Производството е по реда на чл. 160 ал. 6 ДОПК и чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по две касационни жалби.
К. Д на Дирекция „ОДОП”- София обжалва решение № 4818/10.07.2019 г. по адм. д.№ 7445/2018 г. на Административен съд – София град в частта, с което е отменено решение №795/8.6.2018 г. на директора на дирекция „О"ООД в писмено становище и в съдебно заседание чрез процесуален представител адв.. Д оспорва жалбата като неоснователна.
Втора касационна жалба е подадена от „Б"ЕООД е притежавал стоките, предмет на процесните фактури. В тази връзка е развил доводи за липсата на доказателства, че те са придобити от него, липсата на на кадрова и ресурсна обезпеченост да извърши доставките. Приел е също така, че не са представени доказателства за технически спецификации, съпроводителни технически документи и др. подобни във връзка с трите машини. На следващо място е приел за недоказано извършеното плащане във връзка с представените доказателства за последващото апортиране на машините в капитала на "В. Б"АД, с мотива, че нито едно от дружествата не е открито и не е представило доказателства за надлежно счетоводно отражение.На последно място е напрен извод, че въз основа на събраните доказателства са налице обективни данни, че ревизираното лице е участник в сделки, за които знае, че са част от данъчна измама с цел осигуряване на данъчно предимство.
Настоящият състав на ВАС не споделя изводите на административния съд във връзка с липсата на облагаеми доставки и счита решението в тази му част за неправилно.
За да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя и/или услугата е действително извършена – чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Касае се за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и в негова доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки, като възникването на данъчното събитие може да се установи с всички допустими доказателства и доказателствени средства.
В процесния случай още в хода на ревизионното производство жалбоподателят е представил надлежно и в законоустановения срок всички необходими документи доказващи по несъмнен начин реалност на съответните доставки на стоки, а именно: фактури, договори, приемо - предавателни протоколи, главни книги, документи доказващи плащания, хронологии на сметки, писмени обяснения, главни книги, хронологии от счетоводни регистри, оборотни ведомости и др. Получените стоки по фактурите, издадени от "С"ЕООД са заприходени в счетоводството на ревизираното дружество по сметка 240"машини и съоръжения".Налице са безспорни доказателства относно договарянето, приемането и предаването на стоките. Спазено е и изискването на чл. 86, ал. 1, т. 2 ЗДДС за включване на процесните фактури в съответните Дневници за продажба.Установено е в хода на производството, че процесните машини са изцяло свързани с дейността на дружеството и осъществяваната от него независима икономическа дейност. Ревизираното дружество е представило изисканите му документи - копия от фактури, приемо - предавателни протоколи - подписани и от двете страни, пътни листи, хронология на счетоводни сметки.В този смисъл изводите на съда за липсата на доставки въз основа на доказателства за нередности при доставчика са неоснователни.
Неспазването от прекия или предходен доставчик на изискванията на специалните закони, при установено предаване на стоката и последващата й реализация за целите на икономическата дейност на получателя, също не влияе на правото на приспадане на данъчен кредит за получателя. В този смисъл е и приложимата практика на СЕС. В решението на Съда на Европейския съюз от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., се дава тълкуване на закона в смисъл, че член 167, член 168, буква а), член 178, буква а) и член 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. В този смисъл, за да бъде доказана реалност на доставките по процесните фактури, следва да бъде установен факта на предаването на стоката от доставчика на получателя. Без значение за реалността на доставките е разполагали ли са доставчиците с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на същите, какъв е произхода на стоката, къде е била съхранявана същата.
