Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) (ДОПК)Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) /ДОПК/ във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по две касационни жалби:
Първата касационна жалба е подадена от и. д. директора на Дирекция "ОДОП" – София /съгласно Заповед № 1418/17.05.2017 г. на изпълнителния директор на НАП/ против решение № 4481 от 04.07.2017 г. по адм. д. № 9776/2016 г. по описа на Административен съд – София град, в частта, в която е отменен РА № Р-22002315010098-091-001/14.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с Решение № 1529/01.09.2016 г. от директора на дирекция „ОДОП“ София при ЦУ на НАП, в частта за непризнатия данъчен кредит в размер на 4 197, 61 лв. във връзка с доставките на гориво от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма]. В жалбата се поддържа, че съдебното решение е неправилно, като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК – противоречие с материалния закон и по-конкретно с нормите на чл. 71, т. 1 във вр. чл. 72, ал. 2, т. 2 ЗДДС, чл. 114 и 115 от ЗДДС. Наред с това според експерта изготвил заключението на ССЕ обединяването на всички фактури, издадени през един месец от един доставчик /в случая от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма]/ с обща стойност в последната фактура, представлява нарушение на ЗСч (ЗАКОН ЗА СЧЕТОВОДСТВОТО). Според касатора процесните фактури, по които се претендира право на ДК не отговарят на изискванията на чл. 114 ЗДДС, нито документират реално извършени доставки, тъй като законодателят не е предвидил такова обединяване и такъв ред за отчитане и документиране на доставките. Иска се отмяна на решението на АССГ в обжалваната част и постановяване вместо него на друго, с което изцяло да се потвърди РА в отменената му част. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. В отговор от 30.10.2017 г. – [фирма], чрез адв. Б., оспорва касационната жалба на приходната администрация, излага доводи за неоснователност и моли същата да бъде оставена без уважение.
Втората касационна жалба е подадена от [фирма] [населено място], чрез адв. Б., и се обжалва същото съдебно решение в отхвърлителната му част.
Касаторът посочва като касационни основания, регламентираните в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Оспорва изводите на съда, че декларираната доставка на услуга от [фирма] не е използвана за извършване на облагаеми доставки. Твърди, че процесната доставка е във връзка с извършваните от дружеството облагаеми доставки на услуги към контрагент на основание на сключен търговски договор, като извършените по нея дейности са извън обезщетението, което се дължи по договор. Ремонтните дейности са следствие на отделна търговска договорка между страните, поради което не е налице правно основание за отказ на право на данъчен кредит. По подробно изложени в касационната жалба оплаквания се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятната за касатора част. Иска се също постановяване на ново решение по съществото на спора, с което изцяло да се отмени РА. Претендира присъждане на разноски по делото.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на Д „ОДОП“ – София и за неоснователност на жалбата на ревизираното дружество.
Върховният административен съд, осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими.
Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № Р-22002315010098-091 -001 от 14.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С. потвърден с Решение № 1529/01.09.2016 г. от директора на дирекция „ОДОП“ София при ЦУ на НАП, с който не е признато право на данъчен кредит по фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] в общ размер на 11 397, 61 лв.
С решението си първостепенният съд е отменил процесния РА, в частта му, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] в общ размер на 4 197, 61 лева. В останалата част досежно отказа на ДК по фактура №1059/01.09.2015 г. с данъчна основа 36 000, 00 лв. и ДДС - 7 200, 00 лв., издадена от [фирма], жалбата на дружеството е отхвърлена.
За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Обсъдил е приетите в съдебното производство писмени доказателства, както и заключението на ССЕ.
Относно отказаното правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС в размер на 4 197, 61 лв. по 12 фактури за доставка на гориво, включени в отчетните регистри по ЗДДС за ревизирания период, издадени от [фирма], [фирма], [фирма]„[фирма], и [фирма] – мотив за отказа е, че фактурите, издадени от цитираните доставчици са включени в дневниците за покупки със стойности, надвишаващи тези, посочени в самите документи. Във връзка с така установеното, органите по приходите са приели, че от общо претендирания данъчен кредит в размер на 4 271, 63 лв., е налице право на приспадане на такъв само в размер на 74, 02 лв., колкото е действително начисленият ДДС по спорните фактури. Според съда в случая не е налице нарушение на чл. 71, т. 1 от ЗДДС, тъй като РЛ притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115 ЗДДС. От друга страна по делото са приложени издадените касови бонове и фактури от доставчиците на гориво ( лист 130 и сл.), като органите по приходите не твърдят, че ревизираното лице не разполага с данъчна фактура за всяка една от доставките, за които претендира право на данъчен кредит, а само че при посочване в дневниците за покупки и СД всички фактури от един месец, издадени от един и същ доставчик са обединени и посочени с обща стойност. Прието е в случая, че действително дружеството не е изпълнило условието на чл. 72, ал. 2, т. 2 от ЗДДС, но само поради това процесуално нарушение не може да бъде лишено от материалното право да му бъде възстановен платеният ДДС, тъй като това противоречи на принципа за неутралност на ДДС. Във връзка с изложеното, съдът е счел РА за незаконосъобразен по отношение непризнатия данъчен кредит в размер на 4 197, 61 лв. касаещ доставки на гориво от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма].
