Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.
"М. И" ЕООД, гр. В. чрез адв. Е.К обжалва решение № 2297/26.11.2018 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. дело № 464/2018 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-03000317001670-091-001/09.10.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна.
В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението. Конкретните оплаквания се отнасят до изводите на съда за липсва на допуснати съществени нарушения на процесуалните правила в ревизионното производство. По съществото счита, че ревизионният акт установява задължения за корпоративен данък и ДДС, които не са дължими.
Искането е за отмяна на решението. Претендира разноски.
Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Варна, чрез гл. юрк. И.П оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила първоинстанционното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното:
Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна, поради следното:
Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на "М. И" ЕООД са установени задължения за корпоративен данък за 2014 г. и 2015 г. в общ размер на 20 433.71лева и лихви от 3 890.83 лева и задължения за ДДС в общ размер 43706.55 лева и съответните лихви 10314.82 лева за данъчни периоди м. 05.2014 г. - м. 12.2014 г., м. 01- м. 12.2015 г., м. 01.2016 г. - м. 04.2016 г.
Задълженията по ЗКПО са резултат от преобразуване на финансовия резултат на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО с разходи по фактури, издадени от "Лидерстрой БГ" ЕООД, "Златко груп" ЕООД, "Биовит интернационал" ЕООД, "Т. И" ЕООД и „Алинас“ ЕООД, поради липса на документална обоснованост. Задълженията по ЗДДС са определени вследствие на отказ на право на данъчен кредит по фактури, издадени от „Тунчева – 70“ ЕООД за доставки на бира и безалкохолни напитки.
С обжалваното решение първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата на М. И ЕООД, като е приел, че оспореният ревизионен акт е законосъобразен. Изложени са мотиви за компетентност на органите по приходите, възложили ревизията и издали акта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК и по чл. 119, ал. 2 ДОПК. Извършена е проверка и е установено, че ревизионният акт е подписан с квалифициран електронен подпис. П. е, че при издаването на акта не са допуснати процесуални нарушения, които да съставляват отменителни основания.
По материалната законосъобразност на установените задължения съдът е приел, че са налице основанията по чл. 26, т. 2 ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат и основанията по чл. 70, ал. 5 ЗДДС за непризнаване на правото на данъчен кредит по доставките от „Тунчева – 70“ ЕООД.
В частта по ЗКПО съдът е установил, че за 2014 г. ревизираното дружество е отчело в счетоводството си разходи за стоки и редуктор по фактури, издадени от „Лидерстрой БГ“ ЕООД на обща стойност 109 817 лева. Органите по приходите са признали като документално обоснован разход в размер на 36 600 лева за придобиване на редуктор и са коригирали финансовия резултат за 2014 г. със сумата 73 217 лева.
За 2015 г. дружеството е отразило в счетоводството си разходи на обща стойност 131 120.10 лева както следва: по фактури, издадени от „Лидерстрой БГ“ ЕООД на стойност 28 156.10 лева с предмет консумативи и материали, по фактури, издадени от „Златко груп“ ЕООД на стойност 26 299 лева с предмет материали и ремонт, по фактури, издадени от „Биовит интернационал“ ЕООД на стойност 27 255 лева за доставки на скрепежен материал за жп стрелка - комплект и ремонтни дейности, по фактури, издадени от „Т. И“ ЕООД на стойност 24 210 лева за доставки на материали и услуги - ремонт лафет Шкода ЛИАЗ, ремонт кабина "Болгар ГПК отм. ", заварка на капаци на товарен автомобил, ремонт кабина товарен камион, поставяне на скрепежни елементи на жп стрелка, ремонт дюшеме на товарен автомобил и др. и по фактури, издадени от „Алинас“ ЕООД на стойност 25 200 лева за доставки на скрепителен материал за жп стрелка - комплект.
От съвкупната преценката на установените при ревизията факти относно декларираните от всяко от дружествата годишни приходи и разходи, съответно липсата на такива, използването на едно и също фискално устройство през различни периоди от време за издаването на фискални бонове по фактурите издадени на "М. И" ЕООД от различни доставчици и заключението на вещото лице по назначената съдебно - счетоводна експертиза относно начина на осчетоводяване на процесните фактури, съдът е обосновал извод, че първичните счетоводни документи не отразяват действително извършени услуги и доставки на материали.
