Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на „Р. К“ ООД, ЕИК: 200500255 със седалище и адрес на управление: с. В., Столична община, м. „Гарата“, ул. „Зокум“ № 8 /съдебен адрес: гр. С., ул. „Мур“ № 23, вх. 1, ет. 1, ап. 1/, подадена чрез пълномощника му адв. Г.Г, против решение № 6307 от 28.10.2019 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 1255/2019 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № Р-22221115005002-091-001/17.05.2016 г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в потвърдената му и изменена част с решение № 2266/20.12.2016 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ - София при ЦУ на НАП, и в полза на ответника са присъдени разноски в размер на 3 685.04 лв.

С доводи за неправилност, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменително касационно основание по чл. 209, т. 3, предложение първо АПК, касаторът претендира неговата отмяна и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в оспорената му част. Не заявява искане за присъждане на разноски.

Ответникът по касационната жалба – директорът на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк.. С и заявява искане да бъде потвърдено първоинстанционното решение, както и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, частично основателна.

Настоящата касационна инстанция преценява решението на АССГ като валидно и допустимо. Правилно е приел съдът, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи, както и че в ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Изводът си за това, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, съдът е обосновал с приетата без оспорване съдебно-техническа експертиза, както и с обстоятелството, че делото се разглежда повторно от първоинстанционния съд след отмяната на първоначалното решение от Върховния административен съд с решение № 15697 от 17.12.2018 г. по административно дело № 7841/2018 г. с указания за постановяване на решение по съществото на спора.

По съответствието на решението с материалния закон:

С допълнението към своята жалба жалбоподателят е уточнил, че обжалва РА в частите му, в които той е потвърден от решаващия орган и в частите, в които е изменен, и не го обжалва само за данъчните периоди /д. п./, за които е отменен. За д. п., за които е изменен РА, в решението на решаващия орган е допусната очевидна фактическа грешка при определяне на дължимия ДДС и съответната лихва, тъй като е включен като дължим и данъкът, който „Р. К“ ООД е декларирало в подадените справки-декларации и е внесло. Видно от ревизионния доклад /РД/ и от установителната част на РА /таблица 1 към него/ дължимият от ревизираното дружество ДДС за съответните д. п. е определен само като резултат на непризнато право на данъчен кредит по процесните фактури, т. е. без декларирания и внесен.

1. РА е потвърден от решаващия орган за д. п. м. 10/2010 г., за който е установено на ревизираното дружество „Р. К“ ООД задължение за ДДС в размер на 820 лв. и лихва – 461.79 лв. в резултат на непризнато право на приспадане по фактура № 206/08.10.2010 г., издадена от „В. С 88“ ЕООД с предмет услуга. От страна на жалбоподателя е представена само фактурата. Това се потвърждава и от заключението на вещото лице, изготвило приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/, което е описало събраните в хода на ревизията документи /16 т./. По отношение тази фактура правилно са приели приходните органи и АССГ, че услугата не е индивидуализирана и във връзка с нея не са представени доказателства за това в какво се изразява, нито във връзка с предоставянето на тази доставка.

2.РА е потвърден от решаващия орган за д. п. м. 04/2011 г. и д. п. м. 05/2011 г. За тях в резултат на отказано право на приспадане по три фактури, издадени от „Евротекс 2006“ ЕООД, с предмет „услуга“ и по четири фактури, издадени от ЕТ „Л.Н“, всичките с предмет „материали“, са установени задължения за ДДС в размер на 3 448 лв. и лихва – 1 765.18 лв. за м. април и ДДС – 552 лв. и лихва – 277.74 лв. за м. май. Според ССЕ по делото е налична само една фактура, издадена от ЕТ „Л.Н“ - № 128/27.04.2011 г. Правилни са изводите на приходните органи и съда, че стоките и услугите не са индивидуализирани нито във фактурите, нито в други придружаващи ги документи /описи, приемо-предавателни протоколи, договори/. Липсват каквито и да било доказателства за осъществяването на доставките на материали или за приемане изпълнението на услугите.

3.РА е потвърден за д. п. 01/2012, 02/2012, 04/2012 и 05/2012, за които е установено задължение за ДДС в общ размер 7 239.39 лв. /1 466 + 1 389 + 2 866.55 + 1 517.84/ и лихва – 3 004.08 лв. /635.86 + 591.09 + 1 170.57 + 606.56/, в резултат на непризнато право на приспадане по фактури, издадени от „Вестол“ ЕООД с предмет „материали“. За д. п. 11/2011 и 12/2011 решаващият орган е изменил РА като е установил ДДС за внасяне в размер на 328.64 за първия и 1 163.21 за втория и съответната лихва в резултат на отказано право на приспадане по фактури, издадени от „Вестол“ ЕООД с предмет „материали“. При извършената насрещна проверка на доставчика в отговор на връченото му искане последният е дал писмено обяснение, според което е издал на жалбоподателя само една фактура - № 13448/19.04.2011 г., по която не е упражнено право на приспадане. Останалите фактури, които е представил, са със същите номера като включените в дневниците за покупките на „Р. К“ ООД, но с различни дати, са издадени на други получатели. Представените в хода на ревизията от „Р. К“ ООД фактури са съставени от лице, което не работи във „Вестол“ ЕООД и не е упълномощавано за това. Отделно от изложеното към фактурите ревизираното дружество не представя доказателства за осъществяването на доставките на материали от посочения доставчик. При изменението за м. 11/2011 г. и м. 12/2011 г. с решението на решаващия орган резултатът е погрешно установен, тъй като дължимият за внасяне допълнително ДДС във връзка с непризнато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от „Вестол“ ЕООД, е: за д. п. 11/2011 г. – 22.16 лв., а за д. п. 12/2011 г. – 1 350 лв. и съответните лихви.

4. В резултат на отказано право на приспадане по две фактури, издадени от „Г. Т 71“ ЕООД, с РА в оспорената му част са установени задължения на ревизираното дружество за д. м. 07/2012 и 08/2012 г. в размери, както следва: ДДС- 725.50 лв. и лихва – 277.44 лв. за първия и ДДС – 1 267.17 лв. и лихва – 473.50 лв. Предмет на доставките са материали, описани в приложените към тях описи, но липсват доказателства за осъществяването на доставките /предаване и приемане на стоките/.

5. Към двете фактури, издадени от „Стройкомерс Ти“ ЕООД и четирите, издадени от „Топливо“ ЕООД, също са представени само описи/спецификации, в които са индивидуализирани материалите, но не и документи, удостоверяващи предаването и приемането им. В резултат на непризнаването на правото на приспадане по тях с РА в потвърдената му част са установени следните задължения: за д. п. 01/2013 – ДДС - 2 641.93 лв. и лихва – 873.56 лв.; за д. п. 02/2013 – ДДС - 2 898.50 лв. и лихва – 935.79 лв.; за д. п. 03/2013 г. – ДДС - 1 719.60 лв. и лихва – 539.34 лв. и за д. п. 04/2013 – ДДС – 1 252.65 лв. и лихва – 383.13 лв.

6. За д. п. 07/2013 г. РА е потвърден от решаващия орган за установеното с него задължение за ДДС в размер на 1 589.81 лв. и съответната лихва в резултат на отказано право на приспадане по фактура № 1000000160/29.07.2013 г., издадена от „Рекламна агенция Днес ТВ“ ЕООД с предмет „материали“ и ДДС – 1020.60 лв. Представена е само фактурата без други доказателства за осъществяването на доставката на описаните в нея препарати и дезинфектанти. Доставчикът е представил фактура, издадена от негов доставчик – „Тони Ер Груп“ ЕООД, и приемо-предавателен протокол, които установяват наличието на препаратите и това, че той е разполагал с тях и е можел да се разпорежда с тях, но не доказват, че действително се е разпоредил в полза на жалбоподателя. В решението си решаващият орган погрешно е установил задължението за ДДС по РА, което за този д. п. е 3 083.80 лв. и лихва – 864.20 лв. според таблицата към РА, а не 3 653.01 лв., тъй като 589.21 лв. са внесени. Поради това след като е отменил РА за отказаното с него право на приспадане по фактурата с номер № 1000000227/01.07.2013 г. в размер на 2 063.20 лв., резултатът за този д. п. е ДДС за внасяне в размер на 1 020.60 лв. и съответните лихви, а не 1 589.81 лв. и съответните лихви.

7. РА е потвърден от решаващия орган в частта му, в която е отказано право на приспадане по три фактури, издадени от „Кард 1300“ ЕООД през м. октомври 2013 г., с ДДС в общ размер – 6 103.43 лв. /2 438.43 + 2 315 + 1 350/ и по две фактури, издадени през м. ноември 2913 г., с ДДС в размер на 3 862 лв. /1940 + 1922/. Предмет на фактурите са материали. Представени са само фактурите и описи към тях, в които стоките са описани. Не са представени други документи, удостоверяващи осъществяването на доставките /предаване и приемане на стоките/.

8. РА е потвърден от решаващия орган в частта му, в която е отказано право на приспадане по три фактури, издадени от „Арес М“ ЕООД през м. май 2013 г., и в резултат на това е установено задължение за ДДС в размер на 8 445 лв. и лихва – 2 510.03 лв. Към тези три фактури, както и към фактура № 1000000434/25.06.2013 г. с ДДС – 2 425.60 лв. и към фактура № 605/27.09.2013 г. с ДДС – 2 158.44 лв., са представени само спецификации, подписани от лицето, съставило фактурите, в които са описани материалите, но не и доказателства, установяващи осъществяването на доставките /предаване и приемане на стоките/.

Настоящата касационна инстанция намира, че при така установените факти от първоинстанционния съд, последният правилно е отхвърлил жалбата на „Р. К“ ООД против РА в частите му, в които не е признато правото му на данъчен кредит по фактурите, описани по-горе, издадени от изброените доставчици, и в резултат на това са установени задължения за ДДС и лихви.

С оглед предмета на доставките, вписан във фактурите – услуги и материали, и при липсата на договори, заявки и приемо-предавателни протоколи към тези, издадени от „В. С 88“ ЕООД, „Евротекс 2006“ ЕООД и ЕТ „Л.Н“, обосновано съдът е приел, че същите не са индивидуализирани в достатъчна степен, за да е възможно да се установи тяхното осъществяване – предаване на стока и предоставяне на услуга. Осъществяването на доставките и използването на стоките или услугите от получателя за неговите облагаеми доставки, респ. във връзка с осъществяваната независима икономическа дейност, са основните две предпоставки, които следва да са налице, за да се признае правото на приспадане на ДДС /т. 33 от решението на СЕС от 6 декември 2012 по дело C-285/11, Боник, на което АССГ се е позовал в мотивите на решението си/. Лицето, което иска да си приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, както е посочил и първостепенният съд /виж т. 44 от определение на СЕС от 15 юли 2015 по дело С-123/14, Италес/. Съдържанието на фактура № 206/08.10.2010 г., издадена от „В. С 88“ ЕООД, с предмет услуга, на фактурите, издадени от „Евротекс 2006“ ЕООД, с предмет „услуга“ и фактурите, издадени от ЕТ „Л.Н“, с предмет „материали“ не отговаря на изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 и т. 11 ЗДДС, към които препраща чл. 71, т. 1 ЗДДС. След като фактурите, във връзка с които ревизираното дружество е упражнило правото си на приспадане на данъка, не отговарят на изискванията на чл. 114 от закона, то не е изпълнено условието на чл. 71, т. 1 за неговото признаване. Съгласно чл. 7, ал. 3 ЗСч. (отм.), приложим за процесния период от време, може да се приеме, че е налице документална обоснованост и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ал. 1 и 2 /в т. ч. предмет и стойностно изражение на стопанската операция/, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват.

Такива документи не са представени от жалбоподателя, а както беше посочено, негова е тежестта да докаже, че са налице предпоставките за упражненото от него право. Според приетото от СЕС в решението му от 8 май 2013 г. по дело С-271/2012., Petroma Transports SA, допустима е национална правна уредба, по силата на която правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на доставки, които разполагат с непълни фактури и това е така, защото информацията относно вида на стоките и услугите и тяхното количество е необходима за преценката относно това налице ли са условията, при които следва да се признае правото на данъчен кредит.

По отношение на останалите фактури, макар материалите да са описани в приложените към тях описи/спецификации, липсват документи, доказващи прехвърлянето на правото на разпореждане с тях, за да се приеме, че е изпълнено изискването за осъществяване на доставките. В тази част оспореното първоинстанционно решение е постановено при правилно прилагане на относимите материалноправни норми и приложимите решения на СЕС, противно на доводите на касатора. Според цитираното по-горе решение по делото Боник, т. 32 националната юрисдикция е задължена в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, за да определи дали жалбоподателят може да упражни право на приспадане на основание на процесните доставки. Съобразявайки това, съдът правилно е преценил, че само въз основа на фактурата не може да се приеме, че доставките са действително осъществени, още по-малко по фактурите от „Вестол“ ЕООД, за които е установено че не са издадени от него на „Р. К“ ООД, а на други дружества.

По изложените съображения оспореното първоинстанционно решение като правилно постановено в съответствие с приложимите материално правни норми следва да бъде оставено в сила в частта му, в която е отхвърлена жалбата на „Р. К“ ООД против РА относно установените задължения за д. п.: м. 10/2010 г.; м. 04/2011 г.; м. 05/2011 г.; м. 01/2012 г.; м. 02/2012 г.; м. 04/2012 г.; м. 05/2012 г.; м. 11/2011 г. – ДДС в размер на 22.16 лв. и съответните лихви; м. 12/2011 г. - ДДС в размер на 1 350 лв. и съответните лихви; м. 07/2012 г.; м. 08/2012 г.; м. 01/2013 г.; м. 02/2013 г.; м. 03/2013 г.; м. 04/2013 г.; м. 05/2013 г.; м. 06/2013 г. – ДДС в размер на 2 425.60 лв. и съответните лихви; м. 07/2013 г. – ДДС в размер на 1 020.60 лв. и съответните лихви; м. 09/2013 г. – ДДС в размер на 2 158.44 лв. и съответните лихви; м. 10/2013 г. - ДДС в размер на 6 103.43 лв. и съответните лихви; м. 11/2013 г. - ДДС в размер на 3 862 лв. и съответните лихви.

Неправилно е оспореното първоинстанционно решение в частта му, в която е отхвърлена жалбата против РА в частта му на отказано право на данъчен кредит по девет фактури, издадени от „К. М“ ЕООД. Предмет на фактурите са доставки на течни сапуни и почистващи препарати, които са подробно описани по вид, количество и ед. цена в самите фактури, в приемо-предавателните протоколи и в стоковите разписки, дори и с търговските си наименования. Представени са пътни листове, издадени от „Р. К“ ООД, съответстващи като дати на приемо-предавателните протоколи и стоковите разписки. Не е спорно, че вписаните в пътните листове автомобили „Мерцедес“ с рег. [рег. номер на МПС] с водач Р.П и „Ф. Т“ с рег. [рег. номер на МПС] с водач И.С са собственост на жалбоподателя /виж справка за налични МПС, приложена към РА/. Маршрутът, вписан в пътните листове, е: „С. Я – Перник и обратно“. Според констатациите в РД офисът на „Р. К“ ООД се намира на ул. „С. Я“ № 39 към процесните периоди от време, а в складовите разписки е вписан склад на „К. М“ ЕООД в гр. П., пл. „Кракра“ № 17. Складовите разписки са подписани от лицето, разрешило извеждането на стоките от склада и от предал стоките – Д.Т – управител на „К. М“ ЕООД, както и съдържат подписи на шофьорите Р.П и И.С, удостоверяващи получаването им. Примо-предавателните протоколи са подписани от управителя на дружеството – жалбоподател – С.Ц и управителя на дружеството – доставчик - Д.Т.С мотивите на решението на директора на Дирекция „ОДОП“ /стр. 21/: „Санитарно-хигиенните материали са отразявани счетоводно от „Р. К“ ООД по сметка 3011 „Материали“ с определен архивен номер. Едновременно с това жалбоподателят твърди, че същите се използват както за осъществяваната от дружеството дейност по почистване на обекти, така и с търговска цел. Следвало е препаратите, за които се твърди, че са придобити с търговска цел, да се отразяват счетоводно като стоки. Независимо от това, доколкото ревизиращите органи не оспорват реалността на декларираните от ревизираното лице услуги по абонаментно почистване на офиси и сгради и продажбите на санитарно-хигиенни материали, то без закупуването на такива, осъществяването на доставките е невъзможно“. Следователно, приходната администрация не оспорва, че „Р. К“ ООД е осъществило с част от така придобитите стоки следващи облагаеми доставки, а друга част е използвало за осъществяваната от него дейност. Въпреки че решаващият орган е обсъдил в мотивите на своето решение, че според дадените обяснения от доставчиците и от жалбоподателя транспортът е осъществяван от жалбоподателя, за което са представени пътни листове и доказателства за собственост на автомобилите, не е изложил конкретни мотиви за това, защо счита за недоказани доставките от „К. М“ ЕООД.

Към фактурите, издадени от „Емка 61“ ЕООД, „Я. М 74“ ЕООД и от „Арес – М“ ЕООД /без трите фактури от м. май 2013 г., без фактура № 1000000434/25.06.2013 г. и фактура № 605/27.09.2013 г./, са представени приемо-предавателни протоколи, доказващи предаването и приемането на стоките, в които същите са подробно описани. Тези протоколи не са оспорени относно тяхната автентичност. АССГ е потвърдил акта в тази част единствено с мотиви, че материалите не са индивидуализирани в достатъчна степен чрез посочването на техния производител. Настоящата инстанция намира, че с оглед вида на стоките – попивателни кърпи, чували - …. л., калцуни, салфетки, домакинска гъба, лопатки и четки и пр. не е необходима такава индивидуализация чрез посочване на производител. Действително в протоколите не е посочено търговско наименование и на някои от почистващите препарати като веро и белина, но след като приходните органи не оспорват завеждането им с определен номер в счетоводството на получателя и влагането им в дейността му, то не би следвало само и единствено поради този пропуск в описанието им да се откаже признаването на доставките и правото на приспадане във връзка с тях.

По изложените съображения АССГ неправилно е потвърдил РА в следните му части:

- отказано право на данъчен кредит по фактура № 1000000439/28.06.2013 г., издадена от „Арес М“ ЕООД, с ДДС – 2 222.20 лв., по две фактури, издадени от „Арес М“ ЕООД през м. август 2013 г., с ДДС – 3 143.05 лв. /1 572.15 + 1 570.95 лв./, по четири фактури, издадени от „Арес М“ ЕООД през м. септември 2013 г. с ДДС – 5 268.71 лв. /7 427.11 – 2 158.40/. За д. п. м. август 2013 г. с РА е установено задължение за довнасяне на ДДС в размер на 5 133.40 лв. и лихва – 1 394.29 лв. според таблицата към него в резултат на отказано право на данъчен кредит по двете фактури, издадени от „Арес М“ ЕООД, и по три фактури, издадени от „Весела 99“ ЕООД. Видно от мотивите на решението на директора на Дирекция „ОДОП“ РА е отменен относно отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от „Весела 99“ ЕООД. Неправилно обаче с това решение е установен ДДС за внасяне за този д. п. в размер на 4 152.80 лв., тъй като неправилно в него е прието, че установеният с РА ДДС е в размер на 6 143.10 лв. вместо 5 133.40 лв.

- по две фактури, издадени от „Я. М 74“ ЕООД, издадени през м. декември 2013 г. с ДДС в общ размер 2 900.02 лв.

- по пет фактури, издадени от „Емка 61“ ЕООД през м. октомври и м. ноември 2013 г. с ДДС в общ размер 9 673.43 лв. /2040 + 1 712 + 1 168 + 2 315 + 2 438.43/;

- по две фактури, издадени от „К. М“ ЕООД през м. юли 2014 г. с ДДС в общ размер 3 000 лв. За д. п. м. юли 2014 г. с РА според таблицата към него е установен ДДС за довнасяне в размер на 11 305.00 лв., а не 146 183.77 лв., както е посочено в решението на решаващия орган. Според мотивите на това решение РА е отменен в частите му относно отказано право на приспадане на ДДС по фактурите, издадени от „Х. С. П“ ООД, издадени през м. юли 2014 г., и по доставките от „Никол 98“ ЕООД, издадени през същия месец. За този д. п. РА е потвърден само в частта му относно отказано право на данъчен кредит по двете фактури, издадени от „К. М“ ЕООД, което не е в размер на 6 313.77 лв., а в размер на 3 000 лв.

- по четири фактури, издадени от „К. М“ ЕООД през м. октомври 2014 г., с ДДС в общ размер 6 083.33 лв. За д. п. м. октомври 2014 г. задължението за ДДС погрешно е установено с решението на решаващия орган в размер на 11 834.51 лв.

- по две фактури, издадени от „К. М“ ЕООД през м. ноември 2014 г., с ДДС в общ размер 4 000 лв., за които е упражнено право на приспадане през д. п. м. 11/2014 г. и по фактура № 300000143/21.11.2014 г. с ДДС в размер на 2 000 лв., по която е упражнено право на приспадане в д. п. м. декември 2014 г. За тези данъчни периоди ДДС за довнасяне погрешно са установени с решението на решаващия орган.

Спорни между страните по делото са и доставките от „Никол 98“ ЕООД по 7 фактури, издадени през м. март 2014 г., доставките от „Б. Т. Ш“ ЕООД по 9 фактури, издадени през м. август 2014 г., и по фактурите, издадени от „У. Г“ ЕООД – 3 от м. април 2015 г. и 9 от м. май 2015. В тях е вписан предмет на услугите „експресно почистване по заявка“ и „периодично почистване по заявка“. Към фактурите са представени от жалбоподателя и от доставчиците заявки, работни карти към заявките с вписани данни за обект, административен адрес на обекта, площ, вид на услугите, приемо-предавателни протоколи за предаване на материалите и консумативите, които са за сметка на възложителя. Според работните карти необходимото специфично оборудване също се предоставя от възложителя и в тази връзка към някои от работните карти са приложени и пътни листове. Извършените дейности, за които са издадени фактурите, са приети отново с приемо-предавателни протоколи.

„Б. Т. Ш“ ЕООД е издало на жалбоподателя фактури с предмет същите услуги и през м. септември и м. октомври 2014 г. Доставчикът е потвърдил извършването на услугите и е представил извлечения от счетоводни сметки за счетоводното им отразяване, ведомост за заплати и начислени осигуровки и данък по чл. 42 ЗДДФЛ като осигурител за м. септември и м. октомври, но не е представил такава ведомост за м. август. Представил е и график за работата по обекти на 9 работника за м. септември и м. октомври.

„Никол 98“ ЕООД е издало на жалбоподателя фактури с предмет същите услуги и през м. април, м. май, м. юни и м. юли 2014 г. Доставчикът е потвърдил извършването на доставките. Представил е извлечения от счетоводни сметки за осчетоводяването им, ведомости за работни заплати за периода м. март – м. юли 2014 г. с вписани 13 работника, хронологичен регистър за периода м. март – м. юли 2014 г. за начислени осигуровки и данък върху доходите като осигурител, график за работата по почистване по обекти, смени и работници, които за м. февруари – м. април 2014 г. са 12.

От доставчика „У. Г“ ЕООД също е потвърдено извършването на доставките и допълнително са представени извлечения от счетоводни сметки без ведомост за заплати и графици за почистването. Графиците, изготвени от него, са представени от жалбоподателя.

Освен от посочените трима доставчици в ревизираните периоди фактури за доставки на същите услуги са издавани и от „Ренкил БГ“ ЕООД, „Б. С. И“ ЕООД и „Р. Д“ ЕООД. За да отмени РА в частите му, в които е отказано право на приспадане, във връзка с доставките от „Ренкил БГ“ ЕООД, „Б. С. И“ ЕООД и „Р. Д“ ЕООД, както и във връзка с доставките от „Никол 98“ ЕООД в периода след 02.04.2014 г., а във връзка с доставките от „Б. Т. Ш“ ЕООД след 01.09.2014 г., решаващият орган е изложил в мотивите на своето решение съображения за това, че използването на услугите от „Р. К“ ООД за неговите следващи облагаеми доставки не е оспорено от ревизиращия екип. Същите могат да се проверят по сключените от ревизираното лице договори с крайните клиенти, които дори не са били изискани от ревизиращия екип за целите на ревизионното производство /с жалбата по административен ред са представени 2 папки, съдържащи договорите/. Според решаващия орган решаващо значение за преценката относно осъществяването на доставките от изброените доставчици с оглед специфичния им характер е установяването на техния кадрови потенциал. В случая е установено, че „Ренкил БГ“ ЕООД е декларирало за процесните периоди от време наети по трудови правоотношение 6 лица, „Б. С. И“ ЕООД – 10 лица, „Р. Д“ ЕООД – 6 лица, „Никол 08“ ЕООД – 12 лица след 07.04.2014 г. и „Б. Т. Ш“ ЕООД – 10 лица след 01.09.2014 г. С решението си директорът на Дирекция „ОДОП“ – София е потвърдил РА в частта му на отказано право на приспадане по фактурите, издадени от „Никол 08“ ЕООД за д. п. м. март 2014 г., а по фактурите, издадени от „Б. Т. Ш“ ЕООД за д. п. м. август 2014 г., тъй като за тях двете дружества не са доказали сключени трудови договори, а по фактурите от „У. Г“ ЕООД, тъй като с вписаните в графиците лица дружеството е декларирало прекратяване на трудовите правоотношения за процесния период.

Настоящия съдебен състав намира за неправилно решението на АССГ, в частта му, в която е потвърден РА относно отказаното право на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от тримата доставчици.

Както беше посочено, от „Никол 98“ ЕООД са представени ведомости за работни заплати за периода м. март – м. юли 2014 г. с вписани 13 работника, хронологичен регистър за периода м. март – м. юли 2014 г. за начислени осигуровки и данък върху доходите като осигурител, график за работата по почистване по обекти, смени и работници, които за м. февруари – м. април 2014 г. са 12. Обстоятелството, че е декларирало трудовите договори с 12 лица на 07.04.2014 г. и не ги е декларирало към м. март 2014 г., не е основание за отказ на правото на приспадане на получателя. По аналогичен начин стои въпросът с доставчика „Б. Т. Ш“ ЕООД, който също е декларирал трудовите си правоотношения един месец по-късно, и с доставчика „У. Г“ ЕООД, който е декларирал прекратяване на трудовите правоотношения с работниците, вписани в графиците за извършената работа. В този смисъл е приетото от СЕС в т. 39 от решението му от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, Gábor Tóth, на което основателно се позовава касаторът. Според него Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото да приспадне дължимия или платен ДДС за предоставени му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Този въпрос се отнася до ситуация, аналогична на разглежданата в главното производство по дело C-142/11, по което е постановено решение по дело Mahagében и Dávid.

Както вече беше изтъкнато по-горе, приходните органи не оспорват действителното осъществяване на доставките, а оспорват извършването им издателите на фактурите, тъй като не са декларирали работниците, с които са ги извършили, или според използвания от решаващия орган термин – с доводи за относителна симулация на сделките, а не абсолютна. Според фактите по главния спор, описани в решението по делото Gábor Tóth, те са сходни с тези по настоящия правен спор, тъй като правото на приспадане се оспорва от приходната администрация, с мотива, че доставките не са осъществени от издателя на фактурите. В този случай според СЕС данъчният орган следва да предостави конкретни улики за наличието на измама /например прикриването с измамна цел на действителния доставчик или осъществяването на услугата със собствен кадрови ресурс/. Тогава националната юрисдикция ще следва да провери в рамките на съдебен спор между данъчнозадълженото лице и данъчния орган по повод отказа за правото на приспадане дали самият издател на фактурата е извършил въпросната сделка /т. 50/. В случая такива данни не са налице. Ако ревизиращият екип е имал съмнения относно това, дали вписаните в графиците работници действително са работили на конкретните обекти на съответните дати, то след като от декларираните макар и месец по-късно трудови договори е разполагал с необходимите идентифициращи лицата данни, е можел да извърши съответните проверки.

С оглед изложеното неправилно първостепенният съд е възприел за правилен изводът на ответника, че не е доказана кадровата обезпеченост на доставчиците, които е следвало да почистват обекти с голяма квадратура, а самият жалбоподател е разполагал с необходимите му работници и не е доказал причината, поради която му се е налагало да превъзложи извършването на услугите. Констатации в РД и РА за това с колко работници е разполагал жалбоподателят в процесните периоди от време и за това, че те са били достатъчно, за да извърши услугите сам, липсват. Както вече беше посочено, тежестта за доказване на посоченото обстоятелство, доколкото ако бъде доказано, то би обосновало извод за неправомерно упражняване на правото на данъчен кредит, е върху приходната администрация, а не върху ревизираното дружество. При положение, че не се оспорва действителното осъществяване на услугите, а само това, че са осъществени от персонала на издателите на фактурите, неправилно АССГ е приел, че услугите не са индивидуализирани. Според него обичайната търговска практика при такъв вид услуги изисква договаряне на конкретните параметри на поръчката, което включва видове и брой дейности, цена на отделните дейности, тъй като цената се определя на квадратура за всеки отделен вид почистваща услуга. В работните карти обаче всички тези параметри са посочени – обект, адрес на обекта, квадратура, видове услуги – например почистване на прах от офис оборудване и офис техника, измиване на прозорци, измиване на коридори, стълбища, фоайета, почистване на санитарни и сервизни помещения, събиране и изхвърляне на отпадъци. Единствено цената е договорена общо за всички дейности, вместо за всяка от тях поотделно, което не обосновава извод за липса на индивидуализация на услугата като основание за отказ на правото на приспадане. Същото се отнася и до това, че не са представени от жалбоподателя договорите, сключени с „Рувекс“ АД и „Профайлд“ ООД за 2015 г., след като тези договори не са искани от него нито в хода на ревизионното производство, нито в хода на съдебното производство.

По така изложените съображения оспореното първоинстанционно решение следва да се отмени и в частта му, в която е потвърден РА относно отказано право на приспадане по доставките от „Никол 98“ ЕООД в д. п. м. март 2014 г., доставките от „Б. Т. Ш“ ЕООД в д. п. м. август 2014 г., и по доставките от „У. Г“ ЕООД в д. п. м. април 2015 г. и д. п. м. май 2015.

При този изход на спора на ответника следва да се присъди на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция в размера на минималното за един адвокат, съответен на отхвърлената част от жалбата.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 6307 от 28.10.2019 г. на Административен съд - София - град, постановено по адм. д. № 1255/2019 г., с което е отхвърлена жалбата на „Р. К“ ООД, ЕИК: 200500255 със седалище и адрес на управление: с. В., Столична община, м. „Гарата“, ул. „Зокум“ № 8 против ревизионен акт № Р-22221115005002-091-001/17.05.2016 г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден и изменен с решение № 2266/20.12.2016 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - София при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за ДДС и лихви за следните данъчни периоди: д. п. м. 11/2011 г. – за разликата над 22.16 лв. и съответните лихви; д. п. м. 12/2011 г. - за разликата над 1 350 лв. и съответните лихви; д. п. м. 06/2013 г. – за разликата над 2 425.60 лв. и съответните лихви; д. п. м. 07/2013 г. – за разликата над 1 020.60 лв. и съответните лихви; д. п. м. 09/2013 г. – за разликата над 2 158.44 лв. и съответните лихви; д. п. м. 10/2013 г. – за разликата над 6 103.43 лв. и съответните лихви; д. п. м. 11/2013 г. – за разликата над 3 862 лв. и съответните лихви; д. п. м. 08/2013 г.; д. п. м. 12/2013 г.; д. п. 03/2014 г.; д. п. 07/2014 г.; д. п. 08/2014 г.; д. п. 10/2014 г.; д. п. м. 11/2014 г.; д. п. м. 12/2014 г.; д. п. м. 04/2015 г. и д. п. м. 05/2015 г., вкл. в частта му за разноските, и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТМЕНЯ ревизионен акт № Р-22221115005002-091-001/17.05.2016 г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден и изменен с решение № 2266/20.12.2016 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - София при ЦУ на НАП, в посочените части.

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 6307 от 28.10.2019 г. на Административен съд - София - град, постановено по адм. д. № 1255/2019 г., с което е отхвърлена жалбата на „Р. К“ ООД, ЕИК: 200500255 със седалище и адрес на управление: с. В., Столична община, м. „Гарата“, ул. „Зокум“ № 8 против ревизионен акт № Р-22221115005002-091-001/17.05.2016 г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден и изменен с решение № 2266/20.12.2016 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - София при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за ДДС и лихви за следните данъчни периоди: м. 10/2010 г.; м. 04/2011 г.; м. 05/2011 г.; м. 01/2012 г.; м. 02/2012 г.; м. 04/2012 г.; м. 05/2012 г.; м. 11/2011 г. – ДДС в размер на 22.16 лв. и съответните лихви; м. 12/2011 г. - ДДС в размер на 1 350 лв. и съответните лихви; м. 07/2012 г.; м. 08/2012 г.; м. 01/2013 г.; м. 02/2013 г.; м. 03/2013 г.; м. 04/2013 г.; м. 05/2013 г.; м. 06/2013 г. – ДДС в размер на 2 425.60 лв. и съответните лихви; м. 07/2013 г. – ДДС в размер на 1 020.60 лв. и съответните лихви; м. 09/2013 г. – ДДС в размер на 2 158.44 лв. и съответните лихви; м. 10/2013 г. - ДДС в размер на 6 103.43 лв. и съответните лихви; м. 11/2013 г. - ДДС в размер на 3 862 лв. и съответните лихви.

ОСЪЖДА „Р. К“ ООД, ЕИК: 200500255 със седалище и адрес на управление: с. В., Столична община, м. „Гарата“, ул. „Зокум“ № 8 да заплати на Национална агенция за приходите – София разноски в общ размер 9 254.42 лв. /девет хиляди и двеста и петдесет и четири лева и четиридесет и две стотинки/.

Решението не подлежи на обжалване.