Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.
С решение № 646 от 24.10.2019г., постановено по адм. д. № 171/2019г. Административен съд – Пазарджик, първи състав, е отменил по жалба, подадена от „Трансметал“ ЕООД, ЕИК 112630417, представлявано от управителя В.И, ревизионен акт № Р -16001318000894 – 091 – 001/ 14.11.2018г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – гр. П., потвърден с решение № 23/14.01.2019г. на директора на Дирекция ”ОДОП”- гр. П. при ЦУ на НАП. С решението съдът е осъдил Д“ОДОП“-гр. П. да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 4 843, 00лв.
Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Г.А в качеството му на директор на Дирекция ”Обжалване и данъчно осигурителна практика” – гр. П., В касационната жалба се прави оплакване, че решението на Административен съд Пазарджик е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, при допуснати съществени процесуални нарушения и е необосновано – отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата са изложени подробни доводи в тази насока. М. В административен съд да отмени решението и вместо него да постанови друго, с което да отхвърли жалбата против издадения РА, като неоснователна и недоказана. Претендира присъждане на разноски за две съдебни инстанции.
Ответното по касационната жалба дружество „Трансметал “ ЕООД-гр. В. чрез своя процесуален представител взема становище за не основателност на подадената жалба. Претендира заплащане на разноски.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба на директора на Дирекция „ОДОП” – Пловдив е процесуално допустима, а по същество е основателна и следва да бъде уважена.
Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:
Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. По същество е основателна.
С решението си Административен съд – Пазарджик е отменил ревизионен акт № Р -16001318000894 – 091 – 001/ 14.11.2018г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – гр. П., потвърден с решение № 23/14.01.2019г. на директора на Дирекция ”ОДОП”- гр. П. при ЦУ на НАП, с който на „Трансметал “ ЕООД – гр. В., ЕИК 112630417, за данъчен период 2014г. са определени допълнително задължения за корпоративен данък в размер на 109 202, 50лв. и лихви за забава в размер на 40 184, 46лв. Съдът е описал фактическата обстановка по провеждане на ревизията, като е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила.
Мотивите на решаващия съд за материалната законосъобразност на ревизионния акт са изложени на л. 464 и сл. от делото. Отбелязано е, че допълнително определеното задължение за корпоративен данък за 2014г. е в резултат на преобразуване /увеличение/ на финансовия резултат на дружеството със сумата от 1 092 024, 99лв., представляващи отчетени разходи по 83бр. фактури, издадени от „Сити метал“-ЕООД с предмет различни видове външни услуги. В тази връзка съдът е възпроизвел подробно в страниците на решението извършените процесуални действия от приходния орган в хода на ревизията, и изградените въз основа на тях констатации, че по процесните фактури липсват реални доставки, поради което отчетените по фактурите разходи не са документално обосновани и е налице хипотеза по чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 16, ал. 1 ЗКПО. След преценка на събраните по делото доказателства решаващият съд е приел, че не са налице посочените от приходната администрация основания за увеличаване на финансовия резултат на дружеството с отчетната стойност на процесните фактури, и определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък, като ангажираните от жалбоподателя писмени доказателства, заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, както и показанията на разпитаните свидетели опровергават констатациите на органа по приходите за липса на реални доставки, поради което същите се явяват осчетоводените разходи по тях са документално необосновани. Систематизирани, мотивите на първоинстанционния съд могат да бъдат сведени до следното: 1.Направено е тълкуване на нормата на чл. 10, ал. 1 ЗКПО във връзка с чл. 26, т. 2 ЗКПО относно понятието „документална обоснованост“. 2. Възпроизведено е подробно заключението на вещото лице по назначената съдебнсо-счетоводна експертиза / от 50стр. решение, 35 са възпроизвеждане на експертизата/. 3. Посочено е, че самият факт на ненамиране на адреса на кореспонденция или на непредставянето на документи от доставчика не води автоматично до извод, че не е осъществена доставка или не е извършена услуга. Подобен ред съждения са изложени във връзка с факта на дерегистрация по ЗДДС на доставчика. 