В останалата част на спора съдът е приел, че РА е законосъобразен, тъй като процесната фактура, издадена от [фирма] не отразява извършена доставка на стоки или услуги, а престация във връзка с извършено прихващане на насрещни задължения. По тези съображения и на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС ревизираното лице няма право да приспадне данъчен кредит в размер на 7200, 00 лв. по фактура №1059/01.09.2015 г., издадена от [фирма].
По касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- София:
Касаторът оспорва решението на АС - София град в частта отменяща РА. Счита, че съдебния състав е извършил неправилна преценка на доказателствата по делото, което е довело и до неправилно приложение на материалния закон.
Предмет на спора в тази част е отказан ДК в размер на 4197, 61 лв. по фактури за доставка на гориво, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] с аргумент, че същите са включени в дневниците за покупки на РЛ със стойности, надвишаващи тези, посочени в самите документи – издадените за съответния месец множество фактури са обединени и посочени в дневниците за покупки и СД с номерата и датите на последната, издадена през съответния данъчен период фактура от съответните доставчици. Проверката на данните в информационната система на НАП показва, че доставчиците действително са посочили в дневниците си за продажби за съответните периоди множество фактури с ниски стойности, издадени към ревизираното лице. Общата стойност на начисления по тези фактури данък съответства на претендиралия от [фирма] данъчен кредит.
Съгласно чл. 71, т. 1 от ЗДДС условие за упражняване правото на данъчен кредит е да се притежава данъчен документ съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 от ЗДДС, а разпоредбата на чл. 72, ал. 2 от същия закон предвижда, че правото по се упражнява, като лицето включи размера на данъчния кредит при определяне на резултата за данъчния период по ал. 1 в справка-декларацията по чл. 125 за същия данъчен период и посочи документа по чл. 71 в дневника за покупките по чл. 124 за данъчния период по т. 1.
Документираните в настоящия казус доставки не обосновават правото на приспадане на данъчен кредит, предвид разпоредбите на ЗДДС и по конкретно на чл. 71, т. 1 във връзка с чл. 72, ал. 2, т. 2 от ЗДДС. В случая и първоинстанционният съд е приел, че от страна на ревизираното дружество не е изпълнено изискването на чл. 72, ал. 2, т. 2 от ЗДДС, но е обосновал извод, че само поради това нарушение същото не може да бъде лишено от материалното право да му бъде възстановен платеният ДДС, тъй като това противоречи на принципа на данъчен неутралитет.
Този извод на съда е неправилен, постановен е в противоречие с материалния закон. В хода на съдебното производство е допусната и изслушана ССЕ. Вещото лице Я. също е установила, че процесните фактури за покупка на гориво са посочени в аналитичните регистри на съответните счетоводни сметки и в дневниците за покупки на РЛ с други стойности значително по-високи с обяснение, че отразяването е така, тъй като под един номер фактура от доставчик са сумирани всички фактури, издадени от него през съответния данъчен период. Това се налагало поради големия брой документи и тяхната обработка. Водените от [фирма] счетоводни записвания по отношение на фактурите, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], „[фирма] и [фирма] не съответстват на изискванията на ЗСч отм. във връзка с чл. 2 и чл. 4, ал. 1, т. 1, според които предприятията осъществяват счетоводното записване на стопанските операции в хронологичен ред, съответстващ на извършването им. Счетоводството се осъществява и финансовите отчети се съставят в съответствие с изискванията на този закон при съобразяването със следните основни счетоводни принципи: т. 1. текущо начисляване - приходите и разходите, произтичащи от сделки и събития, се начисляват към момента на тяхното възникване, независимо от момента на получаването или плащането на паричните средства или техните еквиваленти и се включват във финансовите отчети за периода, за който се отнасят. Съобразно изложеното, настоящият състав намира, че за [фирма] не е налице условието за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит, визирано в чл. 71, ал. 1, т. 1 от ЗДДС - да притежава данъчни документи, отговарящи на изискванията на чл. 114 от ЗДДС, тъй като законодателят не е предвидил обединяване на фактури и приложения от дружеството ред за отчитане и документиране на доставките. Предвид горното, решението в тази част е неправилно и следва да бъде отменено, а вместо него следва да бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата на [фирма] по отношение на правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 4197, 61 лв. по фактурите за гориво, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], „[фирма] и [фирма]. По касационната жалба на [фирма]:
В процесния казус предмет на спора е налице ли са предпоставките за признаване на ДК по фактурата, издадена от [фирма] с предмет частично възстановяване на разходи във връзка с откраднати кабели от обект ГПСОВ [населено място]. Кабелите са доставени и монтирани от друго дружество на обекта, изграждан от [фирма] и охраняван от [фирма]. Съгласно сключения между двете дружества договор за осъществяване на физическа охрана от 01.04.2014 г., [фирма], в качеството си на изпълнител е следвало да опазва целостта и неприкосновеността на движимата и недвижима собственост в обекта от кражба, грабеж, липси, увреждане или унищожаване, както и всяко друго посегателство в тъмната част на денонощието. В раздел „Имуществена отговорност“ е предвидено, че изпълнителят дължи обезщетение за всички вреди, настъпили вследствие неизпълнение на задълженията му по договора, вкл. и поради небрежност. В изпълнение клаузите на договора, с двустранно подписан констативен протокол от 01.09.2015 г., е отразено настъпването на този фактически състав, вследствие на което за [фирма] е възникнала посочената договорна отговорност. Решаващият административен орган е приел, че данъкът по процесната фактура е начислен неправомерно и на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС дружеството няма право на данъчен кредит, тъй като с нея не се документира прехвърляне на стоки или извършване на услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС, а се фактурира задължение за обезщетение по договор.