В частта по ЗДДС съдът е приел, че не е доказано реалното осъществяване на доставките на стоки. В мотивите си е описал подробно представените от доставчика при втората ревизия пътни листове и констатациите от извършеното на 09.06.2017 г. наблюдение в обекта на Тунчева - 70 ЕООД от органите по приходите, според които на клиентите юридически лица са издавани фактура с фискален бон и стокова разписка. За процесните фактури не са представени стокови разписки, които да сочат излизането на стоката от склада на доставчика. Според съда това обстоятелство поражда основателно съмнение, че представените при втората ревизия пътни листове удостоверяват реално случили се факти т. е. тези документи са съставени за целите на ревизионното производство. Съдът е обсъдил разходите за гориво на доставчика и е посочил липсата на аналитичен и хронологичен регистър на счетоводната сметка, по която са отразени. Посочил е, че доставчикът не е представил тахошайби на автомобилите, с които твърди, че стоките са доставени. Представени са писмени доказателства, че транспортът е извършен от наети по трудов договор лица, че дружеството - доставчик разполага с наета складова база за търговия на едро с алкохолни и безалкохолни напитки в гр. П. и със собствени и наети товарни автомобили съгласно свидетелствата за регистрация на МПС. Съдът е описал и установените по делото факти относно последващата продажба на стоката по четири фактури издадени от М. И ЕООД на АЯ-08 ЕООД на 01.10.2016 г. и на БНРВ Инвестмънт ЕООД на 07.01.2016 г. Съдът е приел, че не е доказана последващата продажба на стоката, тъй като не са представени доказателства за съхранение на стоки, транспорт, приемо - предавателни протоколи и предвид средният срок на годност на бира и безалкохолни напитки който е около 6 месеца.
С тези мотиви е обосновал извод, че не са налице предпоставките по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС за признаване на правото на приспадане на ДДС.
Решението е неправилно в частта, в която е отхвърлена жалбата на "М. И" ЕООД относно установените задължения по ЗДДС,
Принципно вярно първоинстанционният съд е очертал материални и формални условия за възникване и надлежно упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 68 и чл. 69 ЗДДС. Съдът е съобразил предмета на спорните доставки и законосъобразно, в съответствие с тълкуването на Съда на ЕС, дадено в решението по делото "Боник", (С-285/11) е приел, че за признаване на правото на приспадане следва да се установи, че доставките на стоки са реално осъществени и впоследствие стоките са използване от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. Изводите му, че доставките на бира и безалкохолни напитки не са реално осъществени, са в противоречие с доказателствата по делото.
По делото е установено, че доставянето на стоките е извършено на място в обекта на ревизираното дружество в с. М. гвардия, общ. Ветрино, обл. Варна, чрез транспорт, осъществен от прекия доставчик. В хода на ревизията, при извършената насрещна проверка на „Тунчева – 70“ ЕООД от представените договор за наем и фактури за наем и ел. енергия е установено, че дружеството разполага със склад за търговия на едро с алкохолни и безалкохолни напитки в гр. П.. Представило е свидетелства за регистрация на МПС, с които е извършен транспорта - товарни автомобили, марка И. Д и марка Мерцедес 313 ЦДИ, първият регистриран на името на ЕТ „Тунчева - 70 - С.М“ през 2007 г. и нает от доставчика съгласно представените фактури за наем, а вторият - регистриран на името на дружеството - доставчик на 30.01.2014 г. От писмените обяснения, дадени в хода на първата ревизия е установено, че транспортът е осъществен от наети по трудов договор шофьори - Н.Н - от 31.03.2014 г. и Х.И - от 10.05.2014 г.
Неправилно съдът не е кредитирал представените пътни листове за осъществен транспорт. Като частни документи, те е следвало да бъдат обсъдени във връзка с останалите доказателства по делото. Видно е, че отразените превози съответстват по време на представените от „Тунчева – 70“ ЕООД писмени доказателства за нает и собствен МПС. Транспортът на стоките през 2014 г. е осъществен с наетия товарен автомобил марка И.Д.П листове за превоз от гр. П. до с. М. гвардия с товарен автомобил Мерцедес се отнасят за доставките през 2015 г., след регистрацията на това превозно средство на името на дружеството на 30.10.2014 г. Съдът не е обсъдил представените при новата ревизия пътни листове във връзка с писмените обяснения на шофьорите, че през 2014 г. - 2016 г. са доставяли стока на „М. И“ ЕООД в обекта в с. М. гвардия, както и че в тези дни не са извършвали други доставки. Тези обяснения кореспондират по време с процесните доставки, както и с отразения в пътните листове маршрут. Констатациите от проверката на „Тунчева – 70“ ЕООД приключила с протокол от 09.06.2017 г. не опровергават тези изводи. Тази проверка е извършена на 13.06.2016 г. в склада на доставчика, докато процесните доставки на стоки са осъществени в предходни периоди и чрез транспорт на стоката до обекта на получателя в с. М. гвардия. Обстоятелството, че доставчикът не е издал стокова разписка за изписване на стоката от склада, в случая не променя изводите относно факта на доставянето й в обекта на ревизираното лице, който е удостоверен от останалите доказателства, посочени по - горе. По делото не е било спорно обстоятелството, че стоката заприходена в счетоводството на М. И ЕООД и че е използвана за последващи облагаеми доставки към двама други купувачи. При тези обстоятелства следва да се приеме, че релевантните факти за настъпване на данъчно събитие по чл. 25, ал. 2 ЗДДС и възникване на правото на данъчен кредит по чл. 68, ал. 2 ЗДДС са установени. По делото е установено, че получателят се е разпоредил фактически със стоката, доставена му от Тунчева – 70 ЕООД, поради което е налице доставка на стоки по смисъла на чл. 14 §1 от Директива 2006/112. Обстоятелството, че последващият получател - АЯ -08 ЕООД е с рисков профил е ирелевантно, доколкото, при издаването на оспорения ревизионен акт и в хода на неговото оспорване, органите по приходите и решаващият орган не твърдят и не доказват въз основа на обективни данни, че М. И ЕООД участва в злоупотреба или данъчна измама при упражняване на правото на данъчен кредит по процесните фактури. Обстоятелството, че дружеството доставчик не е представило аналитичен регистър на разходите си гориво също е ирелевантно за осъществяването на доставките и настъпването на данъчно събитие.
С оглед на изложеното, решението в частта, в която е отхвърлена жалбата против отказа на правото на данъчен кредит в размер на 43706.55 лева и съответните лихви 10314.82 лева за данъчни периоди м. 05.2014 г. - м. 12.2014 г., м. 01- м. 12.2015 г., м. 01.2016 г. - м. 04.2016 г. е постановено в противоречие с доказателствата по делото и в нарушение на материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК за неговата отмяна. Спорът следва да се реши по същество и да се отмени ревизионния акт в тази част.
В частта по ЗКПО решението е правилно постановено.
По силата на чл. 26, т. 2 ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани. В чл. 10, ал. 1 ЗКПО е предвидено, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч (ЗАКОН ЗА СЧЕТОВОДСТВОТО), отразяващ вярно стопанската операция. Доказателствената тежест на задълженото лице, което е отразило счетоводните разходи и претендира признаването им за данъчни цели. В конкретния случай "М. И" ЕООД не е доказало, че фактурите, издадени от "Лидерстрой БГ" ЕООД, "Златко груп" ЕООД, "Биовит интернационал" ЕООД, "Трейд импекс" ЕООД и "Алинас" ЕООД отразяват вярно описаните стопански операции - доставки на материали /основно доставки на скрепежен материал за жп стрелка - комплект/ и различни видове ремонтни дейности. Това е причината, поради която счетоводните разходи по тези фактури не се признават за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО. Дружеството - жалбоподател не е ангажирало каквито и да било доказателства за доставяне на материалите и извършване на услугите от издателите на фактурите. В подкрепа на изводите на органите по приходите, че материалите не са доставени е и изключението на вещото лице, според което стоките са изписвани от доставчиците "Златко груп" ЕООД, "Биовит интернационал" ЕООД, "Трейд импекс" ЕООД и Алинас ЕООД като вложени в собствено производство, а не като продадени. За "Лидерстрой БГ" ЕООД експертът е констатирал, че артикулите са получени от Емона 91 ЕООД и са осчетоводени по сметка 304 „Стоки“. Констатациите на вещото лице са направени въз основа на допълнително представените по делото счетоводни регистри на доставчиците и фактури за придобиване на стоките. Допълнително представените доказателства не променят изводите относно документалната обоснованост на разходите, тъй като не установяват получаване на материалите и услугите от ревизираното дружество.
С оглед на доказателствата по делото, законосъобразно съдът е приложил материалния закон и е потвърдил извършеното увеличение на финансовия резултат за 2014 г. и 2015 г. с разходите по фактурите от "Лидерстрой БГ" ЕООД, "Златко груп" ЕООД, "Биовит интернационал" ЕООД, "Трейд импекс" ЕООД и Алинас ЕООД и установените допълнителни задължения за корпоративен данък. Доводите в касационната жалба са за допуснати нарушения на процесуалните правила в ревизионното производство. Касаторът счита, че органите по приходите не са предприели в съответствие със служебното начало по ДОПК действия за откриване на доставчиците и установяване извършването на стопанските операции, а се е наложило това да стори ревизираното лице в хода на съдебното производство. Първоинстанционният съд не е обсъдил тези доводи, но допуснатото нарушение не засяга крайният му извод, че не са налице такива съществени нарушения на процесуалните правила за провеждане на ревизията, които да представляват основание за отмяна на ревизионния акт. В тази връзка следва да се има предвид, че съгласно чл. 160, ал. 4 ДОПК съдът не разполага с процесуална възможност да върне преписката за нова ревизия и е длъжен да реши данъчния спор по същество.
С оглед на изложеното решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на "М. И" ЕООД относно установените задължения за корпоративен данък за 2014 г. и 2015 г. в общ размер на 20 433.71лева и лихви от 3 890.83 лева е правилно постановено и следва да се остави в сила. По разноските:
С оглед частичната основателност на касационната жалба, следва да се отмени решението и в частта на присъдените в полза на дирекция "Обжалване и данъчно -осигурителна практика" /ОДОП/ - Варна разноски за сумата над 1 259.74 лева.
"М. И" ЕООД е направило разноски в първоинстанционното производство в общ размер 8 500 лева съгласно представен списък по чл. 80 ГПК и разноски за платена държавна такса в размер на 626.75 лева - общо 9 126.75 лева. Съобразно материалния интерес, за който се уважава касационната жалба на дружеството следва да се присъдят разноски в размер на 6 293.11 лева за двете съдебни инстанции. Възражението на директора на дирекция ОДОП - Варна за прекомерност на адвокатското възнаграждение е неоснователно, тъй като платеното адвотаско възнаграждение съответства на фактическата и правна сложност на делото и обжалвания материален интерес.
На дирекция ОДОП - Варна се дължат разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 1 259.74 лева, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК.
Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,
РЕШИ:
ОТМЕНЯ решение № 2297/26.11.2018 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. дело № 464/2018 г., в частта, в която е отхвърлена жалбата на "М. И" ЕООД против ревизионен акт № Р-03000317001670-091-001/09.10.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна относно установените задължения по ЗДДС в размер на 43706.55 лева и съответните лихви 10314.82 лева, както и в частта на присъдените разноски за сумата над 1 259.74 лева и вместо него постановява:
ОТМЕНЯ ревизионен акт № Р-03000317001670-091-001/09.10.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна в частта, в която на "М. И" ЕООД са установени задължения по ЗДДС в размер на 43 706.55 лева и съответните лихви 10 314.82 лева.
ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата част.
ОСЪЖДА дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Варна при ЦУ на НАП да заплати на "М. И" ЕООД, гр. В. съдебни разноски в размер на 6 293.11 лева за двете инстанции.
ОСЪЖДА "М. И" ЕООД, гр. В. да заплати на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Варна при ЦУ на НАП разноски в размер на 1 259.74 лева за касационната инстанция.
Решението е окончателно.