4. Посочено е, че процесните фактури са надлежни данъчни документи, съдържат изискуеми реквизити по чл. 114, ал. 1 ЗДДС и чл. 7, ал. 1 ЗСч., и че доказателствената им сила следва да се преценява в контекста на съдържанието им. Добавено е, че всяка една от фактурите е придружена с приемо-предавателен протокол, договор между страните, писмени консултации, изготвен сайт и т. н. 5. Отбелязано е, че в противоречие със съдебната практика са съжденията на приходния орган, че липсата на материално-технически и кадрови ресурс на доставчика е основание за непризнаване на действителното извършване на доставките. 6. Изложени са мотиви, че съвкупната преценка на всички налични по ревизионната преписка доказателства, заключенията на вещите лица по съдебно-счетоводната и съдебно-графологическата експертиза налагат извод, че представените приемо-предавателни протоколи обосновават предаването на договорените услуги от доставчик на ревизираното дружество. 7. Направен е краен извод, че органите по приходите необосновано са приели, че е налице хипотеза по чл. 16 ЗКПО и че представените документи не удостоверят реално извършена стопанска операция, поради което издаденият ревизионен акт, с който на „Трансметал“ ЕООД са определени допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви за забава се явява незаконосъобразен и като такъв следва да бъде отменен.
В касационната жалба на Д”ОДОП”-гр. П. се правят оплаквания за неправилност на решението на първоинстанционния съд в поради наличие на всички основания за неправилност по чл. 209, т. 3 АПК. Навеждат се доводи, че първоинстанционният съд неправилно е приел, че ангажираните от жалбоподателя писмени доказателства, ангажираните гласни доказателства, както и заключенията на вещите лица по назначените съдебно-счетоводна и съдебно-графологическа експертизи опровергават констатациите на приходния орган за наличие на документална необоснованост и преобразуване на финансовия резултат на дружеството при условията на чл. 26, т. 2 ЗКПО и определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви за забава.
По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното:
От данните по делото е видно, че с процесния ревизионен акт на задълженото лице „Трансметал “ ЕООД допълнително са определени задължения за корпоративен данък за 2014г., ведно с лихви за забава, в резултат на преобразуване /увеличение/ на финансовия резултат на дружеството със сумата от със сумата от 1 092 024, 99лв., представляващи отчетени разходи по 83бр. фактури, издадени от „Сити метал“-ЕООД с предмет различни видове външни услуги. Като основание за преобразуване е посочена нормата на чл. 26, т. 2 ЗКПО, според която не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Принципът на документалната обоснованост е уреден в чл. 10 от същия закон, като според алинея първа счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч (ЗАКОН ЗА СЧЕТОВОДСТВОТО), отразяващ вярно стопанската операция. Към процесния данъчен период е действала и разпоредбата на чл. 4, ал. 3 от вече отменения Закон за счетоводство, според която предприятията осъществяват счетоводството на основата на документалната обоснованост на стопанските операции и факти, като спазват изискванията за съставянето на документите съгласно действащото законодателство.
При така изложената правна рамка спорен между страните е въпросът налице е документалната обоснованост на отчетените разходи по фактурите, т. е. дали същите отразяват вярно стопанската операция. Предвид на това, че изводите на приходния орган за нарушаване на принципа на документалната обоснованост са изградени на констатации, че фактурите не документирал реално извършени доставки, основните усилия на първоинстанционния съд са насочени към установяване на това налице ли са реални доставки. По изложените по-горе мотиви, обосновавайки се с приложими разпоредби на материалните правни норми, събраните по делото писмени доказателства, заключенията на двете експертизи – съдебно-счетоводна и графологическа, както и показанията на двамата разпитани свидетели В.А и И.С, административният съд е приел, че процесните фактури документират реално извършени доставки и отчетеният въз основа на тях разход се явява документално обоснован по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО, поради което приемайки обратното и преобразувайки финансовия резултат на ревизираното дружество на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО и определяйки допълнителни задължения за корпоративен данък, органът по приходите е приложил неправилно материалния закон.