В случая още в хода на ревизионното производство жалбоподателят е представил надлежно всички необходими документи доказващи по несъмнен начин реалност на съответните доставки на стоки, а именно: фактури, договори, приемо - предавателни протоколи, документи, доказващи плащания, хронологии на сметки, писмени обяснения, главни книги, хронологии от счетоводни регистри, оборотни ведомости и др. Необосновано съдът приема, че протоколите не могат да са доказателство относно предаването стоките с аргумент, че жалбоподателят не е ангажирал доказателства установяващи авторството на подписите на договорите и приемо - предавателните протоколи, както и подписите на пътните листи във връзка с откритото производство по чл. 193 ГПК. В тази връзка основателно е възражението на дружеството направено в хода на съдебното производство /л. 240-244/, че оспорването на подписите е направено несвоевременно. Съгласно чл. 193, ал. 1 от ГПК заинтересованата страна може да оспори истинността на документ най-късно с отговора на съдопроизводственото действие, с което той е представен. Когато документът е представен в съдебно заседание, оспорването може да бъде направено най-късно до края на заседанието. В случая писмените доказателства са били част от административната преписка приета от съда в първото по делото с. з. на 18.09.2018 г. и са обсъждани в хода както на първата, така и на повторната ревизия, като производството по оспорване е открито в шестото с. з. проведено на 23.04.2019 г. В тази връзка настоящият състав намира, че представените от РЛ – договори и протоколи следва да бъдат ценени като годни доказателства, които обективират реално възникнали облигационни правоотношения и реално прехвърляне на правото на собственост върху процесните стоки. В подкрепа на тези изводи на съда е и заключението на в. л. Петрова /л. 177/ по изготвената и приета от съда експертиза, от което става ясно, че получените стоки по фактурите, издадени от „С"ООД. С оглед констатираното ненамирането на доставчика на адреса за кореспонденция и непредставянето от него на изисканите в хода на производството документи не може да постави в по - неблагоприятно положение получателя на фактурите, тъй като той не е в състояние да извършва кантрол върху документирането на стопанските операции в счетоводствата на доставчиците и не може да обоснове категоричен извод за липсата на реална доставка.
Доказано е и плащането по доставките чрез прихващане на насрещни вземания между „БОГДАНА 2005“ ООД и „СТАР СЕЙЛС“ ЕООД. От приложените по делото писмени доказателства се установява наличието на сключен договор за доставка на машините между "Б"ООД и "С. С" ЕООД, като машините са апортирани в капитала на "ВАГ България" АД. Налице е сключен договор от 11.07.2016година с който "Б"ООД е прехвърлило 16 394 200броя поименн акции от капитала на "ВАГ България"АД на "С. С" ЕООД срещу цената от 19 250 000лева. Към договора е приложено и временно удостоверение №1, съгласно което "Б"ООД притежава 16 394 200броя поименн акции от капитала на "ВАГ България"АД, Прехвърлянето е направено с джиро.Това джиро е валиден документ и не е оспорено от страните, а и в настоящото производство не може да бъде установявана действотелността на този платежен документ. В тази връзка напълно произволни са изводите на съда за вписване на тези акции в търговския регистър по партидата на друго дружество, доколкото са налице доказателства, че "Богдана 2005" ООД само и в един по - ранен момент е сезирало компетентните органи за злоупотреба с техните права във връзка с тези данни, включително и чрез писмено уведомяване в Търговския регистар.Тук е мястото да се посочи, че дори и да са налице спорни доказателства за реално извършеното плащане, както е приел първоинстанционният съд, съгласно приложимата практика на СЕС липсата на доказателства за плащане по доставката също не представляват елементи от фактическия състав за ползване правото на данъчен кредит.
Неоснователни са и оплакванията свързани с недоказан произход на стоката по процесната доставка. Установяването на такъв произход на стоката не е предвидено като предпоставка за признаване право на данъчен кредит, а невъзможността да бъде установен произходът на стоката не обуславя извод, че стоката въобще не съществува и не може да бъде предмет на доставки и съответно, че не са осъществени реални доставки на тази стока. Нееднократно в решенията си СЕС, както и в решения на ВАС се приема, че не може получателят по доставката да се държи отговорен за действията или бездействията на своя доставчик и не може да се вменява в негова тежест да доказва дали същият притежава ДМА, както и какви работници има назначени - по трудов или граждански договор и кои лица са участвали в изпълнение на фактурираните доставки.В подкрепа на изложеното по-горе са Директива 2006/112/ЕО и Решение на СЕС по дело С-18/13, където съдът е заключил, че данъчните органи не могат да откажат правото да приспадне данъчен кредит поради това, че издателят на фактурите или някои от неговите доставчици за извършили нарушения без да се доказва, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане е част от данъчна измама, извършена от посочения издател по фактурата или от друг стопански субект нагоре по веригата. Данъчно задължено лице, което действа добросъвестно и взема възможните разумни мерки, за да се увери, че не участва в ДДС измама, не може да бъде държано отговорно за евентуално извършена злоупотреба от други лица по веригата на доставките.
Основателни в тази връзка са възраженията в жалбата, че по делото не съществуват обективни доказателства обосноващи извод, че на „БОГДАНА 2005“ ООД би могло да бъде известно по какъв начин доставчиците организират вътрешната си дейност, откъде се снабдяват със стоки и избягват ли заплащането на дължимите осигурителни вноски, като осигурители на своите служители.