Касаторът поддържа, че процесната доставка е във връзка с извършваните от дружеството облагаеми доставки на услуги към контрагент на основание на сключен търговски договор, като извършените по нея дейности са извън обезщетението, което се дължи по договор. Ремонтните дейности са следствие на отделна търговска договорка между страните, поради което не е налице правно основание за отказ на право на данъчен кредит. Касационната жалба е неоснователна.
За да възникне правото на приспадане, доставката следва да бъде завършена по смисъла на чл. 64, § 1 от Директивата за ДДС, а видно от чл. 63 от тази директива, данъчното събитие и изискуемостта на данъка зависят от момента на доставянето на услугите. Идентично е изискването на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Както е отбелязано в т. 25 от решение на СЕС по дело С-18/13 /М. Пен/, материалноправните предпоставки, за да се ползва правото на приспадане на ДДС са от чл. 168, буква а) от Директива 2006/112, а именно необходимо е, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице." Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит възниква само за получени стоки и услуги по облагаеми доставки и следователно, за да се признае възникнало право на приспадане, следва да бъде доказано "получаването" на съответната доставка. За да възникне данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 и ал. 6 вр. ал. 1 ЗДДС по предоставянето на услуга по чл. 9 от същия закон, изискуемост на данъка и задължението за начисляването му в издадена от доставчика фактура, следва услугата да е извършена. Член 69, ал. 1 ЗДДС изисква доставките да са свързани с облагаемата икономическа дейност на получателя.
Посочените материалноправни и формални изисквания за възникване и упражняване на правото на приспадане следва да бъдат доказани от лицето, което иска приспадането на данъка, т. е от ревизираното дружество. В случая не е спорно, че процесната фактура придружена с констативен протокол касае частично възстановяване на разходи по откраднати кабели на обект ГПСОВ [населено място], охраняван от [фирма]. Самите кабели са доставени и монтирани на [фирма] от [фирма], съгласно издадени от последния фактура № 125 от 07.05.2015 г. и акт за приемане на услугата към нея.
Предвид тези доказателства, в това число и приложеният договор от 01.04.2014 г. за охрана с изпълнител [фирма] /л. 182 и сл. от адм. преписка/, обосновано съдът е приел, че процесната фактура обективира частично възстановяване на разходи във връзка с откраднати кабели от обект ГПСОВ [населено място], които имат обезщетителен характер – възстановяване на претърпени щети /в изпълнение на раздел V от договора – Имуществена отговорност/. С подписването на констативния протокол от 01.09.2015 г., изпълнителят приема претенцията, а обезщетението се урежда чрез прихващане на взаимни задължения между страните. Така фактурираната от [фирма] доставка не явява такава по смисъла на чл. 6 и чл. 9 във връзка с чл. 25 ЗДДС, а фактурира задължение за обезщетения по договор, поради което законосъобразно на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС не е признато право на данъчен кредит.
В тази част решението на АССГ не страда от пороците релевирани с касационната жалба и следва да бъде оставено в сила.
С оглед изхода на спора на [фирма] не се дължат разноски по делото. В полза на дирекция „ОДОП“ гр. С. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 872 лв.
По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховен административен съд, осмо отделение,
РЕШИ:
ОТМЕНЯ решение № 4481 от 04.07.2017 г. по адм. д. № 9776/2016 г. по описа на Административен съд – София град, в частта, с която е отменен РА № Р-22002315010098-091-001/14.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с Решение № 1529/01.09.2016 г. от директора на дирекция „ОДОП“ София при ЦУ на НАП, в частта за непризнатия данъчен кредит в размер на 4 197, 61 лв. във връзка с доставките на гориво от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] и В. Н. П.:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на [фирма] [населено място], ЕИК –[ЕИК] против РА № Р-22002315010098-091-001/14.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с Решение № 1529/01.09.2016 г. от директора на дирекция „ОДОП“ София при ЦУ на НАП, в частта за непризнатия данъчен кредит в размер на 4 197, 61 лв. във връзка с доставките на гориво от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма].
ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата му част.
ОСЪЖДА [фирма] [населено място], ЕИК –[ЕИК], да заплати дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 872 лева.
Решението е окончателно.