Настоящата съдебна инстанция не споделя този негов извод, намира го за необоснован на събраните по делото доказателства, изграден при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, и изграден в противоречие с материалния закон.
Доводите и аргументите в тази насока са следните:
Поначало спорният въпрос между страните се свежда до това налице са реални доставки на услуги по процесните фактури, издадени от прекия доставчик „Сити метал“ ЕООД. Казано по друг начин, за установяване на реалността на доставката следва да бъдат установени елементите от нейното извършване според обясненията на задълженото лице, а не да бъде установена принципната и хипотетична възможност доставчикът да може да извърши доставката Предвид на доказателствата по делото, не могат да бъдат споделени аргументите му, че в случая е доказано надлежното извършване реални доставки.
В резултат на събраните в хода на ревизията доказателства, органът по приходите е направил констатация, че доставчикът „Сити метал“ ЕООД не разполага с квалифициран персонал, който да е в състояние да извърши подобен род услуги. Изложеното от първоинстанционния съд по тълкуването на закона и установената съдебна практика във връзка с необходимостта от установяване на материално-техническата и кадровата обезпеченост на доставчика по същество е вярно. Но е вярно и това, че при такъв обем на извършените услуги, и то в различни сфери /консултанска дейност, софтуерни разработки, товаро - разтоварни дейности, транспортна дейност, ремонтна дейност / и прочие, е необходимо да бъде установено, че прекият доставчик действително е доставил фактурираните услуги, тяхното материално реализиране и предаването им на възложителя.
В хода на ревизията е установено, че извършените услуги са издадени съответни фактури, за които няма спор, че са осчетоводени при ревизираното лице. Установено е също, че към фактурите има приложени договори, приемо-предавателни протоколи и други писмени доказателства. Същите са анализирани внимателно от ревизиращите органи и въз основа на този анализ е прието, че фактурите не документират реално извършени доставки, в която връзка се явяват документално необосновани. По една част от фактурите, имащи за предмет изготвяне на консултации, анализи, проучвания на пазари, бизнес-планове и прочие, в представените писмени работи не е посочено от кого са изготвени, не са подписани, същите представляват чисто теоретични разработки на трети лица, като не може да бъде направена привръзка между съдържанието им и конкретната стопанска дейност на задълженото лице „Трансметал“. По друга част от фактурите, имащи за предмет транспортни и товаро-разтоварни дейности, няма посочване за какво количество стоки и материали е извършено това, на какви разстояния, с какви транспортни средства, за каква единична цена на тон или на километър и прочие. По отношение на трета група услуги, свързани с почистване на площадки и стопански помещения, ремонт на машини, автомобили и прочие, няма посочване за конкретни обеми, единични цени, себестойност на вложени резервни части, предаване на тези части и прочие.
Решаващият съд не е си направил труда да анализира всички тези доводи на приходния орган, а се е задоволил да посочи, че те се опровергават от писмените доказателства, свидетелските показания и заключенията на експертите по двете експертизи. Този негов извод е необоснован и неправилен. В случая няма конкретно посочване кои са точно тези писмени доказателства. Ако се има предвид писмените доказателства представени в хода на делото от жалбоподателя като изхождащи от доставчика, те с нищо не се различават от тези събрани в хода на ревизията. Липсват и конкретни доказателства, че те са представени от представител на доставчика, освен твърденията на пълномощника на жалбоподателя в тази насока. Двамата разпитани свидетели са служители на дружеството – жалбоподател. Показанията и на двамата са твърде общи, са да могат да бъдат обвързани с всяка една от процесните фактури. Отделно от това, ако тези показания бъдат приети за достоверни, излиза че цялата стопанска дейност на ревизираното дружество за 2014г. е зависела и се е организирала от доставчика „Сити метал“, което при другите налични доказателства по делото е меко казано несериозно.
Заключението на вещото лице по назначената съдебно-икономическа експертиза се изразява в преповтаряне на събраните в хода на делото писмени доказателства, а не в извършване на някакъв конкретен анализ. Съгласно чл. 202 ГПК, приложим в настоящето производство по силата на препращащата разпоредба на §2 ДР ДОПК, съдът не е длъжен да възприема заключението на вещото лице, а го обсъжда заедно с другите доказателства по делото. В конкретния случай съдът е обосновал изводите си за реалност на доставките и със заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза. Вещото лице не е извършило проверка в счетоводството на доставчика. Проверка на това същото счетоводство не е извършена от органите по приходите по време на ревизията, тъй като доставчика не е открит на деклариран данъчен адрес, съответно не е представил поисканите му доказателства във връзка с доставките. В заключението на вещото лице липсват и констатации, че счетоводството е редовно водено. Изложените обстоятелства поставят под сериозно съмнение изводите на експерта и е следвало да бъдат съобразени от първоинстанционния съд при обсъждане и приемане на заключението, което в случая не е сторено и заключението е възприето безкритично.
От вниманието на съда е обягнало и обстоятелството, че при такъв обем на доставките всички разплащания между страните са извършвани касово, със съставяне на приходно касови ордери, а не по банков път, което е нормалния начин на разплащане, още повече, имайки предвид и законовите ограничения за извършване на разплащания в брой.
В решението на административния съд се съдържат мотиви, че от факта на ненамирането на доставчиците на деклариран данъчен адрес, съответно на непредставяне на поискани доказателства във връзка с доставките, неправилно са изградени изводи за липса на реални доставки. Направено е и позоваване на практика на ВАС и на решения на СЕС, според които ревизираното лице няма задължения да ангажира доказателства за материалната и кадровата обезпеченост на своите доставчици. Изложеното по същество е вярно, но е вярно и това, че като участник в стопанските операции задълженото лице следва да притежава надлежни документи, установяващи тяхното извършване. Липсата на такива, съответно наличие на пороците в тях води до логичен извод, че такива стопански операции не са извършвани.
Изложените факти и обстоятелства водят до обоснован извод, че органът по приходите е направил верни констатации за липсват реални доставки по процесните фактури, съответно същите не отразяват вярно отразената стопанска операция, поради което е налице хипотеза по чл. 26, т. 2 ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат на ревизираното дружество и определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък.
Като е стигнал до други изводи и е отменил оспорения ревизионен акт като незаконосъобразен в тази му част, Административен съд – гр. П. е постановил едно неправилно съдебно решение, което при условията на чл. 222, ал. 1 АПК следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на „Трансметал “-ЕООД бъде отхвърлена като неоснователна.
При този изход на процеса първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в осъдителната му част за разноските, а ответното по касация дружество следва да бъде осъдено да заплати на Национална агенция по приходите общо разноски по делото в размер на 8 236, 86лв., от които 4023, 87лв. юрисконсулско възнаграждение за първата инстанция, 3 017, 90лв. юрисконсулско възнаграждение за втората инстанция и 1 195, 09лв. заплатена държавна такса.
Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение, РЕШИ:
ОТМЕНЯ РЕШЕНИЕ № 646 от 24.10.2019г. на Административен съд – гр. П., първи състав, постановено по адм. д. № 171/2019г., като вместо него ПОСТАНОВЯВА:
ОТХВЪРЛЯ ЖАЛБАТА на „Трансметал “ ЕООД-гр. В., ул.“П. Б“ № 47, ЕИК 112630417, представлявано от управителя В.И, против ревизионен акт № Р - 16001318000894 – 091 – 001/ 14.11.2018г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – гр. П., потвърден с решение № 23/14.01.2019г. на директора на Дирекция ”ОДОП”- гр. П. при ЦУ на НАП, с който на дружеството е определено допълнително задължение за корпоративен данък за 2014г. в размер на 109 202, 50лв. и лихви за забава в размер на 40 184, 46лв.
ОСЪЖДА „Трансметал “ ЕООД-гр. В., ул.“П. Б“ № 47, ЕИК 112630417, представлявано от управителя В.И, да заплати на Национална агенция по приходите – гр. С. разноски по делото за двете съдебни инстанции в размер на 8 236, 86 /осем хиляди двеста тридесет и шест лева и осемдесет и шест стотинки/лева.
Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.