Събраните доказателства не свидетелстват за претендиралото наличие на субективния елемент - знанието на определени факти от страна на получателя по доставките, както е посочено в Решение от 21.06.2012 г. по обединени дела С-80/2011 и С- 142/2011 и Решение от 06.12.2012 г. по дело С-285/2011. В тях също, както в цитираните по - горе решения на СЕС по категоричен начин е указано, че органите по приходите могат да откажат да признаят право на приспадане само ако въз основа на обективни данни се установи, че това право е упражнено с измамна цел или с цел злоупотреба, че получателят на стоките/услугите които са основание за правото на приспадане на данъчен кредит, е знаел или е трябвало да знае, че процесните доставки са част от данъчна измама, извършена от доставчиците му или от други субекти нагоре по веригата. К. С на ЕС многократно изтъква в практиката си (решенията по делата „Боник”, „Фирин”, „ЛВК-56” ЕООД, „Евита-К и др.), режимът на правото на приспадане на данъчен кредит, предвиден в Директива 2006/112 не допуска данъчнозадължено лице, което не е знаело или не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че сделка по веригата от стоки преди и след осъществената от данъчнозадълженото лице сделка е опорочена поради измама с ДДС, да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. В този смисъл е и Решение на ВАС по адм. дело № 6245/2015 г.
В случая данъчния орган не е ангажирал доказателства въз основа на които може да се направи извод за наличието на данъчна измама, извършена от доставчика - още по-малко, че ревизираното лице е знаело за тази данъчна измама, което да направи отказът да се признае данъчен кредит законосъобразен. Излагането единствено на извод за наличието на данъчна измама поради обстоятелството, че част от доставчиците не са открити на адресите за кореспонденция, не са представени доказателства за произхода на закупените стоки или липсата на кадрова обезпеченост, без да са наведени конкретни доводи за знание и за участие в данъчна измама на получателя на фактурите е необоснован. Не могат да бъдат споделени и изводите на съда във връзка с констативен протокол - акт№124, том. 1, рег. № 3420 от 15.06.2017г. издаден и нотариално заверен с подпис и печат на нотариус Й.Л за удостоверяване на наличие на машини. Цитирания по делото отговор на нотариуса в представено пред ОДОП писмо напрактика представлява изявление на физическо лице и в този му вид е неотносимо и недопустимо към спора. Не са налице доказатества за наличието на извършена официална проверка в регистъра на нотариуса, която да доведе до промяна характера на този документ. Не са налице и данни лицето да е разпитано в качеството му на свидетел, което е способ да бъдат потвърдени фактите в това писмо.
Неоснователни са и доводите на съда за некредитиране на част от приложените по делото доказателства – пътни листи, товарителници. Обстоятелството, че писмени документи са представени в хода на административното обжалване или по-късно - при обжалването по съдебен ред, не променя доказателствената им сила, нито само по себе си обосновава категоричното заключение на съда, че са създадени за нуждите на съдебното производство. От съвкупната преценка на всички доказателства по делото следва обоснован извод за наличие на реални доставки по спорните фактури, издадени от "Стар сейлс" ЕООД, поради което решението на първоинстанционния съд в тази част следва да бъде отменено като материално незаконосъобразно и необосновано.
С оглед изхода на спора решението следва да бъде отменено и в частта относно присъдените в полза на дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП разноски по компенсация в размер на 12583, 87 лева. На първия касатор не се дължат разноски за двете инстанции. Вторият касатор има право на разноски в общ размер на 12050 лева.
Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, осмо отделение, РЕШИ:
ОТМЕНЯ решение № 4818/10.07.2019 г. по адм. д.№ 7445/2018 г. на Административен съд – София град в частта, с която е отхвърлена жалбата на „Богдана-2005” ООД, ЕИК 131382111, срещу решение № 795/08.06.2018 г. на директора на дирекция „ОДОП“ гр. С. при ЦУ на НАП, с което е потвърден ревизионен акт № Р-22002217005382-091-001/21.03.2018 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, в частта му, с която са установени задължения на основание ЗДДС в размер на 3 207 200 лв. главница, а също и в частта за разноските и вместо него в тази част ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ по жалба на „Богдана-2005” ООД, ЕИК 131382111, ревизионен акт № Р-22002217005382-091-001/21.03.2018 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 795/08.06.2018 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. С. при ЦУ на НАП, в частта относно установени задължения по ЗДДС в размер на 3207 200 лв. - главница.
ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата му обжалвана част.
ОСЪЖДА Дирекция „ОДОП”- София при ЦУ на НАП да заплати на „Богдана-2005” ООД, ЕИК 131382111, разноски за двете инстанции в общ размер на 11550 лева. Решението не подлежи на обжалване.