в нарушение на принципите на чл. 4, ал. 1, т. 1, т. 3 и т. 4 от ЗСЧ е отчело разходите по сметка 602 „разходи за външни услуги”, поради което е допуснало втора грешка, свързана отново с минали периоди от 2001 до 2007 г. Грешката е открита в хода на ревизията през 2014г. при извършена проверка в счетоводството на дружеството.

Вторият спорен момент е налице ли са предпоставките на чл. 77, ал. 2 от ЗКПО, а именно, допустимо ли е по този закон и при спазване изискванията на тази глава непризнатите за данъчни цели разходи по ал. 1 да се признават за данъчни цели.

Разпоредбата на чл. 75 от ЗКПО по своя характер е материалноправна, въпреки, че урежда процедурата, реда за коригиране на счетоводни грешки. От една страна съгласно чл. 75, ал. 6 от ЗКПО /в първоначалната й редакция, предвид периода на допуснатите грешки/, алинеи 1 - 3 не се прилагат за грешки, допуснати преди повече от 5 години преди текущата, които, ако не са били допуснати, биха довели до намаляване на данъчния финансов резултат за съответната минала година, който срок е изтекъл към момента на откриване на грешката и от друга страна тези грешки са допуснати, за предходни периоди, които не се обхващат от нормата на чл. 81 от ЗКПО, действаща от 01.01.2007 година и тъй като тази норма няма обратно действие, не може да се приложи от органите по приходите реда на чл. 81 от ЗКПО по отношение на грешки за периода от 2001 г. до 2007 г., за които се твърди от касатора, че са били налице, но не са коригирани от него по съответния ред /в този смисъл са Решение 6063/11г., по описа на ВАС, по адм. д. № 9425/10г., Решение № 1433/11г., по описа на ВАС, по адм. д. № 9476/10г./.

Не на последно място за финансовата 2007г., в частта на установени задължения по ЗКПО, процесният РА е влязъл в законна сила и не би могъл да бъде коригиран в частта на допуснатата за този период грешка.

Както бе изложено за текущата 2008г. дружеството не е изправило своята грешка за предходните години, а в нарушение на принципите на чл. 4, ал. 1, т. 1, т. 3 и т. 4 от ЗСЧ е отчело разходите по сметка 602 „разходи за външни услуги”, поради което е допуснало втора грешка, свързана отново с минали периоди от 2001 до 2007 г. Същата не би могло да бъде поправена, ако не бъдат коригирани данъчните финансови резултати за съответните минали години съгласно изискванията на действащите през съответните минали години закони. С оглед на това няма как за текущата 2008г. да бъде поправена допуснатата грешка по реда на глава дванадесета, озаглавена „Счетоводни грешки” от ЗКПО, тъй като не могат да бъдат коригирани данъчните финансови резултати за съответните минали години, защото за периода 2001г. – 2006г. няма действащ ред за поправка на грешки, който е в сила от 01.01.2007г., а за 2007г. процесния РА е влязъл в законна сила.

С оглед на изложеното настоящата съдебна инстанция намира, че не са налице предпоставките на чл. 77, ал. 2 от ЗКПО, тъй като не могат да се приложат разпоредбите на този закон и да бъдат спазени изискванията на глава дванадесета, озаглавена „Счетоводни грешки” от ЗКПО, за да могат непризнатите за данъчни цели разходи да се признаят за данъчни цели. С оглед на това правилен и законосъобразен е изводът на първоинстанционния съд, че ревизиращите органи правилно са извършили увеличение на финансовия резултат за 2008г. по реда на чл. 77, ал. 1 от ЗКПО с отчетените като разход с общ размер на 42 804, 03 лв. главници за данък върху недвижимите имоти и такса битови отпадъци, отнасящи се за 2001г. – 2007г. Правилно са приели, че на увеличението на финансовия резултат след извършено намаление във връзка с данъчна загуба от минали периоди съответства допълнително установен за периода 2008г. корпоративен данък 4280, 40 лв. и лихва 2342, 58 лв.

Административният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора на касатора не следва да бъдат присъждани разноски. В настоящото производство ответникът е поискал присъждане на юрисконсултско възнаграждение, поради което такова следва да му бъде присъдено в размер на 495, 86 лева съгласно чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения във връзка с чл. 8, ал. 1 от същата Наредба.

С оглед на гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 558/29.12.2014 г. постановено по адм. д. № 709/2014 г. по описа на Административен съд [населено място].

ОСЪЖДА [фирма] да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /”ОДОП”/ - [населено място] при ЦУ на НАП, юрисконсултско възнаграждение в размер на 495, 86 лева.

Решението не подлежи на обжалване.

Особено мнение: