Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по касационна жалба на „Си Ей Ес Трейдинг“ ООД, [ЕИК], подадена чрез адв. Т., срещу решение № 3901/15.07.2020 г., постановено по адм. д. № 244/2020 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № Р-22002219000364-091-001 от 26.09.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с Решение № 2113/16.12.2019 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) - гр. С. при ЦУ на НАП.
В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че приходните органи, както и съдът не са обсъдили представените във връзка с процесните фактури доказателства, поради което са формирали неверни и необосновани крайни изводи за липса на действително осъществени доставки на услуги в полза на ревизираното лице, както и от страна на дружеството към чуждестранните клиенти. По подробно изложени в жалбата съображения касаторът моли да бъде постановено ново решение, с което да бъде отменено първоинстанционното решение и обжалвания РА. Претендира разноски.
Ответникът по касационната жалба – директора на дирекция „ОДОП“– гр. С., чрез юрк. М., в с. з. изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата и правилността на решението на посочените касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК приема за установено следното:
Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срок и е процесуално допустима, а разгледана по същество тя е основателна.
С обжалваното решение административният съд е отхвърлил жалбата на „Си Ей Ес Трейдинг“ ООД против ревизионния акт, с който на дружеството е отказано право на ползване на данъчен кредит общо в размер на 28 000, 00 лв. за отделните данъчни периоди от м. 04.2017г. до м. 06.2017г. С РА органите по прихода са определили данъчни основи в размер на 0, 00 лв. за д. п. 04.2017 г. и 05.2017 г., на извършваните от ревизираното лице доставки на услуги с място на изпълнение извън територията на страната, като са приели същите за нереални.
За да обоснове формирания краен извод за неоснователност на жалбата на „Си Ей Ес Трейдинг“ ООД, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. По същество на спора, съдът е приел, че с РА законосъобразно е отказано право на данъчен кредит по 5 бр. фактури, издадени от „МОДЕСТ КРУМ“ ЕООД, с предмет на доставките „консултантски и правни съвети“, 1 фактура от „ХОУМ ЕНД А. Т. Е ИНВЕСТМЪНТ“ ООД с предмет „консултантска услуга и 1 фактура от „Б. Т. И“ ООД с предмет на доставката „съвети, консултации, предоставяне на потенциални клиенти и доставчици". След съвкупна преценка на събраните доказателства първоинстанционният съд е възприел извода на органите по приходите за нереалност на доставките, обоснован с липсата на точно съдържание, конкретни параметри и дейности на договореното между страните като консултантски услуги, липсата на доказателства за възлагане, предаване и приемане на конкретно свършена работа и на такива, сочещи, че доставките са свързани с икономическата дейност на ревизираното лице, както и че изобщо доставчиците са оказали каквато и да е техническа/юридическа помощ по спорните доставки. Формирал е извод за липса на предпоставка за възникване на право на приспадане на данъчен кредит.
До същия извод е стигнал и относно двете фактури за ВОД към белгийските дружества DENYS.NV и PARCO. Мотивирал се е, че по фактурата, издадена на DENYS.NV с предмет „консултантска такса“ няма доказателства в подкрепа на сочените от ревизираното лице осъществени дейности – преговори, предоставена информация и доклади за търгове в Б. И, Африка и Азия, нито че физическото лице, изпълнител на услугите, е действало от името на „Си Ей Ес Трейдинг“ ООД. Приел е, че плащането по фактурата също не доказва изпълнение на услуги в полза на белгийското дружество, тъй като няма документи, от които да се установи, че преведените по банков път пари представляват именно комисионна. В заключение съдът е приел, че не са налице доказателства, че са извършени услуги от ревизираното лице, с място на изпълнение извън територията на страната. По фактурата, издадена към PARCO, касаеща възстановяване на ревизираното лице пътни разходи /хотелски и самолетни билети/ във връзка с пътуване на делегация от Белгия до Дубай и А. Д, съдът е посочил че, въпреки представените доказателства и ангажираните писмени обяснения, няма документи, от които да е видно, че за ревизираното дружество е възникнало задължение за организиране на сочените пътувания по съответните дестинации, както и при какви условия дружеството би могло да претендира за възстановяване на направените разходи от PARCO.
По тези мотиви съдът е отхвърлил жалбата срещу ревизионния акт. Постановеното решение е неправилно.
Основателни са възраженията на касатора, че съдът е възприел тезата на приходните органи без да съобрази и анализира отделно и в съвкупност събраните по делото доказателства, във връзка с установените факти.
В частта на отказано право на приспадане на данъчен кредит по 5 бр. фактури, издадени от „МОДЕСТ КРУМ“ ЕООД, с предмет на доставките „консултантски и правни съвети“, 1 фактура от „ХОУМ ЕНД А. Т. Е ИНВЕСТМЪНТ“ ООД с предмет „консултантска услуга и 1 фактура от „Б. Т. И“ ООД с предмет на доставката „съвети, консултации, предоставяне на потенциални клиенти и доставчици" съдът не е съобразил естеството на сключените договори за консултантски услуги. Установява се, че с тях доставчиците се задължават да предоставят редица консултантски услуги, описани в договорите, свързани с обичайната търговска дейност на ревизираното лице, която както и съдът е установил обхваща широк кръг от инициативи и направления. В договорите не е уговорена писмена форма за възлагане на конкретни задания и отчитане на изпълнението им, поради което липата на документи в тази насока, не следва да се възприема като абсолютна индиция за неизпълнение на твърдените услуги, както неправилно приемат приходните органи и съдът. Следва да бъде съобразено и че коментираните договори са с продължително изпълнение и имат характер на абонаментно обслужване, доколкото като възнаграждение е предвидено заплащането на фиксирана месечна такса, необвързана с конкретно осъществена задача и постигнат резултат.
В този смисъл принципно правилни са мотивите на съда относно изискването описанието на услугата да съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията, но в настоящия случай доставчиците не са се задължили да предоставят единична услуга, а в рамките и във връзка с изпълнението на коментираните договори, съгласно дадените обяснения, са извършвали в продължителен период от време, конкретни дейности, обхванати от предмета и действието на договорите. Независимо от последното, за правилното решаване на спора, от съществено значение е наличието на облигационно отношение между страните, въз основа на което доставчикът се задължава да предоставя правни и бизнес консултации на ревизираното лице, имащи характер на абонаментно обслужване, за което ревизираното лице дължи периодично възнаграждение, независимо от обема на изпълнената работа и постигнатия резултат.
В Решение от 03.09.2015 г. по дело С-463/14, СЕС се е произнесъл, че чл. 24, пар. 1 от Директива 2006/112/ на Съвета относно общата система на ДДС /Директивата за ДДС/ трябва да се тълкува, че понятието „доставка на услуги“ обхваща случаите на абонаментни договори за извършване на консултантски услуги за предприятия – юридически, финансови, търговски, при които доставчикът се е поставил на разположение на възложителя за срока на договора. В точки 37-42 от решението СЕС посочва характерните и съществени елементи на договореностите за абонаментни услуги - възнаграждението е дължимо под формата на обща сума, заплащана еднократно или периодично и според добре установени критерии, да е независимо от броя на извършените и получени услуги – дейности от страна на изпълнителя, услугите не са предварително определени или индивидуализирани, но е характерно за тях постоянна готовност на доставчика да предостави при необходимост изисканите от възложителя. Съответно с цитираното решение е и практика на ВАС, в смисъл, че при договори за абонаментни услуги от вида на процесните, за да се приеме наличие на реално предоставени услуги, достатъчно е да бъде установено, че доставчикът се е поставил в готовност да изпълни възложеното от получателя на услугата, за което разполага и с необходимия квалифициран персонал, който също е предоставен на разположение на клиента. /Решение № 2849 от 9.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3371/2016 г., I о., докладчик съдията Б. Ц, Решение № 4427 от 10.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 1102/2016 г., VIII о., докладчик съдията С. П/ Последното обстоятелство се установява от сключените между доставчиците и Ф. К. договори за извършена услуга с личен труд, въз основа на които физическото лице осъществява от името на доставчиците възложените им от ревизираното дружество консултантски услуги. От обясненията на К., както и на Е. П. – второто лице, предоставящо услуги от името на доставчиците, конкретно административно-счетоводно обслужване, се установяват направленията, в които са осъществявани консултациите, подробности за механизма на възлагане – устно, както и на изпълнение, обосноваващ липсата на писмени доказателства, поради традиционния подход в държавите, в които са провеждани преговори с потенциални клиенти. В РА е установено плащане по спорните фактури, което е показателно за изпълнение на създадените между ревизираното лице и доставчиците облигационни отношения, обосноваващо извод и за действително осъществени престации по сочения от ревизираното лице механизъм и наличие на реални стопански операции по спорните фактури. Безспорно установено е и че начисленият данък по спорните фактури е ефективно внесен от страна на доставчиците, поради което не е налице загуба на данъчни приходи. При така установеното, касационната инстанция намира РА за незаконосъобразен в частта на отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от „МОДЕСТ КРУМ“ ЕООД, „ХОУМ ЕНД А. Т. Е ИНВЕСТМЪНТ“ ООД и „Б. Т. И“ ООД.
В останалата част на РА, касаеща осъществени от ревизираното лице ВОД към белгийските дружества DENYS.NV и PARCO, по които приходните органи са определили данъчни основи в размер на 0, 00 лв. за д. п. 04.2017 г. и 05.2017 г., касационната инстанция счита, че събраните доказателства не подкрепят тезата на ревизиращите, но поради липса на начислени с РА допълнителни задължения на ревизираното лице, изложените в касационната жалба доводи в тази част не следва да бъдат подробно разглеждани и обсъждани.
С оглед изложеното, обжалваното решение е неправилно, поради което следва да бъде отменено и при изяснена фактическа обстановка да бъде постановено ново, с което жалбата срещу РА бъде уважена.
При този изход от спора, следва да бъде уважено искането на касатора за присъждане на разноски, съответно с представените доказателства за извършването им в размер на 6 404 лв. общо за двете инстанции. Направеното от ответната страна възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение е неоснователно, с оглед фактическата сложност на делото, активното участие на адвоката в процеса и редовното му явяване в съдебните заседания.
По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение РЕШИ:
ОТМЕНЯ решение № 3901/15.07.2020 г., постановено по адм. д. № 244/2020 г. по описа на Административен съд София-град, и вместо него ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ по жалба на „Си Ей Ес Трейдинг“ ООД, [ЕИК] ревизионен акт № Р-22002219000364-091-001 от 26.09.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с Решение № 2113/16.12.2019 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр. С. при ЦУ на НАП, с който за ревизираните данъчни периоди са определени задължения по ЗДДС в размер на 28 000, 00 лв. в резултат на отказано право на припадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „МОДЕСТ КРУМ“ ЕООД, „ХОУМ ЕНД А. Т. Е ИНВЕСТМЪНТ“ ООД и „Б. Т. И“ ООД.
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр. С. при ЦУ на НАП да заплати на „Си Ей Ес Трейдинг“ ООД, [ЕИК] сумата от 6 404 лв. разноски общо за две инстанции. Решението не подлежи на обжалване.